З моменту запровадження Звіту про доходи та витрати за ф. № 1-НС (квартальна) в його таблиці 7 відображали витрати на оплату праці. Проте починаючи зі звітності за перше півріччя 2021 року тут уже треба показувати фонд зарплати. Які проблеми виникли в бухгалтерів медичного КНП під час заповнення цієї таблиці звіту, докладніше в нашому матеріалі.

Фонд ≠ Витрати

Методологічні розбіжності у визначенні показників державних статистичних спостережень «фонд оплати праці» та «витрати на оплату праці» викладено на сайті ВРУ. Адже ці показники мають різний економічний зміст, тому їхні абсолютні значення можуть мати розбіжності.

Показник «фонд оплати праці» формується відповідно до Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.04 р. № 5 (далі – Інструкція № 5). До його складу включаються нарахування найманим працівникам у грошовій та натуральній формах (оцінені у грошовому вираженні) за відпрацьований та невідпрацьований час, що підлягає оплаті, або за виконану роботу незалежно від джерел фінансування цих виплат (абзац другий п. 1.3 Інструкції № 5).

Не включаються до фонду оплати праці суми допомоги та інші виплати за рахунок коштів фондів державного соціального страхування (допомога по тимчасовій непрацездатності, по вагітності та пологах, при народженні дитини, допомога на поховання тощо), витрати на відрядження, матеріальна допомога одноразового характеру, що надається підприємством деяким працівникам через сімейні обставини, на оплату лікування, оздоровлення дітей, поховання, суми благодійної допомоги тощо (див. розд. 3 Інструкції № 5).

У складі «витрат операційної діяльності» виділяють економічний елемент «витрати на оплату праці». До складу цього показника включаються зарплата за окладами й тарифами, премії та заохочення, матдопомога, компенсаційні виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці. Методологія формування цього показника регламентується нормативними документами з питань ведення бухобліку, зокрема:

• Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженим наказом Мінфіну від 31.12.99 р. № 318;
• Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 26 «Виплати працівникам», затвердженим наказом Мінфіну від 28.10.03 р. № 601;
• Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291.

Базові складові показників «фонд оплати праці» та «витрати на оплату праці» є спільними. Проте деякі витрати враховуються у складі фонду оплати праці, але не включаються до витрат на оплату праці, і навпаки. Роз’яснення щодо розбіжностей у методології визначення цих показників наведено в листі Держкомстату від 23.03.04 р. № 01-3-01-9/126.

Відповідно до зазначеного листа обліковуються за показником «витрати на оплату праці», але НЕ включаються до «фонду оплати праці»:

• витрати на оплату перших п’яти днів тимчасової непрацездатності;
• щомісячні відрахування на створення резерву відпусток (щорічної та додаткової на дітей);
• сума вихідної допомоги в разі припинення трудового договору тощо.

Лише штатні працівники

Звернемося до Інформації щодо заповнення Звіту про доходи та витрати № 1-НС (квартальна), наведеної в додатку 2 до листа НСЗУ від 13.07.21 р. (далі – Інформація). Тут зазначено, що дані щодо фонду оплати праці, які мають бути відображені в таблиці 7 звіту, заповнюється відповідно до Інструкції № 5.

Своє чергою, НСЗУ зазначає, що «дані цього розділу мають відповідати даним звіту з праці, що надається в органи державної статистики». Нагадуємо, що медичні КНП подають звіт з праці щомісячно та щокварталу за різними формами № 1-ПВ (див. табл. 1).

Таблиця 1. Форма № 1-ПВ

Слід наголосити, що таблиця 7 має назву «Фонд оплати праці штатних працівників». Вочевидь, це пояснюється тим, що програми державних статистичних спостережень передбачають облік фонду оплати праці, нарахованого всім працівникам, а також виділення фонду штатних працівників, які перебувають в обліковому складі медичного КНП, і поділ його на складові (абзац перший п. 1.5 Інструкції № 5).

Нагадуємо, що для оцінки зайнятості на мікрорівні (медичне КНП) використовується показник загальної кількості працівників, який згідно з абзацом четвертим п. 1.8 Інструкції зі статистики кількості працівників, затвердженої наказом Держкомстату від 28.09.05 р. № 286, крім штатних працівників, включає кількість:

• зовнішніх сумісників;
• працюючих за цивільно-правовими договорами (далі – ЦПД).

