Простій у зв’язку з карантином: податкові наслідки

Через поширення COVID-19 чимало підприємств змушені були піти на карантин. Для багатьох з них це означає фактично призупинення виробництва. Тож крім зарплатних питань бухгалтеру слід урахувати й податкові наслідки такого простою. Розглянемо, зокрема, його вплив на податок на прибуток та ПДВ.

Простоєм називають призупинення роботи, викликане відсутністю організаційних або технічних умов, необхідних для виконання роботи, невідворотною силою або іншими обставинами (ч. 1 ст. 34 КЗпП).

Запроваджений в Україні карантин цілком може бути тією обставиною невідворотної сили, через яку компанія змушена призупинити свою роботу. У разі зупинення виробництва важливо належним чином це оформити. Докладно про документальне оформлення простою читайте в матеріалі «Простій на підприємстві: як правильно оформити?».

Утім, призупинення виробництва чи діяльності загалом ще не означає, що всі витрати будуть зведені до нуля. Податковий статус таких витрат і дослідимо далі.

Податок на прибуток

Призупинення діяльності у більшості випадків не супроводжується відсутністю витрат. Адже доволі часто компанії змушені оплачувати оренду, здійснювати комунальні та експлуатаційні платежі, нести інші управлінські витрати.

У платників податку на прибуток, які застосовують коригувальні різниці, щодо таких витрат можуть виникнути сумніви: чи є їм місце під час визначення об’єкта обкладення податком на прибуток?

Відразу зазначимо: якщо такі витрати не коригуються на жодну з різниць із розд. ІІІ чи розд. ХХ Податкового кодексу (далі – ПК), то ці витрати в повній мірі враховуються для визначення об’єкта обкладення податком на прибуток. Пряма підстава тому – пп. 134.1.1 ПК. Згідно з цим підпунктом база обкладення податком на прибуток визначається, виходячи з бухгалтерського фінансового результату до оподаткування, визначеного відповідно до вимог НП(С)БО або МСФЗ, скоригованого на так звані податкові різниці.

Тобто, як ці витрати було відображено в бухгалтерському обліку, так вони і враховуватимуться для цілей податку на прибуток. Відсутність прямого зв’язку з господарською діяльністю в цьому випадку не береться до уваги.

Окрім того, стосовно деяких видів витрат, таких як штрафи за порушення умов договору, безоплатне передання коштів, товарів лікарням тощо, можуть застосовуватися коригувальні різниці (див. таблицю нижче).

Потенційне застосування різниць з податку на прибуток

Водночас не варто забувати про важливу умову врахування таких витрат – належне документальне оформлення. Тобто понесені під час карантину витрати мають підтверджуватися відповідними первинними документами. Адже саме їх у першу чергу перевірятиме ДПС під час перевірки (пп. 20.1.6, 20.1.44, п. 44.1 ПК).

Податок на додану вартість

Поточні витрати під час простою

Оскільки йдеться про фактичне призупинення діяльності чи окремих її напрямів, з погляду ПДВ важливо розуміти, чи існує право на податковий кредит щодо витрат, понесених під час такого вимушеного простою.

Передусім зазначимо, що згідно з п. 198.3 ПК нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник ПДВ оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Водночас пп. «г» п. 198.5 ПК зазначає, що платник ПДВ повинен нарахувати так звані «компенсуючі» податкові зобов’язання, якщо придбані товари, роботи, послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника ПДВ, і за такими придбаннями раніше було відображено податковий кредит.

