Конкурс 2016 питання 14. ПСП: правила застосування

Нормами ПК окремим категоріям платників податків дозволено зменшити свій оподатковуваний дохід на податкову соціальну пільгу (далі – ПСП). При цьому слід дотримуватися правил її застосування, оскільки неправильний розрахунок оподатковуваного доходу призводить до штрафних санкцій. Із консультації ви дізнаєтеся, які категорії платників податків мають право на пільгу та в якому розмірі.

Умови надання ПСП

Платники податків можуть скористатися ПСП при виконанні низки умов, визначених у п. 169.1 Податкового кодексу України (далі – ПК).

Умова 1. ПСП застосовується до доходу у вигляді заробітної плати.

ПСП застосовується виключно до нарахованої протягом звітного місяця заробітної плати. При цьому до складу зарплати входять: основна та додаткова зарплата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати платнику податків, які здійснюються (надаються) у зв'язку з відносинами трудового найму (пп. 14.1.48 ПК). 

Структура заробітної плати визначається нормами Інструкції, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.04 р. № 5. Однак для цілей застосування ПСП до зарплати прирівнюються і деякі доходи, які згідно із цією інструкцією не входять до фонду оплати праці. Наприклад, до зарплати відносяться і лікарняні (ЗІР, категорія 103.09.04).

ПСП не застосовується (пп. 169.2.3 ПК): 

• до доходів платника податків, які не є заробітною платою; 
• зарплати, яку платник податків протягом звітного місяця одержує одночасно з доходами у вигляді стипендії, грошового або майнового забезпечення учнів, студентів, аспірантів, ординаторів, ад'юнктів, військовослужбовців, які виплачуються з бюджету; 
• доходу самозайнятої особи від провадження підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності.

При застосуванні зазначеного обмеження часто виникають такі запитання.

Чи застосовується ПСП до зарплати працівника підприємства, який зареєстрований підприємцем? 

Так, застосовується. Незалежно від того, одержує працівник дохід від підприємницької діяльності чи ні, він має право на застосування ПСП до зарплати. Дія ПСП не поширюється тільки на підприємницькі доходи (пп. 169.2.3 ПК).

Студент працює та одержує зарплату. Чи має він право на ПСП?

Щоб студент міг скористатися ПСП, він не повинен одержувати стипендію, грошове або майнове забезпечення з бюджету (пп. 169.2.3 ПК). Крім того, повинні бути виконані всі три умови, про які йдеться в цьому розділі. Якщо ж йому виплачується стипендія, він не може претендувати на пільгу.

Умова 2. ПСП застосовується до зарплати, отриманої від одного роботодавця.

Працівник, що перебуває в трудових відносинах із кількома роботодавцями, має право на ПСП тільки за одним місцем роботи. При цьому не важливо, основне це місце роботи чи ні. Вибір повинен зробити сам працівник. Якщо ж ПСП буде застосовуватися не за одним місцем роботи, працівник буде нести встановлену законодавством відповідальність (докладніше див. далі). 

Умова 3. Зарплата не повинна перевищувати граничну величину.

У загальному випадку дохід, що дає право платнику податків на одержання ПСП, не повинен перевищувати величину, яка дорівнює розміру прожиткового мінімуму, установленого для працездатної особи на 1 січня звітного року, помноженому на 1,4 та округленому до найближчих 10 грн. (пп. 169.4.1 ПК). 

Станом на 01.01.16 р. прожитковий мінімум становить 1 378 грн. (ст. 7 Закону України від 25.12.15 р. № 928-VIII). Значить, розмір зарплати, що дає право на застосування ПСП, дорівнює 1 930 грн. на місяць (1 378 грн. х  1,4). 

Важливий нюанс: подальше підвищення прожиткового мінімуму протягом 2016 року не вплине на граничну величину пільговуваного доходу. 

Якщо платник податків має право на «дитячу» ПСП, тоді граничний розмір його доходу визначається як добуток граничної величини доходу для загального випадку (у 2016 році – 1 930 грн.) і відповідної кількості дітей (докладніше про «дитячі» ПСП читайте далі). 

