Первісна вартість запасів

Нормативна база:

П(С)БО 7 «Основні засоби»:

П(С)БО 9 «Запаси»;

П(С)БО 15 «Дохід»;

П(С)БО 19 «Об'єднання підприємств»;

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.07 р. № 2 (далі – Методрекоменда-ції № 2);

Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Мінпромполітики від 09.07.07 р. № 373 (далі – Методрекоменда-ції № 373).

Придбання за гроші

Придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, яка згідно з П(С)БО 9 визначається залежно від джерела і способу надходження запасів на підприємство.

У разі придбання запасів за кошти первісна вартість складається з таких сум (п. 9 П(С)БО 9; п. 2.2, 6.1 Методрекомендацій № 2):

ціна придбання, за вирахуванням знижок відповідно до умов договору;

ввізне мито;

непрямі податки в ціні запасів, які не відшкодовуються підприємству у процесі придбання запасів;

транспортно-заготівельні витрати (далі – ТЗВ), до яких, крім витрат на власне транспортування вантажів, уключаються також витрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи і страхування вантажу під час транспортування. Згідно з пп. 4 п. 20 Методрекомендацій № 373 сюди також входять витрати на утримання спеціальних приймальних пунктів, заготівельних контор і складів, створених у місцях заготівель; витрати на відрядження водіїв і вантажників цього підприємства з доставки вантажів від постачальників;

втрати і нестачі в межах норм природних втрат, що сталися під час транспортування та виявлені під час оприбуткування запасів;

вартість одноразової тари, отриманої від постачальників разом із запасами. Така тара не підлягає поверненню постачальнику і не прий-мається від покупців. Як правило, це паперові та поліетиленові мішки, коробки паперові та з полімерних матеріалів тощо;

інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання в запланованих цілях (наприклад, вартість пально-мастильних матеріалів, що витрачаються на автомобілі в автосалоні, інакше покупець не зможе забрати придбаний автомобіль).

Не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат періоду (п. 2.3, 6.1 Методрекомендацій № 2; п. 14 П(С)БО 9):

понаднормативні втрати і нестачі запасів;

проценти за кредитами та позиками (крім запасів, уключених до собівартості кваліфікаційних активів згідно з П(С)БО 31);

адміністративні витрати;

витрати на збут;

загальногосподарські й інші подібні витрати, які безпосередньо не пов'язані з придбанням і доставкою запасів і доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання в запланованих цілях. Наприклад, витрати на утримання складу, на якому зберігаються запаси;

курсові різниці, що виникають під час розрахунків з іноземними постачальниками;

вартість тари одноразового використання, виділена в супровідних документах та оплачена окремо, і вартість безповоротної тари багаторазового використання.

Буває, що в момент оприбуткування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість. Тоді запаси обліковуються за справедливою вартістю з подальшим коригуванням первісної вартості. Наприклад, товар отримано від постачальника залізницею, відсутні документи із зазначенням ціни товару. У цьому випадку покупець оцінює товар за справедливою вартістю, а після отримання відповідних документів від постачальника – коригує вартість товару до договірної вартості.

Обмін

У разі обміну запасів на подібні первісна вартість отриманих запасів дорівнює балансовій вартості переданих запасів (п. 13 П(С)БО 9). При обміні подібними запасами дохід сторонами не визнається (п. 9 П(С)БО 15).

Термін «подібні запаси» в П(С)БО 9 і Методрекомендаціях № 2 не визначено. Але згідно з п. 4 П(С)БО 7 і п. 26 Методрекомендацій № 373 подібними визнаються запаси, що мають однакове призначення (виконують подібну функцію в такому ж виді діяльності) й однакову справедливу вартість. При цьому запаси, які обмінюються, можуть мати однакову справедливу вартість, але різну балансову вартість. Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів буде їх справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів уключається до складу витрат звітного періоду.

Якщо ж запаси не відповідають зазначеним критеріям, вони є неподібними. Первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів. Сума доходу визначається як справедлива вартість отриманих активів, зменшена (збільшена) на суму отриманих (переданих) коштів (п. 23 П(С)БО 15).

При обміні як подібними, так і неподібними запасами підприємство може здійснювати додаткові витрати, перелічені в п. 9 П(С)БО 9. Такі витрати також уключаються до первісної вартості запасів, придбаних у результаті обміну.

Справедлива вартість

Справедлива вартість запасів – це сума, за якою може бути здійснено обмін активу чи оплату зобов'язання за звичайних умов на визначену дату (п. 4 П(С)БО 19). Відповідно до додатка до П(С)БО 19 справедлива вартість запасів визначається:

для готової продукції та товарів – як ціна реалізації за вирахуванням витрат на реалізацію і суми націнки (надбавки чи прибутку) виходячи з націнки для аналогічної готової продукції та товарів;

для незавершеного виробництва – як ціна реалізації за вирахуванням витрат на завершення, реалізацію і суми надбавки (прибутку), розрахованої за розміром прибутку для аналогічної готової продукції;

для матеріалів – як відновна вартість (сучасна собівартість придбання). Як правило, це вартість придбання подібних матеріалів у поточних цінах. Тобто сума, яку довелося б заплатити в цей момент за потреби замінити наявний актив аналогічним.

