Підписуйся на інформаційну страховку бухгалтера
Підписатися

Правила оподаткування поворотної фінансової допомоги

Після появи Узагальнюючої податкової консультації, затвердженої наказом Міндоходів від 01.07.14 р. № 367 (далі – Узагальнююча консультація № 367), зі змінами, внесеними наказом Міндоходів від 08.07.14 р. № 402, на деякі правила обліку отриманої поворотної фінансової допомоги (далі – ПФД) довелося поглянути під іншим кутом. Підсумки цього нового погляду ми звели в таблиці.

Таблиця 1. Облік ПФД, отриманої не від засновника

Загальне правило 1. Якщо ПФД отримано та повернено в одному звітному періоді, податкових наслідків не виникає (пп. 14.1.257, 135.5.5 Податкового кодексу, далі – ПК).

Загальне правило 2. Для платників податку на прибуток, у яких базовим звітним періодом є календарний рік, податкові наслідки від отримання ПФД визначаються за підсумками року і поквартально не відображаються. При цьому зміна базового звітного періоду протягом 2013 року з квартального на річний не має значення (відповіді на запитання 1 і 2 Узагальнюючої консультації № 367). Нагадаємо, що така зміна протягом 2013 року відбулася у підприємств – платників щомісячних авансових внесків із податку на прибуток. З 1 січня 2014 року всі підприємства, які звітують згідно з п. 57.1 ПК один раз на рік, є платниками з річним звітним періодом.

Платники з квартальним податковим періодом відображають податкові наслідки від ПФД поквартально.


п/п

Статус позичальника ПФД

Відображення в податковому обліку

1

2

3

1

ПФД
отримано
від платника
податку
на прибуток

На суму ПФД, не повернену на кінець звітного періоду, одержувач нараховує умовні проценти за обліковою ставкою НБУ, розрахованою за кожен день фактичного використання ПФД (пп. 14.1.257 ПК). Сума нарахованих процентів включається до доходу одержувача ПФД (пп. 135.5.4 ПК). Таке саме роз'яснення надано і в Узагальнюючій консультації № 367 (відповідь на запитання 2).

Приклад 1. Підприємство отримало ПФД 15.04.13 р. від платника податку на прибуток і повернуло її в цьому самому році – 23.12.13 р. У цьому випадку у підприємства:

– з річним звітним періодом (платника авансових внесків) – умовні проценти на суму такої ПФД не нараховуються;

– з квартальним звітним періодом – у звітних деклараціях за періоди 2013 року (півріччя, три квартали, рік) відображається дохід від умовних процентів, нарахованих на суму не поверненої на кінець кожного кварталу ПФД. Таким чином, у річній декларації відображається дохід від умовних процентів, нарахованих за період з 15.04.13 р. по 30.09.13 р.

Приклад 2. Підприємство отримало ПФД 15.04.13 р. від платника податку на прибуток і повернуло її наступного року – 11.06.14 р. Тоді у підприємства:

– з річним звітним періодом (платника авансових внесків) – дохід від умовних процентів, нарахованих за період з 15.04.13 р. по 31.12.13 р. на суму ПФД, не поверненої станом на 31.12.13 р., відображається в декларації за 2013 рік;

– із квартальним звітним періодом – упродовж 2013 року у звітних деклараціях відображається дохід від умовних процентів, нарахованих на суму не поверненої на кінець кожного кварталу ПФД за період із 15.04.13 р. по 31.12.13 р. У декларації за I квартал 2014 року відображається дохід від умовних процентів за період з 01.01.14 р. по 30.03.13 р.

2

ПФД отримано від неплатника податку
на прибуток,
платника
не за основною ставкою

Сума ПФД, не повернена на кінець звітного періоду, включається до доходу платника податків. У періоді її повернення – включається до витрат (пп. 135.5.5 ПК). При цьому не забувайте, що якщо отримання і повернення ПФД відбуваються в одному звітному періоді, така ПФД у податковому обліку взагалі не відображається (див. загальне правило 1).

Приклад 3. Підприємство отримало ПФД 15.04.13 р. від неплатника податку на прибуток і повернуло її в цьому самому році – 23.12.13 р. У такому випадку в підприємства:– з річним звітним періодом (платника авансових внесків) – дохід і витрати в сумі такої ПФД не відображаються;– з квартальним звітним періодом – дохід у сумі не поверненої ПФД відобразиться у звітній декларації за перше півріччя 2013 року. У декларації за 2013 рік додатково відображаються витрати в цій самій сумі.