Для визначення граничної суми пільговуваного доходу дохід (його частина), одержуваний у вигляді зарплати за період її збереження, у тому числі за час відпустки або хвороби, відноситься до відповідних податкових періодів його нарахування (абзац третій пп. 169.4.1 ПК). При виплаті перехідних відпусткових або лікарняних їх суми потрібно розподілити за періодами, на які вони припадають. Зарплата з урахуванням розподілених сум перехідних виплат порівнюється окремо за кожний місяць із граничною величиною доходу, що дає право на ПСП. За результатами такого порівняння можна встановити, може працівник претендувати на пільгу чи ні.

Розглянемо це одну ситуацію.

Зарплата працівниці – 3 500 грн., у неї двоє неповнолітніх дітей. На підставі заяви їй надається ПСП. У липні працівниці видано нецільову благодійну допомогу в сумі 500 грн. Чи зберігається за працівницею право на ПСП у цьому місяці?

Так, зберігається. Пояснимо чому.

Як ми зазначили вище, граничний розмір доходу, який дає право на отримання ПСП одному з батьків, визначається шляхом множення максимальної величини доходу (у 2016 році – 1 930 грн.) на кількість дітей (абзац другий пп. 1 п. 4 ст. 169 Податкового кодексу, далі – ПК). Тобто в даному випадку: 

1 930 грн. х 2 = 3 860 грн. 

У працівниці зарплата 3 500 грн., ПСП їй належить.

Чи треба додавати до зарплати суму отриманої допомоги? У даному випадку не треба. Не включається до місячного оподатковуваного доходу фізособи сума отриманої нецільової благодійної допомоги, якщо вона не перевищує 1,4 місячного прожиткового мінімуму, що діє для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, з округленням до найближчих 10 грн. (пп. 170.7.3 ПК). У 2016 році це 1 930 грн. У нашому випадку працівниця отримала 500 грн. допомоги, тобто «не вийшла за ліміт». Нагадаємо, що у формі № 1ДФ видача нецільової благодійної допомоги повинна відображатися окремим рядком за кодом ознаки доходу «169».

Крім того, ПСП застосовується тільки до доходу, нарахованого протягом звітного податкового місяця у вигляді заробітної плати та інших прирівняних до неї виплат, компенсацій і винагород. Нецільова благодійна допомога не є зарплатою або прирівняною до неї виплатою. Тому ніщо не заважає застосувати ПСП до зарплати в місяці видачі нецільової благодійної допомоги.

Така ж думка була висловлена у «Віснику податкової служби України», 2013, № 7, с. 16 відносно ситуації, коли в одному місяці виплачується зарплата та винагорода за разову роботу за цивільно-правовим договором (ЦПД). Аргумент: разова виплата за ЦПД згідно з ПК не є заробітною платою і жодним чином не впливає на реалізацію права платника податків на ПСП (звичайно, за умови дотримання інших вимог ст. 169 ПК). 

Види ПСП

Для різних категорій платників податків п. 169.1 ПК установлені різні види ПСП, а саме: 

• загальна в розмірі 50 % прожиткового мінімуму для працездатної особи (у розрахунку на місяць)(пп. 169.1.1 ПК), тобто в 2016 році – 689 грн. (1 378 грн. х 50 %); 
• підвищена – 150 % загальної ПСП (пп. 169.1.3 ПК), тобто в 2016 році – 1 033,50 грн. (689 грн. х 150 %); 
• максимальна – 200 % загальної ПСП (пп. 169.1.4 ПК), тобто в 2016 році – 1 378 грн. (689 грн. х 200 %).

Порядок надання

Для одержання ПСП працівник повинен подати роботодавцю (пп. 169.2.2 ПК):

• заяву про самостійний вибір місця застосування ПСП. На сьогодні форму заяви не затверджено, тому її можна скласти в довільній формі;
• документи, що підтверджують право на ПСП, згідно з переліком, установленим Порядком, затвердженим постановою КМУ від 29.12.10 р.№ 1227. 

Зазначимо, що від подання заяви звільнені тільки держслужбовці, однак підтвердні документи вони все-таки повинні подавати (пп. 169.2.3 ПК).

