Практичні ситуації складання розрахунку коригування при зміні ціни

ПДВ: останні зміни в практичних ситуаціях

У випадку зміни ціни – як після передоплати, так і після відвантаження товару (підписання акта наданих послуг) – потрібно виписувати РК. Адже головна умова для складання РК, установлена п. 192.1 ПК, дотримується: сума компенсації за товар або послугу при зменшенні або збільшенні ціни змінюється. Розглянемо особливості оформлення таких РК.

Правила складання РК

Зазвичай для зміни ціни товару сторони укладають додаткову угоду до договору постачання. Чи потрібно виписувати РК на дату підписання такої додугоди?

У загальному випадку ні, не потрібно. Саме по собі підписання сторонами додугоди не вимагає оформлення РК. Адже ця дата не є подією для цілей складання РК згідно з п. 192.1 ПК.

РК оформляється, тільки коли відбувається перша з подій, що призводять до фактичної зміни суми компенсації за товар або послугу. Це може бути (залежно від ситуації):

• або постачання товару/підписання акта наданих послуг;
• або рух грошей для оплати (доплати) за товар/послугу або повернення передоплати (її частини).

Ця точка зору підтверджується п. 21 Порядку № 1307, згідно з яким РК складається в порядку, передбаченому для ПН. У ДФС така сама думка (див. ЗІР, категорія 101.15).

Який умовний код причини коригування вказувати в РК при зміні ціни?

Усе залежить від конкретної ситуації. Якщо змінюється:

• ціна всього товару за конкретною товарною позицією, але загальна кількість товару не змінюється, то вказується код причини коригування «101 – зміна ціни»;
• ціна тільки частини товару за товарною позицією, при цьому загальна кількість товару не змінюється (наприклад, передоплата була перерахована за 5 однакових чайників за однаковою ціною, потім ціна двох чайників змінилася, а трьох залишилася колишньою) – вибирається код причини «104 – зміна номенклатури»;
• не тільки ціна, але й кількість товару, тоді теж наводиться код причини «104».

Які загальні правила оформлення РК із кодом причини коригування «101»?

На кожну товарну позицію, за якою змінюється ціна всього товару, повинні бути заповнені два рядки:

• перший «мінусовий», у якому, по суті, методом «сторно» мінусується (виводиться в нуль) рядок із ПН, ціна товару в якому змінюється;
• другий «плюсовий», за допомогою якого в ПН вноситься новий (додатковий) рядок, де вказується товар за новою ціною.

Ці два рядки становлять одну групу коригування, тому в графі 2.2 розділу Б РК у них повинен бути однаковий порядковий номер групи коригування.

Запам'ятайте, що за коригуванням з умовним кодом «101»:

• кількість товарних позицій із ПН, за якими проводяться коригування в одному і тому ж РК, не обмежена (тобто груп коригувань у РК може бути декілька, кожній із них присвоюється свій послідовний порядковий номер). Головне правило: кожному «мінусовому» рядку повинен відповідати один «плюсовий»;
• кожна окрема група коригування не повинна бути з нульовим підсумком – підсумком коригування повинно бути або зменшення, або збільшення податкових зобов'язань.

Особливості заповнення розділу Б РК із кодом причини 101 такі (п. 23 Порядку № 1307):

• у графі 1.1 вказується порядковий номер рядка РК (нумерація починається з 1 і ведеться в порядку зростання);
• графі 1.2 «мінусового» рядка – номер рядка із ПН, який коригується (наприклад, якщо в ПН було всього 5 рядків і при цьому змінюється ціна товару в ряд. 3, то і в гр. 1.2 потрібно вказати 3),
• графі 1.2 «плюсового» рядка – номер додаткового рядка, який додається в ПН замість кориговуваного рядка. Це номер, якого не було в первісній ПН (наприклад, якщо в ПН було 5 рядків, то в гр. 1.2 можна вказати 6);
• графі 2.1 – код причини коригування «101». Такий код проставляється виключно в цифровій формі. Урахуйте! Заповнення причини коригування в текстовому вигляді або з використанням будь-яких інших цифр, знаків або символів не допускається;
• графі 2.2 – порядковий номер групи коригування (пояснення див. вище);
• значення граф 3–6 відповідає значенню граф 2–5 рядка ПН, який коригується;
• графи 7 і 8 не заповнюються;
• у графі 9 «мінусового» рядка вказується стара ціна зі знаком «–»;
• графі 9 «плюсового» рядка – нова ціна без мінуса;
• графу 10 переноситься кількість товару з кориговуваного рядка ПН без мінуса;
• значення граф 11, 12, 15 відповідає значенню граф 8, 9, 12 кориговуваного рядка ПН;
• у графах 13 і 14 автоматичним підсумком розраховуються обсяги постачання без урахування ПДВ і сума ПДВ для операцій, що обкладаються ПДВ за ставками 7 % і 20 % відповідно. Звичайно, у «мінусовому» рядку ці графи будуть заповнені зі знаком «–», а в «плюсовому» – значення граф будуть додатними.