Приклад 4. Підприємство отримало ПФД 15.04.13 р. від неплатника податку на прибуток і повернуло її наступного року – 11.06.14 р. За таких умов у підприємства:– з річним звітним періодом (платника авансових внесків) – дохід у сумі неповерненої ПФД відобразиться в декларації за 2013 рік. У декларації за 2014 рік буде відображено витрати в цій самій сумі;– з квартальним звітним періодом – дохід від неповерненої ПФД визнається в першому півріччі 2013 року. У декларації за перше півріччя 2014 року відобразяться витрати в цій самій сумі

Таблиця 2. Облік ПФД, отриманої від засновника

Загальне правило. ПФД, отримана від засновника, не обкладається податком на прибуток протягом 365 календарних днів (далі – к. д.) з моменту її отримання (пп. 135.5.5 ПК).


п/п

Статус
позичальника ПФД

Відображення в податковому обліку, якщо 365 к. д. користування ПФД закінчилися у звітному періоді

ПФД не повернено
до кінця звітного періоду

ПФД повернено до кінця звітного періоду

1

2

3

4

1

ПФД отримано
від засновника –
платника
податку
на прибуток

На суму не поверненої на кінець звітного періоду ПФД нараховуються умовні проценти в розмірі облікової ставки НБУ, розрахованої за кожен день фактичного використання такої ПФД до закінчення такого звітного періоду (пп. 14.1.257 ПК; Узагальнююча консультація № 367, відповідь на запитання 4)

Згідно з Узагальнюючою консультацією № 367 (відповідь на запитання 4), платник:

– з річним звітним періодом – повинен нарахувати умовні проценти на суму ПФД, не повернену на початок звітного року, за період користування такою ПФД у минулому звітному році. Суму нарахованих процентів необхідно включити до доходу звітного року. Зазначимо, що такого підходу нормами ПК не передбачено. До того ж він суперечить нормі пп. 14.1.257 ПК, згідно з якою умовні проценти не мають нараховуватися на суму ПФД, повернену до кінця звітного періоду. Тому у платника податків є шанс оскаржити Узагальнюючу консультацію № 367 у суді (п. 53.3 ПК);

– з квартальним звітним податковим періодом – до доходу включає умовні проценти, нараховані за період з дати початку користування ПФД до дати початку звітного кварталу, в якому таку ПФД буде повернено

Приклад 5. Підприємство отримало ПФД від засновника – платника податку на прибуток 15.03.13 р. (365 к. д. закінчуються 14.03.14 р.) і повернуло її 11.06.14 р. У такому випадку в підприємства:

– з річним звітним періодом – у декларації за 2013 рік не буде відображено дохід у вигляді умовних процентів, нарахованих на суму неповерненої ПФД. А в декларації за 2014 рік, згідно з Узагальнюючою консультацією № 367, має бути відображено дохід у вигляді умовних процентів, нарахованих на суму неповерненої ПФД за період з 15.03.13 р. по 31.12.13 р.;

– із квартальним звітним періодом – у деклараціях за 2013 рік не буде відображено дохід у вигляді умовних процентів, нарахованих на суму неповерненої ПФД. У декларації за I квартал 2014 року буде відображено дохід у вигляді умовних процентів, нарахованих на суму неповерненої ПФД за період з 15.03.13 р. по 30.03.14 р. У наступних звітних періодах 2014 року умовні проценти не нараховуються

2

ПФД отримано
від засновника –
неплатника
податку
на прибуток,
платника
не за основною ставкою

Сума неповерненої ПФД включається до доходу одержувача і до витрат (у період її повернення) (пп. 135.5.5 ПК)

Цю ситуацію прямо не врегульовано нормами ПК і роз'ясненнями з Узагальнюючої консультації № 367.

Згідно з логікою відповіді на запитання 4 у зазначеній консультації, податкові наслідки з ПФД, отриманої від засновника, настають відразу ж після закінчення 365 к. д., – незалежно від того, повернено ПФД на кінець звітного періоду чи ні. Тому нібито потрібно в одному звітному періоді визнати дохід у сумі ПФД (після закінчення 365 днів) і витрати (у разі повернення ПФД).

Хоча, згідно з пп. 135.5.5 ПК, дохід у сумі ПФД визнається, тільки якщо таку ПФД не повернено на кінець звітного періоду. Тому, на нашу думку, в цій ситуації ні дохід, ні витрати визнавати не потрібно

Приклад 6. Підприємство отримало ПФД від засновника – неплатника податку на прибуток 15.03.13 р. (365 к. д. закінчуються 14.03.14 р.) і повернуло її 11.06.14 р. У цій ситуації в підприємства:

– з річним звітним періодом – у декларації за 2013 рік не буде відображено дохід від отримання не поверненої на кінець року ПФД. А в декларації за 2014 рік, згідно з логікою Узагальнюючої консультації № 367, має бути відображено дохід від отримання ПФД і витрата від її повернення;

– із квартальним звітним періодом – у деклараціях за 2013 рік не буде відображено дохід від отримання не поверненої на кінець звітних періодів ПФД. У декларації за I квартал 2014 року буде відображено дохід від отримання ПФД. У декларації за перше півріччя 2014 року додатково відобразяться витрати на цю саму суму

Таблиця 3. Облік неповерненої суми ПФД у разі переходу зі спеціального режиму оподаткування (єдиний податок, ФСП) на загальну систему оподаткування

Загальне правило. Якщо у платника ЄП у звітному періоді з дня отримання ПФД закінчилося 12 місяців, то суму такої ПФД буде включено до доходу такого платника єдиного податку (далі – ЄП) (пп. 3 п. 292.11 ПК).


