Витрати на дезінфектанти, маски, рукавички, термометри під час карантину: облік та оподаткування

Торгові підприємства, аптеки, служби доставки, банківські установи тощо продовжують працювати в умовах карантину. Щоб захистити працівників та клієнтів, вони вдаються до профілактичних і протиепідемічних заходів. Серед них, зокрема, дезінфекція приміщень, забезпечення засобами захисту працівників (маски, рукавички, антисептики або санітайзери тощо), вимірювання температури.

Тож розглянемо облік витрат на такі заходи.

Необхідність забезпечення профілактичних і протиепідемічних заходів прописано постановою КМУ від 11.03.20 р. № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (далі – Постанова № 211), з урахуванням змін, унесених постановою КМУ від 02.04.20 р. № 255. Зокрема, у оновленій Постанові № 211 сказано, що ті суб’єкти господарювання, які мають право проводити діяльність в умовах карантину (продуктові магазини, аптеки, АЗС, банки, медзаклади, ті, хто здійснює ветеринарну практику, торгує засобами гігієни тощо), працюють за умови забезпечення персоналу та відвідувачів засобами індивідуального захисту, зокрема респіраторами або захисними масками, у тому числі виготовленими самостійно.

Тож сумнівів не виникає у господарському характері витрат на засоби захисту (маски, рукавички, захисний екран (щит) для обличчя, окуляри), дезінфекцію, термометри та інші протиепідеміологічні заходи.

Безконтактний термометр

Відповідно до ст. 18 Закону від 06.04.2000 р. № 1645-III «Про захист населення від інфекційних хвороб» (далі – Закон № 1645) власники, керівники й інші посадові особи підприємств зобов’язані сприяти здійсненню заходів щодо захисту населення від інфекційних хвороб. До таких заходів може належати і вимірювання температури тіла працівників з метою виявлення симптомів інфекційного захворювання. Якщо ще додати вимоги Постанови № 211, то госпдіяльність витрат на придбання термометра є безсумнівною.

Бухгалтерський облік. Для вимірювання температури як самих працівників, так і клієнтів, чудово підходить безконтактний (інфрачервоний) термометр. Він може коштувати від 300 до 4 000 грн і більше. Але визначальною для бухобліку є не вартість, а, передусім, очікуваний строк корисного використання.

Тож строк корисного використання для термометра встановить комісія підприємства під час його оприбуткування. Тобто це той строк, впродовж якого об’єкт планують використовувати на підприємстві.

Якщо виходити з того, що знадобиться він лише на період карантину, тобто до року, то маємо справу з МШП (рахунок 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети). Відповідно під час передання в використання його вартість списується на витрати – Дт 92 (або 949) – Кт 22.

У разі ж ухвалення комісією рішення про використання строком понад рік, у такому разі якщо вартість термометра:

• не більше вартісного критерію для МНМА, прописаного в наказі про облікову політику підприємства – він потрапляє на субрахунок 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи»;
• більше такого критерію – на субрахунок 106 «Інструменти, прилади та інвентар» (термометр як вимірювальний прилад).

І відповідно після введення в експлуатацію він підлягатиме амортизації.

У схемі представимо алгоритм обліку матеріального активу залежно від строку використання та вартості.

Тож формально такі заходи і не стосуються безпосередньо охорони праці. Однак за Постановою № 211 суб’єкти господарювання, яким дозволено працювати в період карантину, мають забезпечити персонал засобами захисту (зокрема, захисту обличчя та очей). Тобто про фінансування особистий потреб не йдеться. Тож маємо справу з витратами, пов’язаними з господарською діяльністю, які, по суті, є витратами з охорони праці.

Податок на прибуток. Якщо підприємство не застосовує різниць з податку на прибуток (дохід за останній рік не більше 20 млн грн і воно скористалося правом на відмову від коригування бухгалтерського фінрезультату за пп. 134.1.1 Податкового кодексу (далі – ПК), то все, як у бухобліку.

Якщо ж підприємство застосовує різниці, то в разі обліку термометра як:

• МШП (строк користування – до року) – різниці за таким об’єктом не виникають і наслідки будуть як у бухобліку;
• МНМА (строк його використання понад рік і вартість не перевищує 6 000 грн) – різниці також не виникають (адже для цілей ПК МНМА не є основним засобом за пп. 14.1.138 ПК, див., зокрема, ІПК ДФСУ від 11.02.19 р. № 485/6/99-99-15-02-02-15/ІПК);
• основного засобу групи 6 (строк користування понад рік і вартість понад 6 000 грн) – виникають різниці з п. 138.1 та п. 138.2 ПК: бухгалтерський фінрезультат збільшує сума бухгалтерської амортизації та зменшує сума податкової амортизації.

