Як єдиннику четвертої групи не перевищити частку сільгоспвиробництва: наші поради

02.09.2021 1235 0 5

Більшість сільгосппідприємств є платниками єдиного податку (далі – ЄП) четвертої групи. Однією з умов перебування у цій групі єдинників є дотримання так званої частки сільгосптоваровиробництва. Поки до кінця року є час і можливість скоригувати доходи, ми розповімо, що необхідно врахувати єдинникам четвертої групи (або тим, хто претендує ними стати наступного року), щоб не перевищити вказану частку і не втратити свій статус у 2022 році.

Як визначається частка сільгосптоваровиробництва

Серед юросіб єдинниками четвертої групи можуть бути лише ті сільгосптоваровиробники, у яких питома вага доходу, отриманого від реалізації сільгосппродукції власного виробництва та продуктів її перероблення за попередній податковий (звітний) рік, становить не менше ніж 75 % загальної суми доходу за цей же період (далі – частка сільгосптоваровиробництва) (пп. 14.1.194, пп. 4 п. 291.4 Податкового кодексу, далі – ПК).

Так, якщо підприємство бажає бути єдинником у 2022 році, то частка сільгосптоваровиробництва розраховується за період із 1 січня по 31 грудня 2021 року.

Як обчислюють цей показник новостворені сільгосппідприємства?

Передусім зазначимо, що новостворені сільгоспвиробники також повинні визначати частку сільгосптоваровиробництва. Тобто в році створення такі підприємства не мають права бути єдинниками четвертої групи, адже у них ще немає даних про частку сільгосптоваровиробництва. Виняток: фізособи-підприємці, зареєстровані як сімейні фермерські господарства (далі – ФГ), – такі платники частку не визначають.

Тож новостворені підприємства можуть претендувати на статус єдинника четвертої групи тільки з наступного після створення року. Вони визначають частку сільгосптоваровиробництва за період із дати держреєстрації до 31 грудня року, в якому були створені. Безумовно, якщо підприємство створене, наприклад, наприкінці 2021 року і не встигло до 31 грудня виростити і продати сільгосппродукцію, то у 2022 році воно не зможе стати єдинником четвертої групи.

Частка сільгосптоваровиробництва (Ч) обчислюється за формулою:

Ч = Дохід від реалізації сільгосппродукції власного виробництва і продуктів її перероблення : (Загальна сума доходу – Показники, на які зменшують загальну суму доходу) х 100.

На підставі яких даних розраховується частка сільгосптоваровиробництва?

Частка сільгосптоваровиробництва розраховується на підставі даних бухгалтерського обліку, а саме суми отриманих доходів. Тобто це кредитове сальдо за рахунками класу 7 Плану рахунків (за мінусом суми ПДВ).

Частка сільгосптоваровиробництва розраховується у формі, затвердженій наказом Мінагрополітики від 26.12.11 р. № 772 (далі – Розрахунок).

Хто з єдинників четвертої групи може не дотримуватися умови про частку сільгосп-товаровиробництва?

Без дотримання умови щодо частки сільгосптоваровиробництва єдинниками можуть бути:

фізособи-підприємці, зареєстровані як сімейні ФГ відповідно до Закону від 19.06.03 р. № 973-IV «Про фермерське господарство» (далі – Закон № 973);
сільгоспвиробники, які в попередньому році (тобто у 2021 році, для набуття статусу єдинника-2022) вже були платниками ЄП четвертої групи і зазнали форс-мажорних обставин. Аби довести наявність таких обставин і підтвердити статус єдинника, вони повинні разом із декларацією з ЄП подати до податкового органу рішення обласних рад про наявність обставин непереборної сили та перелік суб’єктів господарювання, які постраждали внаслідок цих обставин. Безумовно, такий сільгосптоваровиробник має бути включений до цього переліку.

Отже, розглянемо докладно, як обчислити показники формули для розрахунку частки сільгосптоваровиробництва.

Які доходи включаються до доходів від реалізації сільгосппродукції власного виробництва

Перелік таких доходів наведено в пп. 298.8.3 ПК та в рядку 1 Розрахунку.