Отже, до фонду оплати штатних працівників НЕ входять нарахування зовнішнім сумісникам і тим, хто виконує роботи (надає послуги) за ЦПД.

 До того ж, згідно з абзацом третім п. 1.5 Інструкції № 5 до загальної суми фонду оплати праці штатних працівників не включаються суми, нараховані працівникам:

• які перебувають у відпустці у зв’язку з вагітністю та пологами та для догляду за дитиною;
• обраним до органів первинної профспілкової організації;
• звільненим з роботи на момент здійснення нарахувань.

Крім того, якщо виходити з механізму заповнення форм № 1-ПВ (місячна) та № 1-ПВ (квартальна), до фонду оплати праці штатних працівників не увійдуть нарахування призваним на строкову військову службу, військову службу за призовом осіб офіцерського складу, під час мобілізації, на особливий період або прийнятими на військову службу за контрактом (п. 5 розд. ІІ роз’яснення Держстату від 14.07.20 р. № 19.1.2-12/12-20, п. 1 розд. ІV роз’яснення Держстату від 14.07.20 р. № 19.1.2-12/13-20).

Таблиця 7 звіту за формою № 1-НС передбачає деталізацію фонду оплати праці штатних працівників за категоріями. Приклади відображення працівників за відповідними категоріями наведено в табл. 2.

Таблиця 2. Структура штатних працівників медичного КНП

Нарахування працівникам медичного КНП в таблиці 7 відображаються відповідно до розрахунково-платіжних документів незалежно від терміну їх фактичної виплати. Зазначені суми наводяться до утримання ПДФО та ВЗ (п. 1.4 Інструкції № 5).

Під час заповнення таблиці 7 слід мати на увазі такі особливості обліку та відображення суми фонду оплати праці (п. 1.6 Інструкції № 5):

• нарахування відображаються ЗА календарний місяць (з першого до останнього числа місяця). Наприклад, суми нарахувань за час відпусток, на відміну від їх фактичної виплати, розподіляються пропорційно до часу, що припадає на дні відпустки у відповідному місяці. Отже, відпусткові за календарні дні липня, нараховані й виплачені наприкінці червня, не будуть відображені в таблиці 7 звіту за ф. № 1-НС за перше півріччя. Натомість, у зазначеному звіті, звісно, будуть відображені відпусткові за календарні дні січня, нараховані й виплачені наприкінці грудня;
• якщо нарахування фонду оплати праці здійснюється за попередній період, зокрема у зв’язку з уточненням кількості відпрацьованого часу, виявленням помилок, сума такого нарахування відображається у фонді оплати праці того місяця, в якому були здійснені нарахування.

У графах 3 і 4 таблиці 7 звіту за ф. № 1-НС відображують загальну суму фонду оплати праці штатних працівників відповідних категорій за відповідний період минулого року та звітний період. Водночас фонд оплати праці складається з трьох укрупнених складових, наведених на рис.

Рис. Структура зарплати

Основна зарплата

Фонд основної зарплати включає нарахування винагороди за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадових обов’язків). До його складу входять виплати, перелічені в п. 2.1 Інструкції № 5, зокрема:

• винагороди за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці за тарифними ставками (окладами), відрядними розцінками та посадовими окладами, включаючи в повному обсязі внутрішнє сумісництво;
• оплата в разі переведення працівника на нижче оплачувану роботу;
• оплата праці за час перебування у відрядженні (не включає відшкодування витрат у зв’язку з відрядженням: добових, вартості проїзду, витрат на наймання житлового приміщення).

Загальна сума фонду основної зарплати штатних працівників відповідних категорій за відповідний період минулого року та за звітний період наводиться у графах 5 і 6 таблиці 7 звіту за формою № 1-НС.

Додаткова зарплата

Фонд додаткової зарплати включає доплати, надбавки, гарантійні та компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством, премії, пов’язані з виконанням виробничих завдань і функцій. До його складу входять виплати, перераховані у п. 2.2 Інструкції № 5.

Серед них надбавки та доплати до тарифних ставок (окладів, посадових окладів) у розмірах, передбачених чинним законодавством, зокрема за:

• суміщення професій (посад);
• розширення зони обслуговування або збільшення обсягу робіт;
• виконання обов’язків тимчасово відсутнього працівника;
• роботу у важких і шкідливих та особливо важких і особливо шкідливих умовах праці;
• роботу в нічний час;
• керівництво бригадою;
• класність водіям транспортних засобів;
• науковий ступінь;
• інші надбавки та доплати, передбачені чинним законодавством, включаючи доплату до розміру мінімальної зарплати.