Які особливості оформлення РК із кодом причини коригування «104 – зміна номенклатури»?

Особливості складання РК з умовним кодом «104» докладно розглянуто «РК при зміні номенклатури». Тут зазначимо такі нюанси:

• до одного «мінусового» рядка може бути заповнено не один, а декілька «плюсових» рядків;
• у рядках з умовним кодом «104» заповнюються графи 7 і 8, а графи 9 і 10 залишаються пустими;
• підсумок за групою коригування може бути нульовим.

Практичні ситуації

СИТУАЦІЯ 1

Зменшення ціни після передоплати з поверненням надлишку передоплати покупцю

За договором постачання, укладеним між ТОВ «Сиріус» (постачальник) і ПП «Омега-М» (покупець), здійснено такі операції:

• 05.12.18 р. покупець перерахував 100%-ву передоплату за 10 шт. товару 1 (код УКТЗЕД 1111) за ціною 2 400 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 400 грн.), 20 шт. товару 2 (код УКТЗЕД 2222) за ціною 3 000 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 500 грн.) і 5 шт. товару 3 (код УКТЗЕД 3333) за ціною 3 600 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 600 грн.). На дату отримання передоплати постачальник виписав ПН, у якій товари були зазначені в рядках 1, 2, 3 відповідно;
• 20.02.19 р. сторони підписали додугоду, за якою ціна товарів 1 і 3 зменшилася. При цьому ціна товару 1 стало дорівнювати 2 100 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 350 грн.), а ціна товару 3 – 3 300 грн. (у т. ч. ПДВ – 550 грн.). Надлишок передоплати повертається покупцю;
• 28.02.19 р. товари 1, 2, 3 були відвантажені покупцю;
• 06.03.19 р. постачальник повернув покупцю надлишок передоплати.

Аналіз ситуації

Дата складання РК. У нашому випадку надлишок передоплати не зараховується у сплату (передоплату) за іншим договором (за інший товар), а підлягає поверненню покупцю. Тому РК потрібно виписати на дату повернення надлишку передоплати покупцю.

Пояснимо. Дата підписання додугоди в цій ситуації не є подією для цілей складання РК згідно з п. 192.1 ПК. Здавадося б, РК можна виписати вже на дату відвантаження товару за зменшеною ціною. Однак у ЗІР (категорія 101.04) міститься роз'яснення, згідно з яким якщо спочатку відбувається повернення товару, а потім повернення оплати за нього, то РК виписується на дату повернення оплати (дату, коли відбудеться фактичне зменшення суми компенсації за товар). І хоча це роз'яснення стосується дати оформлення РК при поверненні товару, його висновки можна застосувати і до даної ситуації.

Дійсно, складання РК на дату повернення надлишку передоплати є цілком логічним. Адже на дату відвантаження товару за зменшеною ціною передоплата, за якою виникли податкові зобов'язання 05.12.18 р. згідно з п. 187.1 ПК, усе ще знаходиться в постачальника і підстав коригувати податкові зобов'язання на цю дату в нього немає. І тільки на дату повернення залишку передоплати сума компенсації реально зменшується і можна виписати РК.

Отже, у нашому випадку РК до ПН, виписаної 05.12.18 р., потрібно скласти 06.03.19 р.

Порядок складання РК. У нашій ситуації змінюється ціна всієї кількості товарів 1 і 3, тому в графі 2.1 розділу Б РК за кожним із цих товарів слід указати код причини коригування «101 – зміна ціни». У розділі Б і за товаром 1, і за товаром 3 (див. фрагмент 1) будуть заповнені по два рядки:

• у першому мінусується вся кількість товару з ПН за старою ціною;
• другим рядком у ПН додається додатковий рядок, де вказується вся кількість товару за новою ціною. Цьому рядку повинен бути присвоєний порядковий номер, якого не було в первісно складеній ПН (для товару 1 це номер 4, а для товару 3 – номер 5). Такий порядковий номер наводиться в графі 1.2.

