Бухгалтерський облік ПДВ: акцент на змінах-2015 (частина 2)

Як відомо, у 2015 році у сфері ПДВ відбулися істотні зміни, які повинні були знайти своє відображення в бухгалтерському обліку. Тому з 18.12.15 р. Інструкція з бухобліку податку на додану вартість, яка затверджена наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141 (далі – Інструкція № 141), що регламентує бухоблік ПДВ, була приведена у відповідність з оновленими нормами ПК. У цій консультації продовжимо розгляд бухобліку ПДВ на практичних ситуаціях. Початок див. у консультації «Бухгалтерський облік ПДВ: акцент на змінах-2015» (далі – консультація № 1).

Ситуація 3

Товари, послуги або необоротні активи придбаваються в постачальника – платника ПДВ для одночасного використання в операціях, що не обкладаються та обкладаються ПДВ.

У даній ситуації при будь-якій першій події (отримання товарів, послуг, необоротних активів або передоплата) необхідно застосовувати субрахунок 6432 (п. 11 Інструкції № 141). Механізм його застосування – такий самий, як і при повному використанні товарів/послуг в операціях, що не обкладаються ПДВ (див. ситуацію 2 у консультації № 1). Єдина відмінність – податкові зобов'язання нараховуються не в повному обсязі (20 % вартості придбання товарів/послуг), а пропорційно до частки використання товарів/послуг в операціях, що не обкладаються ПДВ (п. 199.1 ПК).

Зауважимо, що у випадку коли на дату придбання товарів, послуг, необоротних активів частка їх використання в операціях, що не обкладаються ПДВ, відома, податкові зобов'язання можна нарахувати на дату першої події. Якщо ж на цю дату даний показник ще не відомий (такі операції у звітному періоді платник здійснив уперше), тоді податкові зобов'язання нараховуються за підсумками звітного періоду.

Порядок відображення зазначених операцій в обліку такий:

(грн.)

Зверніть увагу: платники податків, які здійснюють як операції, що обкладаються ПДВ, так і операції, що не обкладаються ПДВ, при бажанні можуть поділити облік нарахування податкових зобов'язань при частковому (згідно з п. 199.1 ПК) і повному (згідно з п. 198.5 ПК) використанні товарів (послуг) в операціях, що не обкладаються ПДВ. Для цього можна вести окремі субрахунки (наприклад, субрахунок 64321 – для часткового використання та 64322 – для пов-ного використання). Окремий облік має сенс, адже по суті коригуванню (річному перерахунку) підлягають тільки ті податкові зобов'язання, які нараховані згідно з п. 199.1 ПК (п. 199.3, 199.5 ПК). Тоді оборот за дебетом субрахунка 64321 за рік покаже річну суму податкових зобов'язань, що підлягає перерахунку.

Результати річного перерахунку ПДВ, проведеного згідно зі ст. 199 ПК, відображаються такими проведеннями (їх потрібно зробити 31 грудня звітного року) (п. 12 Інструкції № 141):

• якщо податкові зобов'язання потрібно донарахувати – Дт 6432 – Кт 6415 і Дт 949 – Кт 6432 на суму донарахування;
• якщо податкові зобов'язання потрібно зменшити – Дт 6415 – Кт 6432 і Дт 6432 – Кт 719 на суму зменшення.

Аналогічно відображається в бухгалтерському обліку і перерахунок ПДВ, проведений в останньому звітному періоді в разі анулювання ПДВ-реєстрації.

Ситуація 4

Зміна напряму використання необоротних активів, товарів, послуг після їх одержання.

Напрям 1. Товари, послуги, необоротні активи, раніше придбані в платника ПДВ для використання в оподатковуваних операціях, починають використовуватися в операціях, що не обкладаються ПДВ та/або в негосподарській діяльності.

У даному випадку при зміні напряму використання товарів, послуг, необоротних активів підприємство зобов'язане нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ (п. 189.1, 198.5 ПК). При цьому за товарами, послугами, необоротними активами, придбаними до 01.07.15 р., таке нарахування потрібно здійснювати, якщо при їх придбанні був відображений податковий кредит, а за товарами, послугами, необоротними активами, придбаними з 01.07.15 р., – у всіх випадках, крім придбань без ПДВ (наприклад, у неплатника ПДВ).

Згідно з п. 1.3 Інструкції № 141 у цьому випадку донарахування податкових зобов'язань відображається таким чином:

• за товарами і послугами – у кореспонденції з рахунком витрат діяльності (9-го класу рахунків), зазвичай це субрахунок 949 (Дт 949 – Кт 6415). Так пропонується робити, навіть якщо товари на момент зміни напряму використання ще перебувають на балансі;
• за необоротними активами: при їх переведенні для використання в операціях, що обкладаються ПДВ, – у кореспонденції з рахунком витрат діяльності (Дт 949 – Кт 6415), а при передачі для невиробничого використання – у кореспонденції з рахунком обліку ОЗ (Дт 10, 11 – Кт 6415).

Облік операцій у даній ситуації ведеться так:

(грн.)

Зауважимо, що податкові зобов'язання з ПДВ, нараховані при зміні напряму використання товарів, послуг, необоротних активів, також повинні потрапити в рядки 4.1 та/або 4.2 нової декларації. Тому в бухгалтерському обліку при нарахуванні податкових зобов'язань у цьому випадку, можливо, також зручніше використовувати проміжний субрахунок 6432 (про таку можливість говорить і п. 11 Інструкції № 141). Як його використовувати, див. у прикладах із ситуації 2 (див. консультацію № 1).

Напрям 2. Товари, послуги, необоротні активи, раніше придбані в платника ПДВ для використання в операціях, що не обкладаються ПДВ (або в негосподарській діяльності), починають використовуватися в оподатковуваних операціях у рамках господарської діяльності.

Як ми вже зазначали вище, у момент придбання за такими товарами, послугами, необоротними активами нараховуються одночасно і податковий кредит, і податкові зобов'язання з ПДВ (п. 198.3, 198.5 ПК). Тому при зміні напряму їх використання п. 198.5 ПК передбачене зменшення податкових зобов'язань на підставі розрахунку коригування до ПН, раніше виписаної при придбанні товарів (послуг) для використання в операціях, що не обкладаються ПДВ, або в негосподарській діяльності. Відображається таке зменшення проведенням Дт 6415 – Кт 719 у всіх випадках, у тому числі і за товарами та необоротними активами, які на момент переведення перебувають на балансі підприємства (п. 10 Інструкції № 141).

Облік операцій у цій ситуації ведеться таким чином:

(грн.)