Звісно, сюди також належать «ковідні» 300%-ві доплати працівникам медичних КНП, запроваджені пп. 2 п. 5 розд. ІІ Закону від 17.03.20 р. № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)». Механізм їх нарахування конкретизовано в постанові КМУ від 23.03.20 р. № 246 «Деякі питання оплати праці медичних та інших працівників, які безпосередньо зайняті на роботах з ліквідації гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2».

До складу фонду додаткової зарплати також відносять:

• премії та винагороди, у тому числі за вислугу років, що мають систематичний характер, незалежно від джерел фінансування (крім сум, указаних у пп. 2.3.2 Інструкції № 5);
• відсоткові винагороди, виплачені додатково до тарифної ставки (окладу, посадового окладу);
• оплата роботи в надурочний час і у святкові та неробочі дні;
• суми виплат, пов’язаних з індексацією зарплати працівників;
• суми компенсації працівникам втрати частини зарплати у зв’язку з порушенням термінів її виплати.

Крім того, у додатковій зарплаті також є оплата за невідпрацьований час:

• оплата, а також суми грошових компенсацій у разі невикористання щорічних (основної та додаткових) відпусток та додаткових відпусток працівникам, які мають дітей;
• оплата додаткових відпусток (понад тривалість, передбачену законодавством), наданих відповідно до колдоговору;
• оплата додаткових відпусток у зв’язку з навчанням та творчих відпусток;
• оплата додаткових відпусток, що надаються відповідно до Закону від 28.02.91 р. № 796-XII «Про статус і соціальний захист громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи»;
• суми зарплати, що зберігаються за основним місцем роботи працівників, за час їхнього навчання з відривом від виробництва в системі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів;
• оплата працівникам, які залучаються до виконання державних або громадських обов’язків, якщо вони виконуються в робочий час;
• оплата працівникам-донорам днів обстеження, здавання крові та відпочинку, що надаються після кожного дня здавання крові або днів, приєднаних за бажанням працівника до щорічної відпустки;
• оплата, що зберігається за працівником, який підлягає медогляду, за основним місцем роботи за час перебування в медзакладі на обстеженні;
• оплата простоїв не з вини працівника.

Загальна сума фонду додаткової зарплати штатних працівників відповідних категорій за відповідний період минулого року та за звітний період наводиться у графах 7 і 8 таблиці 7 звіту за формою № 1-НС.

Інші заохочувальні та компенсаційні виплати

Такі виплати включають винагороди та премії, які мають одноразовий характер, компенсаційні та інші грошові й матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства або які провадяться понад установлені зазначеними актами норми. До них належать виплати, перелічені в п. 2.3 Інструкції № 5.

Тут знайшли своє відображення винагороди та заохочення, що здійснюються раз на рік або мають одноразовий характер. Зокрема:

• винагороди за підсумками роботи за рік, щорічні винагороди за вислугу років (стаж роботи);
• премії за виконання важливих та особливо важливих завдань;
• одноразові заохочення, не пов’язані з конкретними результатами праці (наприклад, до ювілейних та пам’ятних дат, як у грошовій, так і натуральній формі).

До складу інших заохочувальних і компенсаційні виплат також відносять матдопомогу, що має систематичний характер, надана всім або більшості працівників (на оздоровлення, крім сум, указаних у п. 3.31 Інструкції № 5).

Крім того, серед інших заохочувальних і компенсаційні виплат також є виплати соцхарактеру в грошовій і натуральній формі:

• витрати в розмірі страхових внесків медичних КНП (крім випадків, зазначених у п. 3.5 Інструкції № 5) на користь працівників, пов’язаних з добровільним страхуванням (особистим). Ці суми включаються до фонду оплати праці в тому місяці, коли провадиться перерахунок страховій компанії;
• вартість путівок працівникам та членам їхніх сімей на лікування та відпочинок, екскурсії або суми компенсацій, видані замість путівок за рахунок коштів медичного КНП (крім випадків, зазначених у п. 3.2 Інструкції № 5);
• інші виплати, що мають індивідуальний характер.

Щодо безповоротної фіндопомоги, яка надається медпрацівникам за рішеннями Київської міської держадміністрації в рамках програми «Здоров’я киян», то така виплата також належить до інших заохочувальних і компенсаційних виплат. Таку позицію озвучено Мінекономіки в листі від 14.12.20 р. № 3511-06/74016-07.

