Облік страхових платежів та страхового відшкодування в разі ліквідації основних засобів

Чим цінна ця стаття: ви дізнаєтесь, як на практиці можна застосовувати норми податкового законодавства в частині відображення витрат щодо застрахованого майна.

Від чого допоможе захиститись: від претензій податкових органів щодо неправомірного включення страхових платежів та застрахованих збитків до складу витрат.

Облік страхових платежів

Бухгалтерський облік

Витрати підприємства на страхування власного чи орендованого майна визнаються витратами звітного періоду (П(С)БО 16 «Витрати»).

Порядок бухобліку таких витрат залежить від виду майна та напряму його використання підприємством. Так, витрати на страхування:

• основних засобів (далі – ОЗ) загальновиробничого призначення – це загальновиробничі витрати (п. 15.4 П(С)БО 16);
• майна загальногосподарського використання – адміністративні витрати (п. 18 П(С)БО 16);
• ОЗ, що використовуються для збуту, а також продукції та товарів під час їх транспортування або зберігання – це витрати на збут (п. 19 П(С)БО 16);
• ОЗ, що не використовуються в господарській діяльності (аналог невиробничих ОЗ у податковому обліку) – це інші витрати операційної діяльності.

Страхові платежі зазвичай сплачуються періодично. Тому в разі їх сплати авансом до складу витрат певного звітного періоду слід включати лише суму, сплачену саме за цей період (п. 9.2 П(С)БО 16). Наприклад, у травні заплатили авансом за три літні місяці 30 000 грн. Цю суму не відображаємо у складі витрат травня, а до витрат за червень, липень та серпень включаємо по 10 000 грн.

Отже, у разі періодичної сплати страхових платежів проведення будуть такими.

Нарахування періодичних страхових платежів: Дт 91, 92, 93, 94 – Кт 655 «Розрахунки за страхуванням майна».

Сплата страхових платежів: Дт 655 – Кт 311.

У разі авансової сплати проведення будуть іншими.

Авансова сплата за кілька періодів: Дт 655 – Кт 311.

Відображення страховіх платежів у складі витрат майбутніх періодів: Дт 39 – Кт 655.

Віднесення частини сплаченого авансу до складу витрат звітного періоду: Дт 91, 92, 93, 94 – Кт 39.

Податковий облік

Податок на прибуток. Витрати на страхування належать до так званих витрат подвійного призначення. Тобто їх можна віднести до складу витрат лише за певних умов.

Наприклад, згідно з пп. 140.1.6 Податкового кодексу (далі – ПК) до складу податкових можуть бути віднесені такі витрати платника податку:

· на страхування власного майна. Додамо, що відповідно до пп. 14.1.105 ПК термін «майно» вживається у значенні, наведеному в ст. 190, 179 Цивільного кодексу (далі – ЦК). Це означає, що підприємство може застрахувати будь-яке майно, яке перебуває в його власності, та відносити страхові внески до складу витрат;

• на страхування орендованого майна – за умови, що обов’язок страхування такого майна покладено на орендаря (лізингоотримувача) договором оренди (лізингу);
• на страхування державного чи комунального майна, отриманого в концесію, якщо це передбачено договором концесії (докладно про концесію див. у Законі від 16.07.99 р. № 997-XIV «Про концесії»).

На нашу думку, віднести страхові внески до складу витрат можна, якщо платник податку використовує майно (власне, орендоване, отримане в лізинг, концесію) у своїй господарській діяльності. Тобто отримує дохід від його використання (пп. 14.1.36 ПК: господарська діяльність – діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу).

Отже, витрати на страхування невиробничих основних засобів не можна віднести до складу податкових витрат (п. 144.3 ПК: невиробничі основні засоби – необоротні матеріальні активи, які не використовуються в господарській діяльності платника податку).

Суми страхових платежів відображаються у відповідних рядках декларації з податку на прибуток – залежно від напряму використання застрахованого майна в господарській діяльності (для загальновиробничих потреб, адміністративних чи з метою збуту продукції). Крім того, підприємство-страхувальник заповнює специфічний додаток ВС, у якому вказує реквізити страховиків, з якими укладено договори страхування, суми нарахованих та сплачених страхових платежів за звітний період.

ПДВ. Згідно з пп. 196.1.3 ПК діяльність з надання послуг страхування не є об‘єктом оподаткування. Тому сплата страхових платежів не призводить до виникнення права на податковий кредит у страхувальника.