До цього переліку включено доходи, отримані від реалізації:

продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільгосптоваровиробнику на праві власності або надані йому в користування (у т. ч. вирощеної у закритому грунті);
продукції тваринництва і птахівництва власного виробництва;
продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах);
продуктів перероблення сільгосппродукції власного виробництва, отриманої на власних або орендованих переробних потужностях;
сільгосппродукції, що вироблена на давальницьких умовах із сировини власного виробництва.

Для обчислення такого доходу підсумовують кредитові обороти за субрахунком 701 «Дохід від реалізації готової продукції» у розрізі аналітичних рахунків, на яких відображають доходи від реалізації відповідних видів продукції (зменшені на суми ПДВ).

Зверніть увагу! Суми отриманої передоплати не є доходом (п. 6.3 НП(С)БО 15 «Дохід»). Тож за кредитом субрахунка 701 їх не відображають і, відповідно, не включають до доходу від реалізації сільгосппродукції власного виробництва.

Не потрапляють до доходу від реалізації сільгосппродукції власного виробництва і суми реалізації підакцизних товарів (пп. 298.8.3 ПК). Виняток: виноматеріали виноградні (код УКТЗЕД 2204 29–2204 30), вироблені на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції.

Чи включається до доходу від реалізації сільгосппродукції власного виробництва дохід від продажу незавершеного виробництва (посівів)?

Ні, не включається. Адже згідно з пп. 14.1.234 ПК сільськогосподарською є продукція (товари), що підпадає під визначення груп 1–24 УКТЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо їх виробником, а також продукти оброблення та перероблення цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, перероблення або внутрішньогосподарського споживання.

Посіви не можна вважати сільгосппродукцією – вони є поточними біологічними активами (далі – БА). Сільгосппродукцією буде, наприклад, зерно чи насіння, отримане внаслідок вирощування таких посівів.

Отже, дохід від продажу посівів не можна включити в дохід від реалізації сільгосппродукції. При розрахунку питомої ваги такий дохід слід віднести до загального доходу, тобто операція з продажу посівів зменшить питому вагу реалізації сільгосппродукції.

Чи може покупець посівів включити дохід від продажу зерна (насіння), отриманого після збирання врожаю, до доходу від реалізації сільгосппродукції власного виробництва?

Так, може, оскільки покупець вже продаватиме сільгосппродукцію, яку сам виростив і зібрав, як того вимагає пп. 14.1.234 ПК (на наш погляд, не має значення, що земельну ділянку було засіяно іншим підприємством).

Чи можна включити до доходу від реалізації сільгосппродукції власного виробництва доходи від продажу сільгосппродукції, що вирощена на земельних ділянках, права користування якими не зареєстровані належним чином?

На думку ДПС, не можна.

Така позиція була озвучена, зокрема, в Індивідуальній податковій консультації ДФС від 03.03.18 р. № 867/ІПК/15-32-12-05-12. Податківці, посилаючись на ст. 189 Цивільного кодексу, зазначили, що право власності на продукцію, плоди та доходи, все те, що виробляється, добувається, отримується з речі або приноситься річчю, наприклад угіддями, виникає в їхнього власника, якщо інше не встановлено законом або договором. Отже, оскільки договір користування (оренди, емфітевзису) не укладено належним чином (не зареєстровано), орендар не може вважати таку продукцію власно виробленою.

Раніше податківці також надавали аналогічне роз’яснення. Тільки аргумент був інший. А саме: вони писали, що доходи, отримані від реалізації сільгосппродукції, вирощеної на орендованих землях, які фактично використовуються сільгоспвиробником за договорами оренди, зареєстрованими згідно із чинним на момент їх укладання законодавством, можуть включатися до доходу сільгоспвиробника для обчислення частки сільгосптоваровиробництва за умови, що зазначені ділянки в році, за який здійснюється цей розрахунок, були включені до об’єкта обкладення ЄП. З огляду на те що ділянки, право користування якими не зареєстроване належним чином, не включаються до об’єкта обкладення ЄП, то й вирощена на них продукція не може вважатися продукцією власного виробництва.