У цих рядках будуть заповнені графи 9 і 10, а графи 7 і 8 залишаться пустими.

Зверніть увагу! Кожна пара рядків (за товаром 1 і за товаром 3) буде мати свій порядковий номер групи коригування в гр. 2.2.

У розділі А цього РК будуть зазначені: у рядку IV – «–3 750,00»; у рядку II – «–750,00»; у рядку I – «–750,00». Сума компенсації за товар зменшується, тому РК оформляє постачальник, а реєструє в ЄРПН покупець (п. 192.1 ПК).

СИТУАЦІЯ 2

Зменшення ціни оплаченого товару після його постачання із зарахуванням надлишку оплати в рахунок передоплати за іншим договором

За договором постачання, укладеним між ТОВ «Сиріус» (постачальник) і ПП «Омега-М» (покупець), виконані такі операції:

• 05.12.18 р. покупець перерахував 100%-ву передоплату за 10 шт. товару 1 (код УКТЗЕД 1111) за ціною 2 400 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 400 грн.) і 20 шт. товару 2 (код УКТЗЕД 2222) за ціною 3 000 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 500 грн.). На дату отримання передоплати постачальник виписав ПН, у якій товари були зазначені в рядках 1 і 2 відповідно;
• 20.02.19 р. товари 1 і 2 були відвантажені покупцю;
• 21.02.19 р. при прийманні товару з'ясувалося, що якість 5 шт. товару 2 не влаштовує покупця. У цей самий день сторони підписали додугоду до договору, за якою ціна цих 5 шт. товару 2 була зменшена і становить 2 700 грн. (у т. ч. ПДВ – 450 грн.). При цьому за умовами додугоди надлишок передоплати, що утворився через зменшення ціни, зараховується як передоплата за товар 3, який буде поставлений за іншим договором постачання.

Аналіз ситуації

Дата складання РК. У цьому випадку датою складання РК на зменшення ціни 5 шт. товару 2 буде дата підписання додугоди (тобто 21.02.19 р.). Чому? Тому що саме вона буде датою фактичного зменшення суми компенсації за 5 шт. товару 2, адже ніяких інших подій, пов'язаних із товаром 2, після підписання додугоди вже не відбудеться (на 21.02.19 р. товар 2 уже і оплачений, і поставлений). Такої самої логіки дотримується і ДФС (див., наприклад, ІПК ДФС від 05.02.19 р. № 401/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, далі - ІПК № 401).

До відома! Оскільки на дату підписання додугоди відвантаження товару 3 ще не відбулося, на надлишок передоплати за товар 2, яка зараховується як передоплата за товар 3, необхідно скласти ПН і зареєструвати її в ЄРПН (див. ІПК № 401). Така ПН виписується 21.02.19 р. у загальному порядку.

Порядок складання РК. У цій ситуації за товаром 2 змінилася ціна не всього товару, а тільки його частини (із 20 шт. товару 2, оплаченого 05.12.18 р. і зазначеного в рядку 2 ПН, міняється ціна тільки 5 шт. товару). Тому в РК наводиться код причини коригування «104 – зміна номенклатури». При цьому за товаром 2 у ньому будуть заповнені три рядки (див. фрагмент 2):

• перший повністю змінусує рядок 2 ПН, де були зазначені 20 шт. товару 2 за старою ціною;
• у другому «плюсовому» буде показано 15 шт. товару 2 за старою ціною (цей рядок фактично додасть до первісної ПН новий рядок із порядковим номером 3, у гр. 1.2 цього рядка ставиться номер 3);
• у третьому «плюсовому» буде відображено 5 шт. товару 2 за новою ціною (цей рядок фактично додасть до первісної ПН новий рядок із порядковим номером 4, у гр. 1.2 цього рядка ставиться номер 4).

Увага! У цих трьох рядках будуть заповнені графи 7 та 8, а графи 9 та 10 залишаться пустими.Розділ А цього РК заповнюється так: у рядку IV вказується «–1 250,00»; у рядку II – «–250,00»; у рядку I – «–250,00». Сума компенсації за товар зменшується, тому РК складає постачальник, а реєструє в ЄРПН покупець (п. 192.1 ПК).

