Облік депозитів в інвалюті

Акценти цієї статті:

• депозити на вимогу і строкові депозити відображаються в бухобліку по-різному;
• критерії, за якими розрізняються депозити: строк, ліквідність і ступінь зміни вартості грошей за час їх розміщення на депозиті.

Навіщо підприємству класти гроші на депозит?

Сьогодні багато підприємств страждають через недостатність обігових коштів. І в такій ситуації говорити про розміщення вільних коштів на депозит не доводиться: їх просто немає.

Проте є й інші підприємства, виробничий цикл яких дозволяє отримати від клієнтів передоплату, а потім частинами вкладати гроші у виробництво (наприклад, щомісячно) і частинами ж відвантажувати вироблену продукцію або надавати послуги клієнтам (замовникам). У таких підприємств протягом операційного циклу можуть водитися вільні гроші. І якщо покласти гроші на депозит, то це дозволить як мінімум зберегти їх вартість в умовах інфляції. При цьому підприємство повинне вирішити, що краще: помістити гроші на депозит у національній валюті чи в інвалюті? Як правило, на гривневі депозити банки встановлюють проценти вищі, ніж на інвалютних. Проте зростання курсу інвалюти (зокрема, долара) робить привабливішими депозити в інвалюті, оскільки гривневий еквівалент основної суми (тіла) депозиту в умовах інфляції збільшується буквально на очах.

Розглянемо, як відобразити в обліку підприємства розміщення вільних коштів на інвалютний депозит. При цьому пам'ятатимемо, що є основна сума вкладу (тіло депозиту – це власні гроші вкладника), нараховувані на неї проценти (це дохід вкладника), а також курсові різниці (додатні та від’ємні).

Загальні положення

Вкладом (депозитом) можуть виступати готівкові або безготівкові грошові кошти в гривнях або інвалюті, а також банківські метали (абзац третій п. 1.1 гл. 1 Положення про порядок здійснення банками України вкладних (депозитних) операцій з юридичними і фізичними особами, затвердженого постановою Правління НБУ від 03.12.03 р. № 516, далі – Положення № 516).

Той факт, що ви стали вкладником, підтверджується договором банківського вкладу (далі – договір) і відкриттям вкладного (депозитного) рахунка (п. 1.8 Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затвердженої постановою Правління НБУ від 12.11.03 р. № 492, далі – Інструкція № 492).

Гроші на депозитний рахунок перераховуються з поточного рахунка підприємства, а після закінчення строку договору банківського вкладу – повертаються банком на поточний рахунок.

Депозитний рахунок відрізняється від звичайного поточного рахунка тим, що з нього не можна проводити розрахункові операції і знімати готівку (п. 9.6 Інструкції № 492). Але якщо підприємству видано кредит під заставу депозиту й умови кредитного договору порушуються (наприклад, підприємство вчасно не погашає кредит), то банк має право списати в рахунок погашення кредиту гроші з депозитного рахунка підприємства.

Після закінчення строку депозиту банк зобов'язаний виплатити вкладникові суму вкладу і проценти на неї або дохід в іншій формі – на умовах і в порядку, що встановлені договором (ст. 1058 Цивільного кодексу, далі – ЦК).

Проценти – це дохід, який банк нараховує і виплачує вкладникові за користування залученими коштами. Розмір процентів банк установлює самостійно. Якщо договором не встановлено розмір процентів, то банк зобов'язаний їх виплатити у розмірі облікової ставки НБУ (п. 3.4 Положення № 516).

Зазвичай проценти нараховуються і виплачуються у валюті вкладу, якщо інше не встановлено договором (п. 1.5, 1.6 Положення № 516). Наприклад, договором може бути передбачено виплату процентів за інвалютним вкладом в іншій інвалюті або в гривнях. Проценти нараховуються з дня, що настає за днем розміщення вкладу на депозит, і до дня, що передує дню повернення вкладу (ч. 5 ст. 1061 ЦК).

Виплата процентів здійснюється у строки, установлені договором (п. 1.7 Положення № 516). Нараховані проценти банк може перераховувати на поточний рахунок підприємства або зараховувати на поповнення депозиту (п. 3.1 Положення № 516). Звичайно цю умову також зазначено в договорі.

Уважно вивчіть умови договору з банком. Від умов договору залежить і облік.

Облік за П(С)БО

Інвалюта може бути поміщена на депозит на строк до 12 місяців (короткостроковий депозит) або на довший строк (довгостроковий депозит).

Перерахування інвалюти на депозит у банку з поточного рахунка і повернення цієї самої суми з депозиту на поточний рахунок підприємства ніяк не впливають на витрати і доходи підприємства. Суми за такими операціями не відповідають критеріям визнання витрат (п. 5 П(С)БО 16) і доходів (п. 5 П(С)БО 15). А ось проценти, нараховані на тіло депозиту, визнаються доходом у місяці їх нарахування (п. 20 П(С)БО 15).

На якому рахунку обліковувати суму інвалюти, поміщену на депозит? Це залежить від умов договору з банком.

Варіант 1. Депозит на вимогу

Гроші на депозиті на вимогу (коли підприємство зажадає, тоді банк їх і видасть) згідно з п. 3 НП(С)БО 1 є просто коштами. Для обліку такого депозиту застосовують субрахунок 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті».

Проценти за таким депозитом (нараховані на залишок коштів на депозитному рахунку) обліковують на субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» (Інструкція про застосування плану рахунків, бухобліку активів, зобов'язань і господарських операцій підприємств та організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291, далі – Інструкція № 291).

Варіант 2. Короткостроковий депозит

Цей депозит відкривається на строк до 12 місяців з дати балансу, зняти гроші достроково – не можна за умовами договору банківського вкладу. Раз гроші на депозиті не можуть використовуватися для проведення поточних операцій, то й рахунок 31 застосовувати, на наш погляд, не слід.

