Правонаступники після реорганізації: чи можна врахувати від’ємний фінрезультат

Більше за темою:

Як можна вплинути на показник фінрезультату

14 способів відкоригувати фінрезультат законними методами

Резерв сумнівних боргів і курсові різниці: чи потрібно коригувати фінрезультат?

Чи має право та в якому розмірі підприємство-правонаступник, що утворилось після реорганізації (шляхом приєднання, злиття, перетворення), зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування підприємства, що припиняється та яке перебувало в Реєстрі великих платників податків на дату припинення?

Відповідно до ч. 1 ст. 104 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації. У разі реорганізації юридичних осіб майно, права та обов’язки переходять до правонаступників.

Юридична особа є такою, що припинилася, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення (ч. 5 ст. 104 ЦКУ).

Статтею 108 ЦКУ визначено, що зміна організаційно-правової форми юридичної особи є перетворенням. У разі перетворення до нової юридичної особи переходять усе майно, усі права та обов’язки попередньої юридичної особи.

Відповідно до пп. 140.4.5 Податкового кодексу України (далі – ПКУ) фінансовий результат до оподаткування зменшується платником податку правонаступником на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування платника податку, що реорганізується шляхом:

• приєднання, злиття, перетворення у періоді затвердження передавального акта;
• поділу, виділу у періоді затвердження розподільчого балансу пропорційно до отриманої частки майна згідно з розподільчим балансом.

При проведенні реорганізації від’ємне значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, що обліковувалося у платника податку, що припиняється, на дату затвердження передавального акта або розподільчого балансу, зменшує фінансовий результат до оподаткування платника податку правонаступника в сумі, що не перевищує суму власного капіталу платника податку, що припиняється, станом на кінець попереднього податкового (звітного) року та за умови, що платник податку, що припиняється, та платник податку – правонаступник були пов’язаними особами більше ніж вісімнадцять послідовних місяців до дати завершення приєднання (злиття).

Сума від’ємного значення об’єкта оподаткування платника податку, що реорганізується відображається у рядку 3.2.4.1 додатка РІ до рядка 03 РІ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Мінфіну від 20.10.2015 № 897 (далі – додаток РІ).

Оскільки фінансовий результат до оподаткування зменшується відповідно до пп. 140.4.5 ПКУ підприємством, що є правонаступником в результаті реорганізації (шляхом приєднання, злиття, перетворення), то незалежно від того чи був включений платник податку, що припиняється до Реєстру великих платників податків (далі – Реєстр ВПП) правонаступник має право у першому податковому (звітному) періоді зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, що обліковувалося за даними Податкової декларації з податку на прибуток підприємств платника податку, що припиняється, на дату затвердження передавального акта за умови:

• що сума від’ємного значення об’єкта оподаткування не перевищує суму власного капіталу платника податку, що припиняється, станом на кінець попереднього податкового (звітного) року;
• що платник податку, який припиняється та правонаступник були пов’язаними особами більше ніж вісімнадцять послідовних місяців до дати завершення приєднання (злиття).

При цьому для зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування слід враховувати вимоги пп. 140.4.4 ПКУ.

Підпунктом 140.4.4 ПКУ встановлено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування платника (крім великих платників податків) минулих податкових (звітних) років.

Великі платники податків зменшують фінансовий результат до оподаткування на частину суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років до повного його погашення у такому порядку.

Великі платники податків мають право зменшувати фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду (прибуток, збиток або нульове значення) не більше ніж на 50 % непогашеної суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, не погашена позитивним значенням об’єкта оподаткування податкового (звітного) року, зменшує фінансовий результат до оподаткування (прибуток, збиток або нульове значення) майбутніх податкових (звітних) періодів у розмірі не більше 50 % такої непогашеної суми до її повного погашення.

Якщо непогашена сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років становить не більше 10 % позитивного значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, обрахованого відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ без урахування непогашеного від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, така сума від’ємного значення зменшує фінансовий результат до оподаткування цього податкового (звітного) періоду в повному обсязі.

Положення пп. 140.4.4 ПКУ застосовуються з урахуванням пп. 3 та 4² підрозд. 4 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ.

Для цілей пп. 140.4.4 ПКУ погашеними вважаються суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, для яких одночасно виконуються дві такі умови:

а) ці суми були включені до розрахунку об’єкта оподаткування майбутніх податкових (звітних) періодів;

б) за рахунок цих сум було зменшено позитивне значення об’єкта оподаткування (прибуток) відповідних податкових (звітних) років, обраховане відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ без урахування непогашеного від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

З урахуванням положення п. 4² підрозд. 4 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ великі платники податків починаючи з першого податкового (звітного) періоду 2022 року мають право зменшувати об’єкт оподаткування не більше ніж на 50 % накопичених податкових збитків минулих податкових (звітних) років.

Отже, якщо до Реєстру ВПП включений правонаступник, то для нього діють правила для списання від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих (звітних) податкових років як для великого платника податку на прибуток з урахуванням вимог пп. 140.4.4 ПКУ. Тому таким правонаступником у рядку 3.2.4.1 додатка РІ відображається 50 % непогашеної суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Якщо правонаступник не включений до Реєстру ВПП, то він має право включити непогашену суму від’ємного значення об’єкта оподаткування у повному обсязі до рядка 3.2.4.1 додатка РІ.

ЗІР, категорія 102.10