Правопреемники после реорганизации: можно ли учесть отрицательный финрезультат

Больше по теме:

Как можно повлиять на показатель финрезультата

14 способов скорректировать финрезультат законными методами

Резерв сомнительных долгов и курсовые разницы: нужно ли корректировать финрезультат?

Имеет ли право и в каком размере предприятие-правопреемник, образовавшееся после реорганизации (путем присоединения, слияния, преобразования), уменьшить финансовый результат до налогообложения на сумму отрицательного значения объекта налогообложения прекращающегося предприятия, которое находилось в Реестре крупных налогоплательщиков на дату прекращения?

В соответствии с ч. 1 ст. 104 Гражданского кодекса Украины (далее – ГКУ) юридическое лицо прекращается в результате реорганизации (слияния, присоединения, разделения, преобразования) или ликвидации. В случае реорганизации юридических лиц имущество, права и обязанности переходят к правопреемникам.

Юридическое лицо является прекратившимся со дня внесения в единый государственный реестр записи о его прекращении (ч. 5 ст. 104 ГКУ).

Статьей 108 ГКУ определено, что изменение организационно-правовой формы юридического лица является преобразованием. В случае преобразования к новому юридическому лицу переходят все имущество, все права и обязанности предыдущего юридического лица.

В соответствии с пп. 140.4.5 Налогового кодекса Украины (далее – НКУ) финансовый результат до налогообложения уменьшается налогоплательщиком-правопреемником на сумму отрицательного значения объекта налогообложения налогоплательщика, реорганизуемого путем:

• присоединения, слияния, преобразования в периоде утверждения передаточного акта;
• раздела, выдела в периоде утверждения распределительного баланса пропорционально полученной доли имущества согласно распределительному балансу.

При проведении реорганизации отрицательное значение объекта налогообложения налогового (отчетного) периода, учитываемого у прекращаемого налогоплательщика на дату утверждения передаточного акта или распределительного баланса, уменьшает финансовый результат до налогообложения налогоплательщика-правопреемника в сумме, не превышающей сумму собственного капитала прекращаемого налогоплательщика по состоянию на конец предыдущего налогового (отчетного) года и при условии, что налогоплательщик, который прекращается, и налогоплательщик-правопреемник были связанными лицами более чем восемнадцать последовательных месяцев до даты завершения присоединения (слияния).

Сумма отрицательного значения объекта налогообложения реорганизуемого налогоплательщика отражается в строке 3.2.4.1 приложения РІ к строке 03 РІ Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий, утвержденной приказом Минфина от 20.10.2015 № 897 (далее – приложение РІ).

Поскольку финансовый результат до налогообложения уменьшается в соответствии с пп. 140.4.5 НКУ предприятием, являющимся правопреемником в результате реорганизации (путем присоединения, слияния, преобразования), независимо от того, был ли включен налогоплательщик, который прекращается, в Реестр крупных налогоплательщиков (далее – Реестр КПН), правопреемник имеет право в первом налоговом (отчетном) периоде уменьшить финансовый результат до налогообложения на сумму отрицательного значения объекта налогообложения налогового (отчетного) периода, которое  учитывалось по данным Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий прекращаемого налогоплательщика на дату утверждения передаточного акта при условии:

• что сумма отрицательного значения объекта налогообложения не превышает сумму собственного капитала прекращаемого налогоплательщика по состоянию на конец предыдущего налогового (отчетного) года;
• что прекращаемый налогоплательщик и правопреемник были связанными лицами более чем восемнадцать последовательных месяцев до даты завершения присоединения (слияния).

При этом для уменьшения финансового результата до налогообложения на сумму отрицательного значения объекта обложения следует учитывать требования пп. 140.4.4 НКУ.

Подпунктом 140.4.4 НКУ установлено, что финансовый результат до налогообложения уменьшается на сумму отрицательного значения объекта налогообложения плательщика (кроме крупных налогоплательщиков) прошлых налоговых (отчетных) лет.

Крупные налогоплательщики уменьшают финансовый результат до налогообложения на часть суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет до его погашения в таком порядке.

Крупные налогоплательщики имеют право уменьшать финансовый результат до налогообложения налогового (отчетного) периода (прибыль, убыток или нулевое значение) не более чем на 50 % непогашенной суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет.

Сумма отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, не погашенная положительным значением объекта налогообложения налогового (отчетного) года, уменьшает финансовый результат до налогообложения (прибыль, убыток или нулевое значение) будущих налоговых (отчетных) периодов в размере не более 50% такой непогашенной суммы до ее полного погашения.

Если непогашенная сумма отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет составляет не более 10 % положительного значения объекта налогообложения налогового (отчетного) периода, исчисленного в соответствии с пп. 134.1.1 НКУ без учета непогашенного отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, такая сумма отрицательного значения уменьшает финансовый результат до налогообложения этого налогового (отчетного) периода в полном объеме.

Положения пп. 140.4.4 НКУ применяются с учетом п. 3 и 4² подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» НКУ.

Для целей пп. 140.4.4 НКУ погашенными считаются суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет, для которых одновременно выполняются два таких условия:

а) эти суммы были включены в расчет объекта налогообложения будущих налоговых (отчетных) периодов;

б) за счет этих сумм было уменьшено положительное значение объекта налогообложения (прибыль) соответствующих налоговых (отчетных) лет, исчисленное в соответствии с пп. 134.1.1 НКУ без учета непогашенного отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет.

С учетом положения п. 4² подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» НКУ крупные налогоплательщики начиная с первого налогового (отчетного) периода 2022 года имеют право уменьшать объект налогообложения не более чем на 50 % накопленных налоговых убытков прошлых налоговых (отчетных) лет.

Итак, если в Реестр КПН включен правопреемник, то для него действуют правила для списания отрицательного значения объекта налогообложения прошлых (отчетных) налоговых лет как для крупного плательщика налога на прибыль с учетом требований пп. 140.4.4 НКУ. Поэтому таким правопреемником в строке 3.2.4.1 приложения РІ отражается 50 % непогашенной суммы отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет.

Если правопреемник не включен в Реестр КПН, то он имеет право включить непогашенную сумму отрицательного значения объекта налогообложения в полном объеме в строку 3.2.4.1 приложения РІ.

ОИР, категория 102.10