СИТУАЦІЯ 3

Збільшення ціни товару у зв'язку з її прив'язкою до курсу інвалюти

Договором постачання, укладеним між ТОВ «Сиріус» (постачальник) і ПП «Омега-М» (покупець), передбачена реалізація обладнання (код УКТЗЕД 4444) на умовах післяплати із прив'язкою ціни до курсу долара США. Так, у договорі зазначено, що на дату його підписання ціна обладнання становить 264 000 грн. (у т. ч. ПДВ – 44 000 грн.), що еквівалентно 10 000 дол. США за комерційним курсом безготівкового продажу долара США, установленим «ПриватБанком» на дату укладання договору (26,40 грн. за 1 дол. США). За цією ціною здійснюється відвантаження обладнання. При цьому ціна обладнання перераховується за комерційним курсом безготівкового продажу долара США, установленим «ПриватБанком» на дату повної або часткової оплати, виходячи із суми оплати.

За договором були здійснені такі операції:

• 10.07.18 р. обладнання відвантажене покупцю за ціною згідно з договором. На дату відвантаження була виписана ПН (і своєчасно зареєстрована в ЄРПН), у якій обладнання було зазначене в рядку 1;
• 25.01.19 р. здійснена оплата 50 % вартості обладнання, виходячи з інвалютного еквівалента його вартості (тобто сплачено 5 000 дол. США в гривневому еквіваленті за курсом безготівкового продажу долара США, установленим «ПриватБанком» на 25.01.19 р., – 28,05 грн. за 1 дол. США). Сума оплати становить 140 250 грн. ($5 000 х 28,05 грн.),
• у т. ч. ПДВ –23 375 грн.;
• 25.02.19 р. здійснена оплата решти 50 % вартості обладнання, виходячи з інвалютного еквівалента його вартості (тобто сплачено 5 000 дол. США в гривневому еквіваленті за курсом безготівкового продажу долара США, установленим «ПриватБанком» на 25.02.19 р., – 27,15 грн. за 1 дол. США). Сума оплати становить 135 750 грн. ($5 000 х 27,15 грн.), у т. ч. ПДВ – 22 625 грн.

Аналіз ситуації

Дата складання РК. У нашому випадку ціна обладнання буде змінюватися двічі: 25.01.19 р. при оплаті 50 % його вартості та 25.02.19 р. при оплаті решти 50 % вартості. На кожну із цих дат потрібно виписати РК.

Порядок складання РК. Оскільки і на 25.01.19 р., і на 25.02.19 р. буде змінюватися ціна всієї одиниці обладнання, обидва РК слід оформити з кодом причини коригування «101 – зміна ціни».

У розділі Б РК від 25.01.19 р. будуть заповнені два рядки:

• у першому мінусується вартість обладнання з ПН за старою ціною;
• другим рядком у ПН додається додатковий рядок, де вказується нова ціна обладнання (із ПДВ) – 272 250 грн. ($5 000 х 26,40 + $5 000 х 28,05), у т. ч. ПДВ – 45 375 грн. Даному рядку повинен бути присвоєний порядковий номер, якого не було в первісно складеній ПН. Це буде номер 2, який наводиться в графі 1.2.

У цих рядках будуть заповнені графи 9 і 10, а графи 7 і 8 залишаться пустими.

У розділі Б РК від 25.02.19 р. будуть заповнені два рядки:

• у першому мінусується вартість обладнання за ціною, сформованою в РК від 25.01.19 р. У графі 1.2 цього рядка повинен бути проставлений порядковий номер 2, оскільки ми мінусуємо не рядок 1 ПН (він був відмінусований попереднім РК від 25.01.19 р.), а рядок 2, унесений до ПН при складанні РК від 25.01.19 р.;
• другим рядком у ПН додається додатковий рядок, у якому відображається нова ціна обладнання (із ПДВ) – 276 000 грн. ($5 000 х 28,05 + $5 000 х 27,15), у т. ч. ПДВ – 46 000 грн. Цьому рядку повинен бути присвоєний порядковий номер, якого не було в первісно виписаній ПН з урахуванням РК від 25.01.19 р. Це буде номер 3, який указується в графі 1.2.

Зауважимо, що в кожному окремому РК застосовується своя послідовна нумерація груп коригування незалежно від наявності попередніх РК, оформлених до кориговуваного рядка ПН (див. ЗІР, категорія 101.15).