Облік страхового відшкодування

Визначення розміру збитків

Припустимо, настав страховий випадок: застраховане майно викрадено, пошкоджено чи знищено.

У першу чергу слід повідомити про цю подію:

• відповідні державні органи (органи цивільного захисту – МНС; правоохоронні тощо – залежно від причин та наслідків ситуації, що призвела до пошкодження чи втрати застрахованого майна);
• страховика. Конкретний алгоритм дій для страхувальника страховик зазвичай зазначає в договорі (страховому полісі) або іншим чином повідомляє про це страхувальника. Дотримання цього алгоритму страхувальником, як правило, є обов’язковою умовою отримання страхового відшкодування.

За наказом керівника підприємства слід сформувати комісію для проведення інвентаризації та розслідування події, що відбулася, а також установлення розміру збитків підприємства. Для окремих надзвичайних ситуацій існують певні правила, яких слід дотримуватись під час документального оформлення наслідків надзвичайних подій. Наприклад, у разі пожежі слід керуватися нормами Кодексу цивільного захисту, постановою КМУ від 26.12.03 р. № 2030, наказами МНС від 15.03.04 р. № 119 та від 19.10.04 р. № 126.

Збитки страхувальника слід підтвердити документально. Перелік підтвердних документів має бути в правилах страхування, розроблених страховиком (ст. 17 Закону від 07.03.96 р. № 85/96-ВР «Про страхування»).

Сума страхового відшкодування визначається аварійним комісаром у страховому акті (аварійному сертифікаті) згідно з умовами договору страхування на підставі заяви страхувальника. Аварійний комісар – особа, що має відповідну кваліфікацію, визначає причини настання страхового випадку та розмір завданих збитків.

Бухгалтерський облік

Проведення в разі настання страхового випадку будуть такими.

Ліквідація ОЗ:

• Дт 976 – Кт 10 (на суму залишкової вартості);
• Дт 13 – Кт 10 (на суму зносу).

Списання оборотних активів: Дт 977 – Кт рахунків 20, 22, 23, 25, 26,28 тощо.

Нарахування страхового відшкодування: Дт 375 – Кт 746.

Отримання сум страхового відшкодування: Дт 311 – Кт 375.

Податок на прибуток

Застраховані збитки, що виникли в платника податку під час ведення господарської діяльності, включаються до його витрат за податковий період, у якому він зазнав таких збитків (абзац другий пп. 140.1.6 ПК).

Застрахованими збитками, залежно від виду майна та умов страхування, може бути балансова вартість ТМЦ (товарів, готової продукції, залишкова вартість ОЗ) або фактична сума збитку, визначена на підставі експертної оцінки, або інша сума в межах страхової суми, указаної в договорі.

Проте п. 146.16 ПК містить ще таку норму: у разі руйнування, викрадення об’єкта ОЗ чи його ліквідації з незалежних від власника причин слід збільшити витрати на залишкову вартість такого об’єкта (амортизована вартість мінус сума накопиченої амортизації окремого об’єкта ОЗ).

Зверніть увагу: об’єкт ОЗ, що ліквідується внаслідок страхового випадку, виводиться з експлуатації на підставі наказу керівника підприємства (п. 146.18 ПК).

Такий самий підхід п. 146.16 ПК передбачає в разі часткової ліквідації ОЗ. Також візьмемо до уваги, що страхове відшкодування в більшості випадків не покриває збитків підприємства (у кращому разі тільки на суму франшизи).

Ми не закликаємо застосовувати одночасно обидві норми (пп. 140.1.6, п. 146.16 ПК) – тоді було б подвійне відображення витрат, а цього нам не дозволяє зробити п. 138.3 ПК. Проте витрати ми маємо право відобразити в розмірі, передбаченому п. 146.16 ПК, тобто в розмірі фактично понесених підприємством. Хоча дохід слід відобразити лише в розмірі отриманого страхового відшкодування, як це й передбачено пп. 140.1.6 ПК. Нагадаємо, що згідно з пп. 140.1.6 ПК будь-які суми страхового відшкодування застрахованих збитків включаються до доходів такого платника податку за податковий період їх отримання.

Хочемо попередити: податкові органи мають іншу думку з цього приводу (зокрема, див. «Віс­ник Державної податкової служби України», 2012, № 19, с. 8). На погляд податківців, у разі втрати (ліквідації, крадіжки тощо) ОЗ слід використовувати лише пп. 140.1.6 ПК, тому що для одночасного застосування ще й п. 146.16 ПК немає законодавчих підстав. Тоді витрати підприємства дорівнюватимуть сумі фактично отриманого страхового відшкодування (результат «нуль»), без урахування фактичних втрат підприємства від настання страхового випадку.