Загальна сума інших заохочувальних і компенсаційні виплат штатних працівників відповідних категорій за відповідний період минулого року та за звітний період наводиться у графах 9 і 10 таблиці 7 звіту за формою № 1-НС.

Інші виплати, що не належать до фонду оплати праці

Перелік таких виплат наведено в розд. 3 Інструкції № 5. Своє чергою, викликає здивування, що в таблиці 7 звіту за ф. № 1-НС графи 11 і 12 мають спільну назву «Інші виплати, що не належать до фонду оплати праці (у т. ч. ЄСВ)».

ЄСВ. Так, ЄСВ за п. 3.1 Інструкції № 5 не належить до фонду оплати праці. АЛЕ! Розділ VІ «Показники щодо витрат на утримання робочої сили, що не входять до складу фонду оплати праці» форми № 1-ПВ (квартальна) не містить сум ЄСВ (п. 3 розд. VІІ роз’яснення Держстату від 14.07.20 р. № 19.1.2-12/13-20). І це цілком очевидно.

Адже ЄСВ має свою особливу специфіку відображення в Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженому наказом Мінфіну від 13.01.15 р. № 4 (далі – Податковий розрахунок). І, зокрема, у додатку Д1 то цього Податкового розрахунку.

Так, суми, нараховані за дні щорічних і додаткових відпусток, вносяться до графи 16 «Загальна сума нарахованої заробітної плати (нарахованого доходу) (усього з початку звітного місяця)» додатка Д1 до Податкового розрахунку із зазначенням відповідного місяця лише в сумі, що припадає на дні відпустки у цьому місяці, з кодом типу нарахувань 10. А суми, що припадають на дні відпустки в наступних місяцях, включаються до поля наступних місяців і відображаються в окремих рядках за першим рядком з кодом типу нарахувань 10. Саме такий механізм п. 1 розд. ІV Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Мінфіну від 13.01.15 р. № 4 (далі – Порядок № 4).

Отже, якщо, приміром, відпустка розпочнеться з кінця червня, а закінчиться в липні, то до складу фонду додаткової зарплати (графи 7 і 8 таблиці 7 звіту за ф. № 1-НС) увійдуть лише відпусткові червня. Аналогічний принцип розподілу виплат буде й у додатку Д1 до Податкового розрахунку. Разом із тим, ЄСВ буде нараховано на повну суму таких перехідних відпусткових у червні.

То ж яку суму ЄСВ хоче бачити НСЗУ у графах 11 і 12 таблиці 7 звіту за ф. № 1-НС за перше півріччя? ЄСВ, який стосується лише відпусткових за календарні дні червня відповідно до персоніфікації додатка Д1 до Податкового розрахунку? Чи всю суму ЄСВ, нараховану в червні і відображену в самому Податковому розрахунку?

Якщо медичні КНП відображуватимуть ЄСВ (і ще не зрозуміло, яким чином), як того хоче НСЗУ, у таблиці 7, то ця таблиця вже не відповідатиме даним звіту з праці за формою 1-ПВ (квартальна). Адже саме на такій відповідності наголошує НСЗУ в Інформації. І в результаті через саму назву граф 11 і 12 таблиці 7 звіту за ф. № 1-НС НСЗУ суперечить сама собі.

Лікарняні та декретні. До фонду оплати праці також не належать (п. 3.2, 3.3 Інструкції № 5):

1) суми допомоги та інші виплати, що здійснюються за рахунок коштів ФСС, зокрема:

• допомоги по тимчасовій непрацездатності;
• допомоги по вагітності та пологах;
• допомоги на поховання.

2) оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів медичного КНП

АЛЕ! Рядок 9020 форми № 1-ПВ (квартальна), в якому йдеться про виплати на соцзабезпечення працівників, не містить даних про суми, нараховані працівникам за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням та оплату перших 5 днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов’язаної з нещасним випадком на виробництві (п. 6 розд. VІІ роз’яснення Держстату від 14.07.20 р. № 19.1.2-12/13-20).

Це також цілком очевидно, адже якщо проводити паралелі з відображенням у фонді оплати праці відпусткових, то лікарняні й декретні так само слід відображати лише в сумі, що припадає на такий місяць. До речі, аналогічний підхід щодо відображення в додатку Д1 до Податкового розрахунку суми виплат, нарахованих за дні тимчасової непрацездатності, й допомоги у зв’язку з вагітністю та пологами в окремих рядках передбачено п. 1 розд. ІV Порядку № 4.