Пільга починає застосовуватися із дня одержання роботодавцем заяви працівника та підтвердних документів. Так, якщо працівник подав заяву 22 лютого, то пільга повинна застосовуватися до зарплати за лютий, причому до всієї зарплати, а не пропорційно до днів, відпрацьованих із моменту подання заяви (ЗІР, категорія 103.08.04). 

Якщо працівник має право на декілька ПСП, то йому надається більша за розміром пільга (пп. 169.3.1 ПК). Це правило не поширюється на осіб, які утримують двох і більше дітей, у тому числі дитину-інваліда (дітей-інвалідів).

ПСП застосовується до доходу платника податків з урахуванням останнього податкового періоду, у якому платник податків (пп. 169.3.4 ПК):

• помер або оголошений судом померлим;
• визнаний судом безвісти зниклим;
• втрачає статус резидента;
• звільнений із місця роботи. 

Хто має право на одержання ПСП

Категорії працівників, які користуються правом на ПСП, і перелік підтвердних документів для кожного виду пільги подамо в таблиці.
 

Правила застосування «дитячої» ПСП

Для платників податків, які мають дітей віком до 18 років, ПК передбачено два види ПСП: загальна (у 2016 році – 689 грн.) і підвищена (у 2016 році – 1 033,50 грн.).

Право на загальну «дитячу» ПСП надане платникам податків, які утримують двох і більше неповнолітніх дітей, у розрахунку на кожну таку дитину (пп. 169.1.2 ПК).

Підвищеною ПСП можуть скористатися платники податків, які (пп. 169.1.3 ПК):

• є одинокими батьками (опікунами, піклувальниками), удовою (удівцем); 
• утримують дитину-інваліда.

Право на «дитячу» ПСП мають обоє з батьків, якщо дохід кожного з них не перевищує величини, установленої п. 169.4 ПК. Граничний розмір доходу, що дає право на одержання «дитячої» ПСП одним із батьків, визначається шляхом множення граничної величини зарплати, до якої застосовується ПСП (у 2016 році — 1 930 грн.), на кількість дітей (абзац другий пп. 169.4.1 ПК). Другий із батьків має право на «дитячу» ПСП, якщо його дохід не перевищує встановленої законодавством межі (абзац перший пп. 169.4.1 ПК). 

«Дитяча» ПСП починає застосовуватися до зарплати працівника із дня подання ним відповідної заяви. Її дія припиняється в кінці року, у якому дитина досягає повноліття, а в разі її смерті до досягнення 18 років – у кінці року, у якому дитина померла.

Право на одержання «дитячої» ПСП втрачається починаючи з податкового місяця, на який припадає одна з таких подій (пп. 169.3.3 ПК):

• платника податків позбавляють батьківських прав;
• платник податків відмовляється від дитини або передає її на державне забезпечення, у тому числі в установи для дітей-сиріт і дітей, позбавлених батьківського піклування, незалежно від того, береться там плата за її утримання чи ні;
• дитина стає курсантом на умовах повного забезпечення.

Розглянемо порядок застосування ПСП у різних ситуаціях.

СИТУАЦІЯ 1
На одному підприємстві працюють обоє з батьків, які мають двох неповнолітніх дітей. Заробітна плата матері на місяць становить 1 700 грн., батька – 3 300 грн. Заяви про застосування ПСП подано. До бухгалтерії також передано копії свідоцтв про народження дітей.

Визначимо право цих працівників на ПСП і розрахуємо суму утримань із зарплати.

У нашому випадку обоє з батьків можуть скористатися «дитячою» ПСП: зарплата матері не перевищує 1 930 грн., а зарплата батька не перевищує граничний пільговуваний дохід – 3 860 грн. (1 930 грн. х 2 дітей). При цьому батько у своїй заяві повинен указати, що його дружина при одержанні ПСП не користується правом на збільшення розміру доходу кратно кількості дітей (див. ЗІР, категорія 103.08.02).

Зробимо необхідні розрахунки.

1. Утримання із зарплати матері:

• ПДФО: 

(1 700,00 грн. – 689,00 грн. – 689,00 грн.) х 18 % = 57,96 грн.;

• військовий збір: 

1 700 грн. х 1,5 % = 25,50 грн. 

Усього до видачі – 1 616,54 грн. (1 700,00 грн. – 57,96 грн. – 25,50 грн.).