Таке роз’яснення містилося в ЗІР (категорія 108.02.02). Наразі воно переведене до нечинних. Але ми впевнені, що позиція податківців щодо продукції, вирощеної на незареєстрованих ділянках, не змінилася.

Отже, дохід від реалізації такої сільгосппродукції входить тільки до загальної суми доходу, тобто зменшує частку сільгосптоваровиробництва.

Чи можна включити до доходу від реалізації сільгосппродукції власного виробництва дохід від реалізації тварин, які були придбані та після відгодівлі реалізовані?

Роз’яснення із цього питання Мінагрополітики надало в листі від 22.07.14 р. № 37-14-2-15/10950. Так, щодо свиней аграрне відомство дійшло такого висновку: щоб тварини могли вважатися продукцією власного виробництва, їх слід придбати у віці не більше ніж 11–12 тижнів живою вагою 15–25 кг. При цьому на дату продажу їхня товарна вага має становити не менше ніж 90–100 кг, за умови, що таке відгодовування проводилося безпосередньо сільгосппідприємством-виробником із використанням власних або орендованих потужностей.

Стосовно великої рогатої худоби позиція Мінагрополітики така: щоб тварини вважалися сільгосппродукцією власного виробництва, їх треба відгодовувати на сільгосппідприємстві не менше трьох місяців до моменту продажу на забій.

Які доходи включаються до загальної суми доходу

Для визначення загальної суми доходів підсумовують кредитові обороти за субрахунками 791 «Результат операційної діяльності», 792 «Результат фінансових операцій», 793 «Результат іншої діяльності». Сюди включають усі суми отриманих протягом року доходів від усіх видів діяльності.

Так, відповідно до п. 5 НП(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

У табл. 1 наведемо деякі види доходів, які сільгосппідприємства повинні включати до загальної суми доходу для розрахунку частки сільгосптоваровиробництва.

Таблиця 1

Вид доходу	Пояснення	Бухгалтерські проведення
1	2	3
Продаж посівів (незавершеного виробництва)	Дохід від продажу посівів включається до загальної суми доходу і не включається до доходу від продажу сільгосппродукції власного виробництва (див. відповідь на запитання вище)	Дт 361 – Кт 712; Дт 712 – Кт 791
Відшкодування за пошкодження посівів	Отримане відшкодування за пошкодження посівів включається в бухобліку до інших доходів (тобто збільшує загальну суму доходу) і не є доходом від реалізації сільгосппродукції власного виробництва	Дт 375 – Кт 715; Дт 715 – Кт 791
Проценти банку	Відсотки, отримані від банку, вважаються доходом, адже призводять до збільшення активів підприємства (п. 5 НП(С)БО 15)	Дт 311 – Кт 733; Дт 733 – Кт 792
Безплатне отримання майна	На вартість отриманого безплатно майна в бухобліку збільшується дохід (п. 5 НП(С)БО 15)	Дт 10, 11, 20, 22 тощо – Кт 424 (718); Дт 424 (718) – Кт 745; Дт 745 – Кт 793
Оприбуткування ТМЦ від ліквідації (списання) основних засобів	На вартість ТМЦ, отриманих від ліквідації основних засобів, у бухобліку збільшується дохід (п. 5 НП(С)БО 15)	Дт 20, 22 тощо – Кт 719; Дт 719 – Кт 791
Дотації, компенсації, відшкодування із бюджету	Отримані кошти держпідтримки – це цільове фінансування, яке для підприємства є доходом (п. 5, 16 НП(С)БО 15)	Дт 311 (377) – Кт 718; Дт 718 – Кт 791
Доходи від дисконтування довгострокової заборгованості	Якщо у підприємства є довгострокова кредиторська заборгованість, вона підлягає дисконтуванню. Доходи, обчислені під час дисконтування, збільшують загальну суму доходу. Докладно про те, яку заборгованість та як слід дисконтувати, див. у «Позика за кредитною лінією та дисконтування», «Поворотна фіндопомога і дисконтування: актуальні питання», «Доступні кредити під 5–7–9 %: чи треба дисконтувати заборгованість», а про те, як можна уникнути дисконтування, – у «Допомога від засновника: як вигідно оформити»	Дт 505 – Кт 733; Дт 733 – Кт 792
Безповоротна фінансова допомога	Безповоротна фіндопомога, отримана від юридичних або фізичних осіб (у т. ч. засновників або учасників підприємства), включається до доходу підприємства (п. 5 НП(С)БО 15)	Дт 311 – Кт 718; Дт 718 – Кт 791
Довгострокова поворотна фінансова допомога	За загальним правилом така допомога не входить до доходів, оскільки не збільшує активи підприємства, – це кредиторська заборгованість. Але в загальну суму доходу така допомога може потрапити через механізм її дисконтування. Докладно про відображення в бухобліку дисконтування довгострокової заборгованості (у т. ч. фіндопомоги) див. у «Поворотна фіндопомога і дисконтування: актуальні питання». Що стосується короткострокової фіндопомоги (зі строком повернення не більше ніж 12 місяців), то вона до доходів не потрапляє	Дт 505 – Кт 733; Дт 733 – Кт 792
Списання безнадійної кредиторської заборгованості	Суму списаної безнадійної кредиторської заборгованості включають до складу інших операційних доходів і, відповідно, до загальної суми доходу. Про те, яка заборгованість є безнадійною і підлягає списанню, а також про відображення її в обліку див. у «Списання безнадійної заборгованості: податкові та облікові наслідки»	Дт 631, 685 тощо – Кт 717; Дт 717 – Кт 791