Але ми вже сказали: про «одночасне» застосування двох норм не йдеться.

Який шлях обрати – фіскальний та безпечний чи правильний, але ризикований? Це вибирати платнику податку. Однак зазначимо, що публікація у відомчому виданні не є узагальнюючою податковою консультацією. Тому радимо звернутись із запитом до своєї податкової та отримати індивідуальну консультацію, яку можна оскаржити в судовому порядку як таку, що не відповідає законодавству (аргументи див. вище).

ПДВ

Облік залежить від виду майна та наслідків надзвичайної події. Отже, якщо запаси внаслідок страхового випадку не підлягають відновленню (тобто не можуть бути використані в господарській діяльності платника податку), слід нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ шляхом «умовного продажу» (звичайно, якщо раніше по них був відображений податковий кредит), виходячи з вартості їх придбання, а для готової продукції – з вартості придбання тієї частки сировини, матеріалів, послуг, що були використані під час виготовлення цієї продукції (п. 189.1, 198.5 ПК).

Якщо ж знищеними (викраденими) виявились ОЗ, слід застосовувати п. 189.9 ПК, відповідно до якого в такому випадку податковий кредит не коригується та податкові зобов’язання не нараховуються.

Як бачимо, для ОЗ встановлені більш «гуманні» правила, ніж для запасів. Але для застосування цієї преференції необхідно подати податковому органу документ, що засвідчує знищення (втрату) ОЗ з незалежних від платника податку причин. Проте п. 189.9 ПК не встановлено, коли і як такий документ слід подати. Отже, на нашу думку, це можна зробити або разом з поданням декларації з ПДВ за період, у якому ліквідовано (втрачено) ОЗ, або під час перевірки.

Отримання страхового відшкодування не є об’єктом обкладення ПДВ (пп. 196.1.3 ПК).

Відображення в обліку на прикладах

Приклад 1

Підприємство, платник податку на прибуток та ПДВ, застрахувало від пожежі, у тому числі такої, що виникла внаслідок протиправної дії третіх осіб, власний легковий автомобіль, що використовувався в господарській діяльності. Під час масових заворушень автомобіль було спалено, відповідно до експертного висновку подальшому використанню чи відновленню авто не підлягає. Винних осіб не встановлено. Залишкова вартість автомобіля на дату страхового випадку становила 200 тис. грн., сума нарахованого зносу – 60 тис. грн. Суми первісної вартості та нарахованої амортизації в бухгалтерському та податковому обліку збігаються.

Страхове відшкодування за договором становить 120 000 грн., франшиза – 2 %. Таким чином, сума застрахованих збитків дорівнює 117 600 грн. (120 000 грн. – 120 000 грн. х 2 %). Відповідно підприємством отримано страхове відшкодування в розмірі 117 600 грн.

Бухгалтерський та податковий облік отримання страхового відшкодування в разі ліквідації ОЗ

(грн.)

Приклад 2

Унаслідок неправомірних дій невстановлених осіб (вибуху) знищено частину будівлі, що належить підприємству. Первісна вартість будівлі – 1 000 000 грн., сума нарахованої амортизації – 200 000 грн. (знос – 20 %). Відповідно до експертної оцінки вартість збитків підприємства (знищеної частини будівлі) становить 50 000 грн. без урахування зносу. Сума отриманого страхового відшкодування відповідно до акта страхового комісара – 35 000 грн.

Знищення частини будівлі не перешкоджає подальшій експлуатації вцілілої частини.

Бухгалтерський та податковий облік отримання страхового відшкодування в разі часткової ліквідації ОЗ

(грн.)

ВИСНОВКИ

Суми страхових внесків підприємство-страхувальник має право віднести до складу витрат згідно з пп. 140.1.6 ПК, якщо застраховане майно використовується для ведення господарської діяльності.

Якщо через настання страхового випадку застраховані основні засоби ліквідуються та підприємство отримує страхове відшкодування, можна віднести всю суму понесених збитків до складу витрат (згідно з п. 146.16 ПК). Але зверніть увагу: в одному зі своїх роз’яснень фахівці Міндоходів указують, що в разі отримання страхового відшкодування підприємство має право включити до складу витрат тільки суму застрахованих збитків. І пояснюють це тим, що для застосування п. 146.16 ПК немає законодавчих підстав. Тому радимо з цього приводу звернутися до своєї податкової інспекції.