2. Утримання із зарплати батька:

• ПДФО: 

(3 300 грн. – 689 грн. – 689 грн.) х 18 % = 345,96 грн.;

• військовий збір: 

3 300 грн. х 1,5 % = 49,50 грн. 

Усього до видачі – 2 904,54 грн. (3 300,00 грн. – 345,96 грн. – 49,50 грн.).  

У податковому розрахунку за формою № 1ДФ дана операція відображається двома рядками за кожним із батьків.

СИТУАЦІЯ 2
Працівник перебуває в цивільному шлюбі і утримує трьох дітей віком до 18 років. Двоє з них – його рідні діти, які проживають із ним після смерті першої дружини, один – неусиновлена дитина другої дружини, яка перебуває у відпустці для догляду за цією дитиною до досягнення нею 3 років. Зарплата працівника – 5 000 грн. на місяць. Відповідні документи для застосування ПСП подано до бухгалтерії підприємства.

«Дитяча» ПСП надається батькам за умови, що вони фактично утримують і виховують дітей. При цьому ДФС роз'ясняє (ЗІР, категорія 103.08.02), що для цілей одержання «дитячої» ПСП під вихованням дитини слід розуміти насамперед її спільне проживання з батьками. Документом, що підтверджує таке спільне проживання, може бути, наприклад, довідка із ЖЕКа.

У нашій ситуації працівник утримує трьох неповнолітніх дітей, які проживають разом із ним, тому він має право на ПСП (усі необхідні документи передано до бухгалтерії). 

Для розрахунку утримань із зарплати визначаємо:

• граничний розмір зарплати, що дозволяє застосовувати «дитячу» ПСП: 

1 930 грн. х 3 дітей = 5 790 грн. 

Зарплата працівника – 5 000 грн., тобто не перевищує пільговуваний розмір;

• розмір ПСП: 

689 грн. х 3 дітей = 2 067 грн.

Звідси розрахуємо суми:

• ПДФО: 

(5 000 грн. – 2 067 грн.) х 18 % = 527,94 грн.;

• військового збору: 

5 000 грн. х 1,5 % = 75 грн.

Усього до видачі – 4 397,06 грн. (5 000,00 грн. – 527,94 грн. – 75,00 грн.). 

Відповідальність

Платники податків відповідають за неправомірне одержання ПСП, оскільки пільга надається на підставі поданої ними заяви. Платник, із вини якого незаконно застосовується ПСП, втрачає право на пільгу за всіма місцями одержання доходу, починаючи з місяця, у якому таке порушення мало місце, і закінчуючи місяцем поновлення права на пільгу (пп. 169.2.4 ПК). 

Контроль над правильністю застосування ПСП платниками податків покладено на органи ДФС. Їх завдання – інформувати роботодавців про надання працівником заяви на ПСП не за одним місцем роботи. Орган ДФС направляє роботодавцю повідомлення про порушення його працівником порядку застосування ПСП (форму затверджено Наказом Міндоходів і зборів України від 27.01.14 р. № 86), виявлене на підставі даних податкової звітності або документальних перевірок.

Після одержання повідомлення роботодавцем працівник повинен подати заяву про відмову від пільги всім роботодавцям, яким раніше була подана заява про застосування ПСП. У заяві про відмову слід указати місяць, у якому відбулося порушення. На підставі такої заяви роботодавець розраховує та утримує відповідну суму недоплаченого податку та штрафу в розмірі 100 % суми недоплати. Зазначені утримання здійснюються при найближчій виплаті доходу, а при недостатності суми доходу – за рахунок наступних виплат. 

Якщо суми недоїмки і штрафу не були утримані податковим агентом за рахунок доходу платника податків, то вони включаються до річної податкової декларації такого платника. Право на застосування ПСП у цьому випадку відновлюється з місяця, що настає за місяцем повного погашення недоплати і штрафу (пп. 169.2.4 ПК). 

ПСП застосовується до доходу у вигляді заробітної плати, нарахованої за звітний місяць, тільки при виконанні певних умов і тільки одним роботодавцем.

Співавтор
Галина Некльоса,
консультант із питань
бухгалтерського обліку  та оподаткування