Чи треба дисконтувати і, відповідно, включати до загальної суми доходу короткострокову поворотну фіндопомогу, яка є простроченою і повернена (буде повернена) протягом строку, що перевищує 12 місяців із дня її отримання?

Ні, не треба, адже вона не підлягає дисконтуванню. Незважаючи на те що така допомога не повернена протягом 12 місяців із дня її отримання, вона не стала довгостроковою. На момент отримання допомоги строк її надання був чітко визначений у договорі й становив один рік (менше 12 місяців із дати балансу). Такі умови визнання заборгованості не відповідають терміну «довгострокова», вона вважається поточною заборгованістю:

отримувач зазвичай відображає її на субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;
позикодавець – на субрахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».

Після того як отримувач пропустив строк повернення коштів, така заборгованість стає простроченою (за нею починається перебіг строку позовної давності), але, як і раніше, вона залишається поточною.

Докладніше відповідь на це запитання див. у «Поворотна фіндопомога і дисконтування: актуальні питання».

Чи включаються до загальної суми доходу кошти, отримані від засновників (учасників) для збільшення додаткового капіталу?

На відміну від безповоротної фіндопомоги, кошти, отримані від засновників (учасників) для збільшення додаткового капіталу, призводять до збільшення власного капіталу. А згідно з п. 5 НП(С)БО 15 будь-яке зростання капіталу підприємства за рахунок внесків його учасників не може бути доходом.

У бухобліку додаткові внески учасників відображаються за кредитом субрахунка 422 «Інший додатковий капітал», тобто не проходять через кредит рахунка 79 «Фінансові результати» і не збільшують загальний дохід.

Але таке збільшення капіталу слід оформити належним чином, наприклад рішенням та протоколом загальних зборів учасників. Отримання таких коштів не можна оформити договором дарування чи договором про надання безповоротної фіндопомоги.

Як бачимо, якщо необхідно отримати кошти від засновників чи учасників для поповнення обігових коштів, то це краще оформити як додаткові внески учасників, а не як безповоротну фіндопомогу. Адже в такому разі не зменшиться частка сільгосптоваровиробництва (докладно про це див. у «Безповоротна фіндопомога від засновника: дохід чи додаткові внески?»).

Сільгосппідприємство реалізувало сільгосппродукцію на експорт на умовах післяплати. На дату надходження коштів від нерезидента курс гривні до іноземної валюти збільшився, що призвело до виникнення позитивної курсової різниці, відображеної у складі доходів за кредитом субрахунка 714 «Дохід від операційної курсової різниці». Як така різниця впливає на частку сільгосптоваровиробництва?