Як заповнити ці РК, покажемо у фрагменті 3.

У розділі А РК від 25.01.19 р. будуть зазначені: у рядку IV – «6 875,00»; у рядку II – «1 375,00»; у рядку I – «1 375,00». Сума компенсації за товар збільшується, тому РК становить і реєструє в ЄРПН постачальник (п. 192.1 ПК).

У розділі А РК від 25.02.19 р. будуть наведені: у рядку IV – «3 125,00»; у рядку II – «625,00»; у рядку I – «625,00». Сума компенсації за товар збільшується, тому РК становить і реєструє в ЄРПН постачальник (п. 192.1 ПК).

СИТУАЦІЯ 4

Збільшення ціни товару після передоплати з подальшою доплатою

За договором постачання, укладеним між ТОВ «Сиріус» (постачальник) і ПП «Омега-М» (покупець), здійснені такі операції:

• 05.12.18 р. покупець перерахував 100%-ву передоплату за 20 шт. товару 1 (код УКТЗЕД 1111) за ціною 2 400 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 400 грн.) і 30 шт. товару 2 (код УКТЗЕД 2222) за ціною 3 000 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 500 грн.). На дату отримання передоплати постачальник виписав ПН, у якій товари були відображені в рядках 1 і 2 відповідно;
• 26.12.18 р. було поставлено 13 шт. товару 1;
• 20.02.19 р. сторони підписали додугоду, за якою ціна 7 шт. товару 1 і 20 шт. товару 2 збільшилася. При цьому ціна товару 1 стала дорівнювати 2 610 грн/шт. (у т. ч. ПДВ – 435 грн.), а ціна товару 2 – 3 300 грн. (у т. ч. ПДВ – 550 грн.);
• 28.02.19 р. 7 шт. товару 1 і 30 шт. товару 2 були відвантажені покупцю;
• 06.03.19 р. покупець здійснив доплату за товар.

Аналіз ситуації

Дата складання РК. ДФС роз'яснює (ЗІР, категорія 101.15), що при збільшенні ціни товарів після передоплати РК оформляється не на дату перерахунку ціни (тобто підписання додугоди), а на дату доплати або відвантаження товару за збільшеною ціною (залежно від того, яка подія відбудеться першою). У нашій ситуації РК до ПН, виписаної 05.12.18 р., потрібно скласти 28.02.19 р. – на дату відвантаження товару за збільшеною ціною.

Порядок складання РК. У цьому випадку в РК буде два умовних коди причин коригування:

• за товаром 1 змінилася ціна тільки частини товару (7 шт. із 20 шт., зазначених у рядку 1 ПН від 05.12.18 р.). Тому в РК повинна бути група коригування з умовним кодом «104 – зміна номенклатури». У графі 2.2 РК у цієї групи коригування буде порядковий номер 1;
• за товаром 2 змінилася ціна всього товару (усіх 30 шт., відображених у рядку 2 ПН від 05.12.18 р.), тому за ним у РК повинна бути група коригування з умовним кодом «101 – зміна ціни». У графі 2.2 РК у цієї групи коригування буде порядковий номер 2.

За товаром 1 у розділі Б РК будуть заповнені три рядки:

• перший повністю змінусує рядок 1 ПН – 20 шт. товару 1 за старою ціною;
• у другому «плюсовому» будуть наведені 13 шт. товару 1 за старою ціною;
• третій «плюсовий» буде містити 7 шт. товару 1 за новою ціною.

У цих рядках будуть заповнені графи 7 і 8, а графи 9 і 10 залишаться пустими.

За товаром 2 у розділі Б РК будуть заповнені два рядки:

• перший повністю змінусує рядок 2 ПН – 30 шт. товару 2 за старою ціною;
• у другому «плюсовому» будуть зазначені 30 шт. товару 2 за новою ціною.

У цих рядках будуть заповнені графи 9 і 10, а графи 7 і 8 залишаться пустими.

Покажемо, як заповнити в цьому випадку РК (див. фрагмент 4).

У розділі А цього РК будуть зазначені: у рядку IV – «8 725,00»; у рядку II – «1 745,00»; у рядку I – «1 745,00». Сума компенсації за товар збільшується, тому РК становить і реєструє в ЄРПН постачальник (п. 192.1 ПК).