Стосовно понесених у період простою затрат часу податкові органи озвучили свою точку зору. Зокрема, в ІПК ГУ ДФС у Львівській області від 03.05.18 р. № 1973/ІПК/13-01-12-05-11 зазначається, що суми ПДВ, нараховані (сплачені) у зв’язку із забезпеченням підтримання в робочому стані виробничого обладнання під час простою, зокрема витрати електроенергії, теплоенергії у вигляді пари, води, матеріальні витрати тощо, включаються до складу податкового кредиту за наявності належним чином складеної податкової накладної. Якщо вартість таких товарів (послуг) включається до складу витрат та, відповідно, до вартості продажу готової продукції (товарів/послуг), операції з постачання яких є об’єктом оподаткування та пов’язані з отриманням доходів, ці товари/послуги визнаються такими, що призначаються для використання або використані в господарській діяльності, і додаткове нарахування податкових зобов’язань за правилами п. 198.5 ПК, не здійснюється. У разі недотримання цієї умови податкові зобов’язання з ПДВ визначаються відповідно до п. 198.5 ПК.

Отже, можемо резюмувати, що відображений під час вимушеного простою податковий кредит може опинитися під пильним контролем перевіряльників. Зокрема, платнику ПДВ потрібно буде підтвердити зв'язок понесених витрат із його господарською діяльністю.

Допомогти платнику ПДВ в цьому питанні передусім може обґрунтування причини вимушеного простою ― запровадження карантину в України (див., зокрема, постанову КМУ від 11.03.20 р. № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» , Закон від 17.03.20 р. № 530-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)»).

Крім того, на користь позиції щодо відсутності обов’язку нараховувати компенсаційні податкові зобов’язання свідчить і судова практика. Так, розглядаючи справи про вимушений простій та необхідність донарахувати ПДВ, Луганський окружний адмінсуд у своєму рішенні від 07.11.19 р. у справі № 812/578/18 зазначив: «…неотримання економічного ефекту від придбання товарів та послуг у періоді, коли вони придбані, само по собі не свідчить про негосподарський характер таких операцій, оскільки такий економічний ефект не обов`язково має настати одразу після придбання послуг, а мета його отримання може мати довгострокову перспективу...».

В іншій справі суд зробив висновок, що «…неотримання економічного ефекту від придбання товарів та послуг у періоді, коли вони придбані, само собою не свідчить про негосподарський характер таких операцій, оскільки такий економічний ефект настане після запуску підприємства, а всі дії та укладені господарські операції на теперішній час направлені на відновлення роботи підприємства та недопущення техногенної катастрофи у зв’язку з його призупиненням» (див. рішення Луганського окружного адмінсуду від 16.05.18 р. у справі № 812/1777/17).

Безоплатне передання товарів

Ще одне питання стосовно ПДВ – наслідки безоплатного передання товарів для медзакладів чи інших госпсуб’єктів.

Відповідно до пп. 14.1.185, 14.1.191 ПК безоплатне передання товарів вважається їх постачанням. А це означає, що, передаючи такі товари, платник ПДВ повинен нарахувати податкові зобов’язання відповідно до п. 188.1 ПК. Водночас база оподаткування для товарів повинна бути не нижчою за ціну їх придбання. Якщо ж безоплатно передається власна готова продукція, то база оподаткування не може бути нижчою за її звичайну ціну, а для необоротних активів – не нижчою за залишкову їх вартість.

У такому разі платнику ПДВ потрібно скласти дві податкові накладні:

• першу – на контрактну вартість постачання, тобто нуль;
• другу – на вартість перевищення ціни придбання (звичайної ціни / залишкової вартості) над контрактною ціною.

Докладно про особливості складання таких податкових накладних – у статті «Якщо договірна ціна нижча від бази оподаткування».

Інше питання – чи потрібно в такому разі нараховувати компенсаційні податкові зобов’язання за п. 198.5 ПК. Адже товари, придбані для безоплатного передання, не будуть використані в господарській діяльності підприємства (передання не передбачає отримання доходу), а податковий кредит було відображено згідно з п. 198.3 ПК.

Одразу зауважимо, що в цій ситуації податкові зобов’язання потрібно нарахувати лише один раз – за п. 188.1, а не за п. 198.5 ПК. І хоча ПК не містить прямої норми, таку саму позицію озвучують і податківці в ЗІР, категорія 101.06: «додаткове нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПКУ не здійснюється».

Гаряча лінія «Антивірус»: як працювати на карантині