Така курсова різниця негативно вплине на частку сільгосптоваровиробництва – призведе до її зниження. Пояснимо чому.

На дату надходження оплати курс інвалюти виріс, тому за кредитом субрахунка 714 у підприємства виник дохід в сумі різниці між курсом НБУ на дату відвантаження та курсом на дату отримання оплати. Наприкінці звітного періоду субрахунок 714 закривається на субрахунок 791. Тобто така сума потрапляє до загальної суми доходу і зменшує частку сільгосптоваровиробництва.

Доходи, на які зменшують загальну суму доходу

Є такі доходи, які включаються до загальної суми доходів, але за формулою виключаються з них, тобто не зменшують частку сільгосптоваровиробництва. Ідеться про доходи, які безпосередньо не є доходами від провадження певного виду діяльності, але, якщо їх сума чималенька, можуть завадити підприємству вступити до лав платників ЄП четвертої групи (див. табл. 2).

Таблиця 2

Рядок Роз- рахунку	Вид доходу	Пояснення	Бухгалтерські проведення
1	2	3	4
3.1	Сума отриманих із бюджету коштів фінансової підтримки	Це доходи, відображені при отриманні бюджетних коштів за різними програмами підтримки підприємств АПК. Наприклад, дотації сільгоспвиробникам з бюджету, часткова компенсація вартості сільгосптехніки вітчизняного виробництва, відшкодування процентної ставки банку, держпідтримка галузей тваринництва і рослинництва тощо	Дт 361 – Кт 48 або 47 (якщо облік ведеться за спрощеним Планом рахунків)
3.2	Дохід від продажу інвалюти, яка спрямована на розвиток сільгоспвиробництва	Сюди можна включити тільки доходи від продажу інвалюти, спрямованої на розвиток сільгоспвиробництва (купівля насіння, поголів’я худоби, сільгосптехніки тощо)	Дт 334 – Кт 711
3.3	Дохід від первісного визнання та зміни вартості БА і сільгосппродукції, які обліковуються за справедливою вартістю	Такі доходи можуть виникнути тільки у сільгосппідприємств, які ведуть облік БА та сільгосппродукції за справедливими цінами. Так, якщо справедлива вартість БА чи сільгосппродукції перевищує собівартість, то різниця потрапляє в дохід – у кредит субрахунка 710 «Дохід від первісного визнання та зміни вартості активів, які враховують за справедливою вартістю»	Дт 23 – Кт 710
3.4	Дохід від реалізації основних засобів, що перебували на балансі підприємства більше 24 місяців до місяця, у якому здійснюється їх продаж	Сюди можна включити тільки дохід від продажу основних засобів, які числилися на балансі підприємства понад 24 місяці. Наприклад, якщо основний засіб продали у вересні 2021 року, то дохід від його реалізації слід ураховувати для визначення цього показника тільки за умови, що його взяли на баланс не пізніше серпня 2019 року	Дт 361 тощо – Кт 712
3.5	Дохід від списаної кредиторської заборгованості, що виникла в ході операційного циклу після спливу строку позовної давності	Сюди списана кредиторка потрапляє, тільки якщо її списали у зв’язку зі спливом строку позовної давності. Якщо кредиторка списується з інших причин (наприклад, через ліквідацію чи визнання кредитора банкрутом), то її в цей рядок не включають – вона збільшить загальну суму доходу і зменшить частку сільгосптоваровиробництва	Дт 631, 685 тощо – Кт 717
3.6	Дохід від курсової різниці за зобов’язаннями за кредитами (позиками), відсотками в інвалюті	Сюди включають тільки доходи від курсових різниць, отримані від фінансової та інвестиційної діяльності. Якщо курсова різниця виникла внаслідок операційної діяльності, тобто відображена за кредитом субрахунка 714, то вона не зменшує загальну суму доходу	Дт 502, 602, 55, 685, 684, 334 – Кт 744

Табл. 1 Види доходів, які сільгосппідприємства повинні включати до загальної суми доходу.doc

Завантажити

Табл. 2 Доходи, які включаються до загальної суми доходів, але за формулою виключаються з них.doc