Облік поліпшень нематеріальних активів

Із цієї статті ви дізнаєтеся: чим розрізняються податковий і бухгалтерський облік операцій з удосконалення об'єктів НМА.

Що можна зробити на практиці: вибрати зручний для вас варіант обліку.

Види поліпшень

У процесі експлуатації нематеріальних активів (далі – НМА) у підприємства можуть бути витрати:

• пов'язані з удосконаленням (модернізацією) таких активів;
• направлені на підтримку об'єкта НМА у стані, придатному для експлуатації.

В обох випадках це витрати на поліпшення НМА.

Бухгалтерський облік

У бухгалтерському обліку витрати на поліпшення НМА відображаються залежно від мети, яку ставить перед собою підприємство, поліпшуючи об'єкт (п.18 П(С)БО 8).

Припустімо, ваша мета – підтримати об'єкт НМА у придатному для використання стані та отримати первісно очікувану економічну вигоду від його використання. У цьому випадку витрати на поліпшення треба включати до складу витрат звітного періоду.

Прикладом витрат на підтримку об'єкта НМА у стані, придатному для експлуатації, можна вважати витрати на поповнення інформаційно-пошукових систем.

Рахунки обліку для відображення витрат вибираються залежно від напряму використання об'єкта НМА (наприклад: рахунок 92 – адміністративні витрати, рахунок 93 – витрати на збут).

Або ж ваша мета – удосконалити (модернізувати) об'єкт НМА, розширити сферу та можливості його застосування, збільшити строк його корисного використання. І ви розраховуєте, що після таких поліпшень почнете отримувати більший дохід від використання цього об'єкта. Тоді витрати на таке поліпшення збільшують первісну вартість об'єкта та підлягають амортизації.

Прикладом витрат на вдосконалення (модернізацію) НМА може бути: переустановка нової версії програми з більшими функціональними можливостями, витрати на подання міжнародної заявки на винахід або корисну модель чи міжнародну реєстрацію торгової марки. Витрати на вдосконалення (модернізацію) об'єкта НМА накопичуються за дебетом субрахунка 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів». Збільшення первісної вартості об'єкта НМА відображається проведенням Дт 12 – Кт 154.

Якщо говорити коротко, то в першому випадку витрати на поліпшення потрібні для того, щоб у майбутньому отримати від використання об'єкта не менше, ніж очікували, а в другому – щоб отримати більше, ніж очікували спочатку.

Податковий облік

У податковому обліку витрати, що підлягають амортизації, перелічено в п. 144.1 Податкового кодексу (далі – ПК). Проте витрат на поліпшення об'єктів НМА в цьому переліку немає.

Проте за загальними правилами до складу податкових витрат включаються витрати, пов'язані з господарською діяльністю платника податків (п. 138.1, 139.1 ПК). Витрати на вдосконалення НМА та на підтримку їх у придатному для експлуатації стані пов'язані з господарською діяльністю підприємства. Тому ми вважаємо, що їх можна віднести до складу інших витрат того періоду, у якому їх було понесено (п. 138.5, пп. 138.12.2 ПК).

Разом з тим, на думку фахівців фіскальної служби (див. ЗІР, категорія 102.09.03), коли витрати понесено на вдосконалення та модернізацію НМА, слід скористатися принципом бухгалтерського обліку. А саме: такі витрати мають збільшувати первісну вартість об'єкта НМА та амортизуватися.

Зазначимо, що це обережний підхід. Адже так витрати на вдосконалення об'єктів НМА відносяться до складу податкових витрат не відразу, а поступово – у міру амортизації об'єкта НМА.

За всіма поліпшеннями підприємство має право на податковий кредит із ПДВ на загальних підставах: адже об'єкт НМА використовується в оподатковуваних ПДВ операціях у межах господарської діяльності (п. 198.2 ПК).

Приклад

Підприємством було понесено витрати на об'єкти НМА, які числяться на балансі, а саме:

• подано заявку на міжнародну реєстрацію торгового знаку (було раніше придбано підприємством). Вартість збору під час подання заявки становила 7 300 грн. (без ПДВ);
• сплачено щомісячну суму за поповнення інформаційно-пошуковою системою, що містить нормативну базу. Сума платежу становила 750 грн. (у т. ч. ПДВ – 125 грн.).

Облік операцій з об'єктами НМА

(грн.)

ВИСНОВКИ

У бухгалтерському обліку витрати, пов'язані з удосконаленням (модернізацією) об'єктів НМА, збільшують їх первісну вартість і підлягають амортизації.

У податковому обліку такі витрати можна:

• варіант 1 – ураховувати у складі інших витрат звітного періоду, оскільки вони пов'язані з господарською діяльністю підприємства, але не названі в п. 144.1 ПК серед витрат, що підлягають амортизації. Перевагою цього варіанту є те, що всю суму витрат можна відразу включити до податкових витрат;
• варіант 2 – використовуючи принципи бухгалтерського обліку, віднести на збільшення первісної вартості НМА. Перевагою такого варіанта є відсутність податкових різниць. І цей варіант підтримують податкові органи.