Крім того, за справедливою вартістю з урахуванням витрат, зазначених у П(С)БО 9 для випадку придбання запасів за гроші, оприбутковуються запаси:

отримані безоплатно (п. 12 П(С)БО 19);

внесені як внесок до статутного капіталу (п. 11 П(С)БО 19).

Для визначення справедливої вартості запасів підприємство може використовувати (п. 2.9 Методрекомендацій № 2):

дані про останню ринкову ціну на відповідні запаси – за відсутності суттєвих негативних змін у технологічному, економічному та правовому середовищі дії підприємства;

відомості про ринкові ціни на подібні активи – скориговані з урахуванням індивідуальних характеристик, особливостей або ступеня незавершеності виробництва, для якого визначається справедлива вартість;

додаткові показники, що характеризують рівень цін на запаси.

Виготовлення власними силами

Первісною вартістю запасів, виготовлених власними силами підприємства, вважається їх виробнича собівартість, визначена відповідно до П(С)БО 16 (п. 10 П(С)БО 9).

Запаси, отримані в результаті ремонту, модернізації чи ліквідації основних засобів, оприбутковуються також за чистою вартістю реалізації або за оцінкою їх можливого використання. Остання, у свою чергу, визначається виходячи з вартості подібних запасів, які є на балансі підприємства. Витрати на доведення запасів до стану, за якого вони можуть бути використані (наприклад, як запчастини), відносяться на їх первісну вартість (п. 2.12 Методрекомендацій № 2).

Якщо запаси надходять на склад як забраковані вироби чи зворотні відходи, то їх первісна вартість визначається: або за чистою вартістю реалізації – якщо такі запаси призначено для реалізації, або за оцінкою їх можливого використання – якщо вони будуть використані самим підприємством (п. 2.13 Методрекомендацій № 2).

Чим відрізняється справедлива вартість від чистої вартості реалізації?

Чиста вартість реалізації запасів – це очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності, за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва і реалізацію (п. 4 П(С)БО 9). Приклад визначення чистої вартості реалізації запасів наведено в додатку 2 до Ме-тодрекомендацій № 2. Чиста вартість реалізації запасів перевищує їх справедливу вартість на суму надбавки (прибутку).

Зверніть увагу: згідно з п. 24 П(С)БО 9 підприємство має переглядати вартість запасів на дату балансу і відображати запаси в обліку за найменшою вартістю: або за первісною (справедливою), або за чистою вартістю реалізації.

Бухгалтерський облік отримання запасів

Отримані підприємством запаси відображаються за дебетом рахунків класу 2 «Запаси» в кореспонденції з кредитом рахунків і субрахунків розрахунків. Наприклад, якщо запаси:

отримано за плату чи за бартером – 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками»;

придбано через підзвітну особу – 372 «Розрахунки з підзвітними особами»;

придбано через комісіонера – 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»;

отримано безоплатно – 718 «Дохід від безоплатно отриманих оборотних активів»;

виготовлено своїми силами – 23 «Виробництво»;

отримано як внесок до статутного капіталу – 46 «Неоплачений капітал».

Відповідно до п. 9 П(С)БО 9 і п. 5.5, 5.6 Методрекомендацій № 2 суму ТЗВ відносять до первісної вартості запасів двома методами:

прямим уключенням ТЗВ до первісної вартості кожної одиниці придбаних запасів. Цей метод застосовується у випадку, якщо можна достовірно визначити суму ТЗВ, яка безпосередньо належить до придбаних запасів;

методом середнього відсотка, коли ТЗВ обліковуються на окремому субрахунку, а потім щомісячно розподіляються між сумою вибулих запасів і сумою залишку запасів на кінець місяця. Окремого субрахунка обліку ТЗВ для другого методу Планом рахунків не передбачено. На практиці підприємства застосовують для обліку ТЗВ, пов'язаних із придбанням товарів, – субрахунок 289 (як показано на прикладі розподілу ТЗВ у додатку до П(С)БО 9), а для обліку ТЗВ, пов'язаних із придбанням запасів, – субрахунок 2011.

Покажемо на прикладі, як відображається в обліку надходження запасів на підприємство.

Приклад

ТОВ «Лілія» – неплатник ПДВ у квітні здійснило такі операції:

оплачено й отримано від постачальника ґудзики в коробках на суму 12 000 грн. (у т. ч. ПДВ – 2 000 грн.). Коробки в накладній постачальника окремим рядком зазначено не було. Витрати на транспортування становили 500 грн. ТЗВ ураховуються методом прямого включення;

за договором бартеру в рахунок майбутнього постачання одягу від постачальника отримано синтепон на загальну суму 10 000 грн. без ПДВ, додаткові витрати на розвантаження власними силами становили 100 грн. з урахуванням ЄСВ;

при ліквідації швейної машинки оприбутковано запчастини за чистою вартістю реалізації на суму 400 грн.;

після розкрою постільної білизни було оприбутковано на склад за оцінкою їх можливого використання обрізки тканини на суму 200 грн.;

до статутного капіталу засновники внесли 10 закроювальних ножиць за узгодженою справедливою вартістю 250 грн.;

отримано безоплатно від працівника заготовки для вышиванок за справедливою вартістю 300 грн.

Відобразимо ці операції в таблиці.

(грн.)