Кошти на такому депозиті розглядаються як короткострокова фінансова інвестиція. Нагадаємо, що до фінансових інвестицій належать активи, які підприємство-інвестор утримує в цілях збільшення прибутку (у вигляді процентів, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу й отримання інших вигід (п. 4 П(С)БО 13). Для обліку такого депозиту застосовують субрахунок 351 «Еквіваленти грошових коштів».

А що таке еквіваленти грошових коштів? Це короткострокові фінансові інвестиції, які вільно конвертуються в певні суми грошей і характеризуються незначним ризиком зміни вартості (п. 3 НП(С)БО 1). Як бачимо, це визначення цілком застосовно до інвалюти, поміщеної на депозит строком до одного року.

У Балансі кошти та їх еквіваленти наводяться в одному рядку (1165) і відносяться до складу оборотних активів підприємства.

Проценти за таким депозитом обліковують на субрахунку 733 «Інші доходи від фінансових операцій» (Інструкція № 291).

Варіант 3. Довгостроковий депозит

Якщо кошти поміщають на депозит на строк більше 12 місяців з дати балансу, то ці кошти розглядаються як необоротний актив та обліковуються на субрахунку 184 «Інші необоротні активи»: як кошти, які неможливо використовувати протягом 12 місяців з дати балансу, або інші активи, які безпосередньо не можуть бути відображені на інших рахунках обліку необоротних активів (Інструкція № 291). Коли до закінчення договору з банком залишиться менше року, вклад переводять на субрахунок 351 проведенням Дт 351 – Кт 184.

Нарахування процентів відображається проведенням Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» – Кт 719 (Кт 733).

Курсові різниці

Тіло депозиту буде повернено і проценти будуть зараховані підприємству на поточний рахунок з депозитного рахунка грошовими коштами (при будь-якому варіанті обліку депозиту – див. вище). Отже, і проценти, і тіло депозиту – це монетарні статті балансу. Нагадаємо, що до монетарних належать статті про грошові кошти, а також про такі активи і зобов'язання, які будуть отримані (сплачені) в певній сумі грошових кош­тів або їх еквівалентів (п. 4 П(С)БО 21).

Як відомо, монетарні статті треба перераховувати за курсом НБУ на дату балансу і на дату господарської операції (п. 8 П(С)БО 21). Це повною мірою відноситься до інвалюти на депозитному рахунку (тіла та відсотків).

Курсові різниці розраховуються шляхом перерахунку інвалюти:

• на дату балансу (для порівняння береться курс на дату розміщення грошей на депозит);
• на дату повернення депозиту (для порівняння береться курс на дату останнього балансу);
• якщо депозит розмістили і повернули в одному звітному періоді – між курсами на дати розміщення і повернення інвалюти.

Курсові різниці за нарахованими, але не виплаченими відсотками розраховуються за період між датою нарахування, датою балансу (якщо на цю дату проценти не виплачені) і датою виплати.

Курсові різниці від перерахунку монетарних статей для операційної діяльності обліковуються на субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці» або на субрахунку 945 «Витрати від операційної курсової різниці» і відображаються у складі інших доходів (витрат). Ці субрахунки слід використовувати для варіанту 1 (депозит на вимогу).

Курсові різниці від перерахунку монетарних статей за фінансовою або інвестиційною діяльністю відображаються у складі інших доходів (витрат) та обліковуються на субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» і субрахунку 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць». Ці субрахунки слід використовувати для варіантів 2 та 3 (строкові депозити).

На дату операції (тобто на дати розміщення грошей на депозит і повернення депозиту, а також нарахування процентів за депозитом і зарахування процентів на рахунок підприємства) слід застосовувати курс на початок дня (п. 5 П(С)БО 21), а на дату балансу – курс на кінець дня (пп. «а» п. 7 П(С)БО 21).

Облік за МСФО

Аналогічне визначення дається і в міжнародних стандартах (§ 6 МСБУ 7 «Звіт про рух грошових коштів»).

Зверніть увагу, що згідно з § 7 МСБУ 7 до еквівалентів коштів зазвичай належать тільки короткострокові депозити, наприклад строком до трьох місяців. Проте, на нашу думку, тут важливий не тільки строк (тому формулювання й містить застереження «наприклад»), але й інші критерії: високоліквідність і незначна зміна вартості коштів на депозиті. Якщо ці критерії згідно з угодою з банком виконуються, то строк депозиту не такий важливий. Тоді суму депозиту можна визнати еквівалентом грошових коштів. Тут доречний один з основних принципів МСФЗ: спиратися на професійну думку бухгалтера.

Відповідно до §§ 23-24 МСБО 7 грошові надходження від розміщення коштів на депозитах банків можуть представлятися у звітах на нетто-основі.

Розрахункові прибутки та збитки, що виникають в результаті зміни обмінних курсів валют, не є рухом грошових коштів (§28 МСБО 7). Ця сума подається окремо від руху грошових коштів від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності і включає будь-які різниці, які виникли б у разі подання даних про рух грошових коштів у звітності за обмінними курсами валют на кінець періоду.

Приклад

Платник податку на прибуток за договором банківського вкладу розмістив на депозит 10 000 дол. США під 15 % річних на строк з 01.11.14 р. по 05.01.15 р. Проценти на вклад нараховуються щомісяця, а виплачуються одноразово після закінчення договору – при поверненні депозиту. Офіційний курс за 1 дол. США (умовний):

01.11.14 р. – 13 грн.;

30.11.14 р. – 15 грн.;

31.12.14 р. – 14 грн.;

05.01.15 р. – 14,50 грн.

Облік операцій за короткостроковим депозитом покажемо в таблиці.

(дол. США/грн.)