п/п

Статус
позичальника ПФД

Відображення в податковому обліку

1

2

3

1

ПФД отримано
від платника
податку
на прибуток

Якщо суму ПФД, отриману на спецрежимі, не повернено вже платником податку на прибуток на кінець його першого звітного періоду в цьому статусі, то на суму такої ПФД потрібно нарахувати умовні проценти та, відповідно, визнати дохід* на суму таких процентів (пп. 14.1.257 ПК). При цьому проценти нараховуються за кожен день фактичного використання ПФД у такому звітному періоді (відповідь на запитання 5 Узагальнюючої консультації № 367). Тобто умовні проценти починають нараховуватися тільки з моменту переходу на загальну систему оподаткування.

Приклад 7. Підприємство в період перебування на ЄП отримало ПФД від платника податку на прибуток 15.04.12 р., а перейшло на загальну систему оподаткування з 01.07.13 р. Суму ПФД було повернено 11.06.14 р.

Зазначимо, що в декларації платника ЄП за півріччя 2013 року підприємству необхідно відобразити дохід на суму отриманої ПФД (див. загальне правило). Після переходу на загальну систему в підприємства:

– з річним звітним періодом – у декларації за 2013 рік відобразиться дохід від умовних процентів, нарахованих за період з 01.07.13 р. по 31.12.13 р. на суму ПФД, не повернену станом на 31.12.13 р. У декларації за 2014 рік дохід від умовних процентів не відображаається. Адже на кінець такого звітного періоду ПФД уже повернено

* Виходить, що така ПФД може потрапити під оподаткування двічі. Один раз – після закінчення 12 місяців із моменту отримання в період перебування одержувача на ЄП, другий раз – у період його перебування на загальній системі під час нарахування умовних процентів.

ПФД отримано
від платника
податку
на прибуток

– з квартальним звітним періодом – у декларації за III кварталу 2013 року відобразиться дохід у вигляді умовних процентів, нарахованих на суму неповерненої ПФД за період з 01.07.13 р. по 30.09.13 р., в декларації за 2013 рік – дохід у вигляді умовних процентів, нарахованих на суму ПФД за період з 01.07.13 р. по 31.12.13 р. У 2014 році умовні проценти буде нараховано тільки за період з 01.01.14 р. по 30.03.14 р. (дохід у декларації за I квартал 2014 року)

2

ПФД отримано
від неплатника
податку
на прибуток,
платника не за основною ставкою

Якщо сума ПФД, отримана на спецрежимі, залишається неповерненою у платника податку на прибуток на кінець звітного періоду, то суму такої ПФД платник податку на прибуток не включаєдо доходу і до витрат (у період її повернення) (відповідь на запитання 5 Узагальнюючої консультації № 367).

Приклад 8. Підприємство в період перебування на ЄП 15.04.13 р. отримало ПФД від неплатника податку на прибуток і перейшло на загальну систему оподаткування з 01.07.13 р. ПФД було повернено 11.06.14 р.

Така ПФД не відображається в податковому обліку платника податку на прибуток

3

ПФД отримано
від засновника

Цю ситуацію прямо не врегульовано нормами ПК і роз'ясненнями з Узагальнюючої консультації № 367.

На нашу думку, ПФД, отримана від засновника (незалежно від його податкового статусу), не має відображатися в обліку платника податку на прибуток.

Пояснимо чому. Як випливає з відповіді на запитання 5 Узагальнюючої консультації № 367, ПФД включається до доходу платника податку на прибуток лише за умови, що її отримано безпосередньо цим платником у звітному періоді і не повернено до кінця такого періоду. Тобто у платника податків, який перебуває на спецрежимі, «прибуткові» правила для ПФД не працюють. Саме тому спеціалісти Міндоходів дозволили таким платникам податків після переходу на загальну систему не відображати в обліку дохід від ПФД, отриманої від неплатника податку на прибуток, а ПФД, отриману від платника податку на прибуток, – вважати отриманою тільки з моменту такого переходу (див. рядки 1 і 2 табл. 4).

