Зведена ПН на ритмічні постачання: ураховуємо передоплати

Неочевидні помилки з ПДВ: як уникнути наслідків

У консультації розповімо, які особливості оформлення зведеної податкової накладної (далі – ПН) за ритмічними або безперервними постачаннями, які помилки допускають бухгалтери на практиці та чим вони чреваті.

Насамперед зазначимо, що зведені ПН, про які тут ідеться, складаються згідно з п. 201.4 і п. 44 підрозд. 2 розд. ХХ ПК, тобто коли:

• постачання товарів (послуг) носить безперервний або ритмічний характер. При цьому ритмічними вважаються постачання тому самому покупцю два та більше разів на місяць, а безперервними визнаються постачання, які є такими за умовами договору (Лист ДФС від 12.07.16 р. № 15014/6/99-95-42-01-15);
• здійснюються безперервні або ритмічні постачання електричної або теплової енергії, вугілля та/або продуктів його збагачення.

Зведена ПН може оформлятися з періодичністю, зазначеною в договорі постачання, але не пізніше останнього дня звітного періоду, у якому здійснюються постачання.

Розглянемо на прикладах особливості оформлення зведеної ПН і помилки, які при цьому можуть допускатися.

Приклади

Приклад 1

Підприємство здійснює ритмічні постачання та за умовами договору оформляє зведені ПН 15-го числа та останнім числом місяця. У квітні були здійснені такі операції:

• 01.04.19 р. отримано передоплату від покупця в сумі 54 000 грн. (у т. ч. ПДВ – 9 000 грн.);
• з 01.04.19 р. по 15.04.19 р. відвантажено товар на загальну суму 24 000 грн. (у т. ч. ПДВ – 4 000 грн.);
• з 16.04.19 р. по 30.04.19 р. відвантажено товар на загальну суму 18 000 грн. (у т. ч. ПДВ – 3 000 грн.).

Як діяв бухгалтер?

На загальну суму відвантажень у період із 1 по 15 квітня, тобто на 24 000 грн. (у т. ч. ПДВ – я 4 000 грн.), була оформлена зведена ПН. Також була складена зведена ПН на загальну суму відвантажень за період із 16 по 30 квітня, тобто на 18 000 грн. (у т. ч. ПДВ – 3 000 грн.).

На суму передоплати, що залишилася, окрема ПН не була виписана. Вона була врахована в рахунок постачань травня, тобто увійшла до складу зведених ПН, оформлених при травневих відвантаженнях.

Що треба було зробити?

Крім зведених ПН, оформлених 15 і 30 квітня, бухгалтеру слід виписати 30 квітня окрему звичайну ПН на залишок передоплати, тобто 12 000 грн. (54 000 грн. – 24 000 грн. – 18 000 грн.).

Нагадаємо правило оформлення зведених ПН у випадку передоплат: якщо на дату їх складання сума коштів, що надійшла на рахунок постачальника, перевищує вартість поставлених товарів, таке перевищення вважається передоплатою і на її суму складається звичайна ПН не пізніше останнього дня місяця (п. 201.4 ПК).

Якими можуть бути наслідки?

У даній ситуації платник ПДВ занизив податкові зобов'язання за квітень. Згідно зі складеними ПН загальна сума постачання – 42 000 грн. (у т. ч. ПДВ – 7 000 грн.). Насправді загальна сума постачань повинна була становити 54 000 грн. (у т. ч. ПДВ – 9 000 грн.).

Таким чином, бухгалтер занизив суму податкових зобов'язань за квітень на 2 000 грн., що чревато штрафними санкціями згідно з п. 123.1 ПК, якщо така недоплата буде виявлена в ході податкової перевірки.

Як виправити помилку?

Бухгалтеру слід оформити звичайну ПН на залишок передоплати, датуючи її 30.04.19 р. Також треба подати уточнюючий розрахунок до декларації з ПДВ за квітень і збільшити суму податкових зобов'язань за цей період.

Приклад 2

Підприємство здає в оренду приміщення. За умовами договору орендар сплачує орендну плату двічі на місяць: 50 % до 15-го числа поточного місяця і 50 % до 5-го числа наступного місяця.

Як діяв бухгалтер?

Бухгалтер підприємства-орендодавця порахував, що в даній ситуації має місце ритмічне постачання, і оформляв зведену ПН за двома оплатами, отриманими у вигляді орендної плати, останнім числом місяця.

Що треба було зробити?

Як ми вже зазначали вище, зведена ПН оформляється, якщо постачання товарів (послуг) мають безперервний характер. Операція з надання майна в оренду, яка з метою обкладення ПДВ є постачанням послуг (пп. 14.1.185 ПК), має безперервний характер. Тому цілком логічно складати в цьому випадку зведену ПН.

На думку ДФС, з метою застосування норм п. 201.4 ПК надання послуг оренди на умовах передоплати не може розглядатися як постачання, що мають безперервний або ритмічний характер (Листи ДФС від 12.01.16 р. № 258/10/26-15-11-01-18, від 29.10.15 р. № 23008/6/99-99-19-03-02-15 ). Тому на суму орендної плати орендодавець повинен виписувати ПН у загальному порядку на дату першої події (у цьому випадку – отримання передоплати).

Зазначимо, що з думкою ДФС можна поспорити, тому що зроблений у їх роз'ясненні висновок не випливає з норм ПК. Адже згідно з п. 201.4 ПК окрема ПН на передоплату складається, якщо сума такої передоплати не перекрита постачаннями товарів (послуг) протягом місяця.

Якими можуть бути наслідки?

ДФС може порахувати, що зведені ПН були складені платником ПДВ неправильно, а значить, існує загроза втрати податкового кредиту покупцем. Тому в даній ситуації можна отримати індивідуальне податкове роз'яснення на свою адресу щодо оформлення зведеної ПН за оплатами послуг оренди.

Також зазначимо, що складання зведених ПН – це право, а не обов'язок платника податків. Тому з урахуванням роз'яснення ДФС у цьому випадку безпечніше виписати звичайні ПН за правилом першої події.