В связи с распространением COVID-19 немало предприятий вынуждены были пойти на карантин. Для многих из них это означает фактически приостановку производства. Поэтому кроме зарплатных вопросов бухгалтеру следует учесть и налоговые последствия такого простоя. Рассмотрим, в частности, его влияние на налог на прибыль и НДС.

Простоем называют приостановку работы, вызванную отсутствием организационных или технических условий, необходимых для выполнения работы, неотвратимой силой или другими обстоятельствами (ч. 1 ст. 34 КЗоТ).

Введенный в Украине карантин вполне может быть тем обстоятельством неотвратимой силы, из-за которого компания вынуждена приостановить свою работу. В случае остановки производства важно надлежащим образом это оформить. Подробно о документальном оформлении простоя читайте в материале «Простой на предприятии: как правильно оформить?».

Впрочем, приостановка производства или деятельности в целом еще не значит, что все расходы будут сведены к нулю. Налоговый статус таких расходов и исследуем далее.

Налог на прибыль

Приостановка деятельности в большинстве случаев не сопровождается отсутствием расходов. Ведь довольно часто компании вынуждены оплачивать аренду, производить коммунальные и эксплуатационные платежи, нести прочие управленческие расходы.

У плательщиков налога на прибыль, применяющих корректирующие разницы, по поводу таких расходов могут возникнуть сомнения: есть ли им место при определении объекта обложения налогом на прибыль?

Сразу заметим: если такие расходы не корректируются на какую-либо из разниц, предусмотренных разд. ІІІ или разд. ХХ Налогового кодекса (далее – НК), то эти расходы в полной мере учитываются при определении объекта обложения налогом на прибыль. Прямое основание тому – пп. 134.1.1 НК. Согласно этому подпункту база обложения налогом на прибыль определяется исходя из бухгалтерского финансового результата до налогообложения, определенного в соответствии с требованиями НП(С)БУ или МСФО, откорректированного на так называемые налоговые разницы.

То есть, как эти расходы были отражены в бухгалтерском учете, так они и будут учитываться для целей налога на прибыль. Отсутствие прямой связи с хозяйственной деятельностью в данном случае не принимается во внимание.

Кроме того, по некоторым видам расходов, таких как штрафы за нарушение условий договора, безвозмездная передача денег, товаров больницам и т. п., могут применяться корректирующие разницы (см. таблицу ниже).

Потенциальное применение разниц по налогу на прибыль

При этом не следует забывать о важном условии учета таких расходов – надлежащее документальное оформление. То есть понесенные во время карантина расходы должны подтверждаться соответствующими первичными документами. Ведь именно их в первую очередь будет проверять ГНС во время проверки (пп. 20.1.6, 20.1.44, п. 44.1 НК).

Налог на добавленную стоимость

Текущие расходы во время простоя

Поскольку речь идет о фактической приостановке деятельности или отдельных ее направлений, с точки зрения НДС важно понимать, существует ли право на налоговый кредит по расходам, понесенным во время такого вынужденного простоя.

Прежде всего, заметим, что согласно п. 198.3 НК налоговый кредит начисляется независимо от того, начали ли такие товары/услуги и основные средства использоваться в налогооблагаемых операциях в пределах осуществления хозяйственной деятельности налогоплательщика в течение отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял ли плательщик НДС налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.

В то же время в пп. «г» п. 198.5 НК сказано, что плательщик НДС должен начислить так называемые «компенсирующие» налоговые обязательства, если приобретенные товары, работы, услуги, необоротные активы предназначаются для их использования или начинают использоваться в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью плательщика НДС, и по таким приобретениям ранее был отражен налоговый кредит.