І на практиці, звісно, можуть бути такі випадки, коли, приміром, лікарняний листок за календарні дні червня надійде лише в липні або навіть пізніше. І, відповідно, й у тому місяці будуть нараховані лікарняні за червень. Звісно, це не знайде свого відображення в таблиці 7 звіту № 1-НС за перше півріччя 2021 року.

Отже, у таблиці 7 звіту за формою № 1-НС, так само, як і в звіті про працю за формою № 1-ПВ (квартальна), не місце лікарняним і декретним.

Інші виплати. Щодо відображення всіх інших виплат, що не належать до фонду оплати праці, в таблиці 7, слід пам’ятати, що медичне КНП як неприбуткова організація має одночасно відповідати вимогам, переліченим у пп. 133.4.1 Податкового кодексу.

Серед них абзацом третім цього підпункту встановлено, що установчі документи такої організації (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) мають містити заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини, зокрема, серед працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування ЄСВ). Отже, якщо виплата працівнику медичного КНП не належить до фонду оплати праці та при цьому не є обов’язковою за законодавчими вимогами, є великий ризик втратити статус неприбутківця.

Серед дозволених виплат працівникам медичних КНП, які не належать до фонду оплати праці, можна виділити (п. 3.8, 3.9, 3.13, 3.15, 3.24 Інструкції № 5):

• суми вихідної допомоги у разі припинення трудового договору (ст. 44 КЗпП);
• суми, нараховані працівникам за час затримки розрахунку під час звільнення (ст. 117 КЗпП);
• компенсація моральної шкоди працівникам за рахунок коштів медичного КНП, що виплачується за рішенням суду (ст. 237¹ КЗпП);
• витрати на відрядження: добові (у повному обсязі), вартість проїзду, витрати на наймання житлового приміщення (ст. 121 КЗпП, лист ДФС від 03.10.16 р. № 21415/6/99-99-15-02-02-15);
• витрати на підготовку та перепідготовку кадрів (крім витрат на зарплату, зазначених у пп. 2.2.12 Інструкції № 5): витрати на оплату навчання працівників у ВНЗ і установах підвищення кваліфікації, профпідготовки та перепідготовки кадрів; оплата проїзду до місцезнаходження навчального закладу та назад (лист ДФС від 03.10.16 р. № 21415/6/99-99-15-02-02-15, ІПК ДПС від 26.10.20 р. № 4402/ІПК/99-00-05-05-02-06).

Щодо внесків медичного КНП згідно з договорами добровільного медстрахування, передбачених п. 3.5 Інструкції № 5, то тут слід зазначити таке. Буває, що в місцевому бюджеті є бюджетна програма щодо добровільного медстрахування працівників медичних КНП. У такому разі укладання медичними КНП таких договорів зі страховиками про страхування працівників медичних КНП за рахунок коштів бюджету за бюджетною програмою не є підставою для втрати статусу неприбуткової організації. Але, звісно, за умови, що отримані медичними КНП кошти витрачаються за цільовим призначенням (див. ІПК ДПС від 22.01.20 р. № 238/5/99-00-07-02-02-05/ІПК).

У всіх інших випадках (за рахунок коштів від послуг за програмою медичних гарантій чи платних) добровільне медстрахування працівників медичного КНП може мати негативні наслідки втрати статусу неприбутківця (див. ІПК ДФС від 26.04.18 р. № 1889/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Загальна сума інших виплат, що не належать до фонду оплати праці, штатних працівників відповідних категорій за відповідний період минулого року та за звітний період наводиться у графах 11 і 12 таблиці 7 звіту за формою № 1-НС.

Висновки

1. На відміну від попередніх звітів за формою № 1-НС, де відображалися витрати на оплату праці, починаючи зі звіту за перше півріччя 2021 року в таблиці 7 наводяться дані щодо фонду зарплати.
2. У таблиці 7 звіту слід відображати лише виплати, нараховані штатним працівникам за відповідними категоріями.
3. Фонд зарплати штатних працівників відображається за трьома складовими: основна, додаткова зарплата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати.
4. НСЗУ наголошує, що дані таблиці 7 мають відповідати даним звіту з праці, що надається до органів Держстату. Водночас спільна назва граф 11 та 12 цієї таблиці суперечить озвученій позиції.