Податок на додану вартість. Вхідний ПДВ потрапляє до податкового кредиту на загальних підставах. Звісно, якщо є зареєстрована в ЄРПН податкова накладна.

Захисний екран (щит)

Зазвичай такий елемент захисту використовують у магазинах (супермаркетах) для убезпечення касирів.

Бухоблік. Для правильного обліку захисного екрана (щита) важливо встановити строк корисного використання. Зазвичай він становить до року. Тобто маємо справу з оборотними активами. А оскільки вони не «одноразові», а слугуватимуть протягом певного періоду, то вибір для їх обліку падає на рахунок 22 « Малоцінні та швидкозношувані предмети». Тобто списується на витрати їх вартість під час передання в користування, але кількісний облік за місцями використання ведеться до повного списання таких об’єктів.

Податок на прибуток. Різниць за такими операціями не виникає. Наслідки такі самі, як і в бухобліку. Хіба що імпортували такі елементи, тобто придбали у нерезидента. Тоді платникам податку на прибуток, які використовують різниці з розд. ІІІ ПК, варто пам’ятати про 30%-ову різницю, яка збільшує фінрезультат, за закупівлями в деяких нерезидентів (з Переліку, затвердженого постановою КМУ від 27.12.17 р. № 1045, та Переліку, затвердженого постановою КМУ від 04.07.17 р. № 480) (пп. 140.5.4 ПК).

Податок на додану вартість. Вхідний ПДВ потрапляє до податкового кредиту на загальних підставах (якщо є зареєстрована в ЄРПН податкова накладна).

Маски, рукавички для працівників (а іноді і для відвідувачів)

Спершу з’ясуємо, чи є витрати на придбання масок, рукавичок для працівників заходами з охорони праці. Перелік таких заходів затверджено постановою КМУ від 27.06.03 р. № 994 (далі - Поятанова № 994). Серед них, зокрема, згадано засоби індивідуального захисту (ЗІЗ). Однак стосується це тих ЗІЗ, для яких норми установлені законодавством про охорону праці та колективним договором або угодою (включаючи забезпечення мийними засобами та засобами, що нейтралізують небезпечну дію на організм або шкіру шкідливих речовин, у зв’язку з виконанням робіт, які не виключають можливості забруднення цими речовинами).

Отже, забезпечення масками та рукавичками касирів у магазинах не є охороною праці в розумінні Постанови № 994, хіба що це передбачено колдоговором (угодою).

Нагадаємо: за ст. 19 Закону від 14.10.92 р. № 2694–XII «Про охорону праці» (далі – Закон № 2694) фінансування охорони праці здійснюється роботодавцем.

Для підприємств незалежно від форм власності або фізичних осіб, які відповідно до законодавства використовують найману працю, витрати на охорону праці становлять не менше 0,5 % від фонду оплати праці за попередній рік.

Бухоблік. Придбані маски, рукавички оприбутковують на субрахунок 209 «Інші матеріали», а під час передання їх у користування працівникам списують на витрати залежно від функцій, які виконує отримувач. Так, якщо ЗІЗ передано:

• продавцям – на витрати на збут: Дт 93 – Кт 209;
• адмінперсоналу, загальногосподарському персоналу – Дт 92 – Кт 209;
• виробничому персоналу – Дт 23 – 91 Кт 209;
• відвідувачам – Дт 949 – Кт 209.

Податок на прибуток. Різниць з податку на прибуток за витратами на придбання ЗІЗ немає – усе, як у бухобліку.

Податок на додану вартість. Якщо під час придбання був вхідний ПДВ, то на загальних підставах він має право опинитися в податковому кредиті (за умови реєстрації податкової накладної в ЄРПН). А оскільки витрати на ЗІЗ без сумніву пов’язані з госпдіяльністю, то навіть за безоплатного забезпечення працівників не потрібно нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання з ПДВ за п. 198.5 ПК.

Нюанс у тому, що може виникнути необхідність у нарахуванні компенсуючих податкових зобов’язань з ПДВ:

• за п. 198.5 ПК – якщо підприємство використовує такі придбання у пільговій діяльності;
• за ст. 199 ПК – якщо поєднує пільгову й оподатковувану діяльність і таке придбання не можна пов’язати з конкретним видом діяльності.