В отношении понесенных в период простоя затрат времени налоговые органы озвучили свою точку зрения. В частности, в ИНК ГУ ГФС во Львовской области от 03.05.18 г. № 1973/ІПК/13-01-12-05-11 сказано, что суммы НДС, начисленные (уплаченные) в связи с обеспечением поддержания в рабочем состоянии производственного оборудования во время простоя, в частности расходы электроэнергии, теплоэнергии в виде пара, воды, материальные расходы и т. п., включаются в состав налогового кредита при наличии надлежащим образом составленной налоговой накладной. Если стоимость таких товаров (услуг) включается в состав расходов и, соответственно, в стоимость продажи готовой продукции (товаров/услуг), операции по поставке которых являются объектом налогообложения и связаны с получением доходов, то эти товары/услуги признаются предназначенными для использования или использованными в хозяйственной деятельности, и дополнительное начисление налоговых обязательств по правилам, установленным п. 198.5 НК, не производится. При несоблюдении этого условия налоговые обязательства по НДС определяются в соответствии с п. 198.5 НК.

Итак, можем резюмировать, что отраженный во время вынужденного простоя налоговый кредит может оказаться под пристальным контролем проверяющих. В частности, плательщику НДС нужно будет подтвердить связь понесенных расходов с его хозяйственной деятельностью.

Помочь плательщику НДС в данном вопросе, прежде всего, может обоснование причины вынужденного простоя ― введение карантина в Украине (см., в частности, постановление КМУ от 11.03.20 г. № 211 «О предотвращении распространения на территории Украины острой респираторной болезни COVID-19, вызванной коронавирусом SARS-CoV-2», Закон от 17.03.20 г. № 530-ІХ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины, направленные на предотвращение возникновения и распространения коронавирусной болезни (COVID-19)»).

Кроме того, в пользу позиции об отсутствии обязанности начислять компенсационные налоговые обязательства свидетельствует и судебная практика. Так, рассматривая дела о вынужденном простое и необходимости доначислить НДС, Луганский окружной админсуд в своем решении от 07.11.19 г. в деле № 812/578/18 заметил: «…неотримання економічного ефекту від придбання товарів та послуг у періоді, коли вони придбані, само по собі не свідчить про негосподарський характер таких операцій, оскільки такий економічний ефект не обов`язково має настати одразу після придбання послуг, а мета його отримання може мати довгострокову перспективу...».

В другом деле суд сделал вывод, что «…неотримання економічного ефекту від придбання товарів та послуг у періоді, коли вони придбані, само собою не свідчить про негосподарський характер таких операцій, оскільки такий економічний ефект настане після запуску підприємства, а всі дії та укладені господарські операції на теперішній час направлені на відновлення роботи підприємства та недопущення техногенної катастрофи у зв’язку з його призупиненням» (см. решение Луганского окружного админсуда от 16.05.18 г. в деле № 812/1777/17).

Безвозмездная передача товаров

Еще один вопрос, касающийся НДС, – последствия безвозмездной передачи товаров для медзаведений или иных хозсубъектов.

В соответствии с пп. 14.1.185, 14.1.191 НК безовозмездная передача товаров считается их поставкой. А это значит, что при передаче таких товаров плательщик НДС должен начислить налоговые обязательства в соответствии с п. 188.1 НК. При этом база налогообложения для товаров должна быть не ниже цены их приобретения. Если же безвозмездно передается собственная готовая продукция, то база налогообложения не может быть ниже ее обычной цены, а для необоротных активов — не ниже остаточной их стоимости.

В таком случае плательщику НДС нужно составить две налоговые накладные:

• первую – на контрактную стоимость поставки, то есть нуль;
• вторую – на стоимость превышения цены приобретения (обычной цени / остаточной стоимости) над контрактной ценой.

Подробно об особенностях составления таких налоговых накладных – в статье «Если договорная цена ниже базы налогообложения».

Другой вопрос – нужно ли в таком случае начислять компенсационные налоговые обязательства согласно п. 198.5 НК. Ведь товары, приобретенные для безвозмездной передачи, не будут использованы в хозяйственной деятельности предприятия (передача не предусматривает получения дохода), а налоговый кредит был отражен согласно п. 198.3 НК.

Сразу заметим, что в данной ситуации налоговые обязательства нужно начислить только один раз – согласно п. 188.1, а не согласно п. 198.5 НК. И хотя НК не содержит прямой нормы, такую же позицию озвучивают и налоговики в ОИР, категория 101.06: «додаткове нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПКУ не здійснюється».

Горячая линия «Антивирус»: как работать на карантине