Згідно з пп. 135.5.5 ПК, податкові наслідки в разі отримання ПФД від засновника у платника податку на прибуток настають лише після закінчення 365 днів із моменту її отримання. При цьому коли платник податків отримує таку ПФД у період перебування на спецрежимі, то відлік 365 днів не починається. Тобто «перша подія» (початок відліку строку) щодо ПФД від засновника – не настає. А отже, у такого платника податку на прибуток не мають настати і наступні події – у вигляді нарахування доходу або нарахування умовних процентів (навіть після закінчення 365 днів із моменту отримання ПФД).

Приклад 9. Підприємство в період перебування на ЄП 15.04.13 р. отримало ПФД від засновника і перейшло на загальну систему оподаткування з 01.07.13 р. Строк 365 днів закінчився 14.04.14 р. ПФД було повернено 11.06.14 р.

Така ПФД не відображається в податковому обліку платника податку на прибуток.

Зверніть увагу: не виключаємо, що спеціалісти контролюючих органів щодо ПФД, отриманої від засновника – платника податку на прибуток, міркуватимуть «в іншому напрямі» і захочуть нараховувати умовні проценти, починаючи з 366-го дня користування такою ПФД

Таблиця 4. Облік неповерненої суми ПФД в разі переходу із загальної системи оподаткування на спеціальний режим (єдиний податок, ФСП)

Загальне правило 1. Після переходу на спецрежим сума ПФД, отримана на загальній системі оподаткування, в обліку платника податків не відображається.

Загальне правило 2. Перед переходом на спрощену систему платник податку на прибуток (незалежно від того, який у нього базовий звітний період) повинен подати декларацію за весь період звітного року, який передує такому переходу (відповідь на запитання 3 Узагальнюючої консультації № 367).


п/п

Статус
позичальника ПФД

Відображалення в податковому обліку

1

2

3

1

ПФД отримано:

– від платника
податку на прибуток

В останній (перед переходом) декларації з податку на прибуток слід відобразити дохід у вигляді умовних процентів, нарахованих на неповернену суму ПФД. Проценти нараховуються за кожен день фактичного використання ПФД в поточному звітному році (пп. 14.1.257 ПК).

Приклад 10. Підприємство отримало ПФД від платника податку на прибуток 15.04.14 р. і переходить на спецрежим з 01.07.14 р. У декларації за перше півріччя 2014 року у підприємства (незалежно від того, який у нього базовий звітний період) відобразиться дохід від умовних процентів, нарахованих на суму неповерненої ПФД за період з 15.04.14 р. по 30.06.14 р.

– від неплатника
податку на прибуток,
платника не за
основною ставкою

В останній декларації з податку на прибуток слід відобразити дохід на суму отриманої ПФД (якщо ПФД отримано в поточному звітному році)

2

ПФД отримано від засновника:

365 днів із моменту
отримання ПФД не закінчилися

365 днів із моменту отримання ПФД закінчилися

а) від платника
податку на прибуток

Жодних податкових наслідків
не буде (пп. 135.5.5 ПК).

Приклад 11. Підприємство отримало ПФД від засновника 15.03.14 р. (365 днів закінчуються 14.03.15 р.) і переходить на спецрежим з 01.04.14 р.

У декларації за I квартал 2014 року в підприємства (незалежно
від того, який у нього базовий звітний період) не відображатимуться ні дохід від отримання ПФД, ні дохід у вигляді умовних процентів

Цю ситуацію прямо не врегульовано нормами ПК і роз'ясненнями з Узагальнюючої консультації № 367. Але, згідно з логікою відповіді на запитання 4 зазначеної консультації, в останній декларації з податку на прибуток потрібно відобразити дохід на суму умовних процентів, нарахованих на неповернену суму ПФД за кожен день її фактичного використання.

Приклад 12. Підприємство отримало ПФД від засновника – платника податку на прибуток 15.03.13 р. (365 днів закінчуються 14.03.14 р.) і переходить на спецрежим із 01.04.14 р.

У декларації за I квартал 2014 року підприємство (незалежно від того, який у нього базовий звітний період) має відобразити дохід на суму умовних процентів, нарахованих на суму неповерненої ПФД за період із 15.03.13 р. по 30.03.14 р.

б) від неплатника
податку на прибуток,
платника не за
основною ставкою

Суму ПФД потрібно включити до доходу в останній декларації з податку на прибуток (відповідь на запитання 3 Узагальнюючої консультації № 367).

Приклад 13. Підприємство отримало ПФД від засновника – неплатника податку на прибуток 15.03.13 р. (365 днів закінчуються 14.03.14 р.) і переходить на спецрежим з 01.04.14 р.

У декларації за I квартал 2014 року підприємство (незалежно від того, який у нього базовий звітний період) має відобразити дохід від отримання ПФД

Коментарі до матеріалу

Оформити передплату на розділ «Комерція»

Найповніша бібліотека безпечних рішень з бухобліку, податків та права

4428 грн. / рік

Купити

Кращі матеріали