ПДФО та військовий збір. Сподіваємося, що у контролерів навіть думки не виникне, що забезпечення працівників ЗІЗ, дезінфектантами для виконання їхніх службових обов’язків є фінансуванням особистих потреб. Адже вище ми згадували, що такі заходи пов’язані з перешкоджанням поширенню хвороби та протиепідеміологічними заходами в розумінні Постанови № 211. Тож ні про ПДФО, ні про військовий збір і мови бути не може.

А якщо відвідувачам надаєте разові рукавички (а можливо, і маски), дезінфікуєте руки, то, аргументуючи, що це не є фінансуванням їхніх особистих потреб, можна посилатися на ту саму Постанову № 211, а також на відсутність персоніфікації. Тобто і в такій ситуації ПДФО та військовий збір нараховувати не потрібно.

Дезінфектанти та дезінфекція приміщень, поверхонь

Бухоблік. Придбані дезінфектанти для рук, поверхонь, інструментів чи обладнання та мийно-дезінфікуючі засоби для прибирання приміщень оприбутковують на субрахунок 209. Під час передання в користування працівникам їх вартість списують на витрати. Рахунок витрат вибираємо залежно від функцій, які виконує працівник. Так, якщо ці засоби видано:

• працівникам, задіяним у виробництві, – Дт 23, 91 – Кт 209;
• адмінперсоналу, загальногосподарського персоналу – Дт 92 –Кт 209;
• відвідувачам – Дт 949 Кт 209.

А от дезінфекцію приміщень, вважаємо, найдоречніше обліковувати в адміністративних витратах – Дт 92 – Кт 209, 66, 65, 685 тощо.

Податок на прибуток. Різниць з податку на прибуток за витратами на дезінфектанти та дезінфекцію приміщень немає – усе, як у бухобліку.

Податок на додану вартість. Якщо під час придбання був вхідний ПДВ, то на загальних підставах він має право опинитися в податковому кредиті (за умови реєстрації податкової накладної в ЄРПН чи наявності документа «замінника» із п. 201.11 ПК).

Знову ж таки, сумніву у зв’язку з госпдіяльністю таких витрат не виникає. Адже:

• по-перше: дезінфекція поверхонь, обладнання, приміщень – це санітарно-гігієнічні заходи, спрямовані на збереження життя, здоров’я та працездатності працівників у процесі трудової діяльності, і їх можна підвести під поняття охорони праці згідно із Законом № 2694. А вимогу створити на робочому місці санітарно-побутові умови, які мають відповідати вимогам нормативних актів про охорону праці, містить ст. 153 КЗпП;.
• по-друге: Постанова № 211 прямо вимагає здійснення протиепідеміологічних заходів, а дезінфекція до них, звісно ж, потрапляє;
• по-третє: податківці завше висловлювалися, що «суми ПДВ, нараховані (сплачені) платником податку у зв’язку з придбанням, зокрема, миючих засобів, приладів, інструментів та інвентарю для проведення прибирання приміщень у межах господарської діяльності, включаються до складу податкового кредиту за умови наявності відповідного документального підтвердження (податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних, зареєстровані в ЄРПН, митні декларації, інші документи, передбачені пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ).
  При цьому у разі якщо вартість таких придбаних товарів включається до складу вартості оподатковуваних операцій (витрати на придбання відшкодовуються покупцями у складі придбання товарів/послуг, що постачаються платником податку), то нарахування податкових зобов’язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ та пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ не здійснюється. Податкові зобов’язання визначаються за операцією з постачання оподатковуваних товарів/послуг, вартість яких враховує і вартість придбаних товарів.
  У разі якщо вартість придбаних товарів не включається до складу вартості оподатковуваних операцій, то нараховуються податкові зобов’язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ» (ІПК ДФС від 05.06. 18 р. № 2456/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Виняток: може виникнути необхідність нарахування компенсуючих податкових зобов’язань з ПДВ згідно зі ст. 199 ПК, якщо підприємство поєднує пільгову й оподатковувану діяльність, а таке придбання не можна пов’язати з конкретним видом діяльності. Або ж якщо використовує лише в пільговій діяльності – тоді є загроза компенсуючих зобов’язань за п. 198.5 ПК.

Гаряча лінія «Антивірус»: як працювати на карантині