Відповідальність бухгалтера: нюанси застосування

06.10.2016 32426 2 4

Робота бухгалтера досить складна, адже через його помилки та прорахунки проблеми можуть виникнути не тільки в підприємства, але й у самого бухгалтера – у вигляді притягнення до відповідальності. Про це й ітиметься в консультації.

Види відповідальності

Принципи цивільно-правової відповідальності, визначення дій як злочинів, адміністративних або дисциплінарних правопорушень, а також відповідальність за них установлюються виключно законами України (ст. 92 Конституції).

Діючим законодавством передбачені таки види відповідальності:

адміністративна – застосування до особи адміністративно-правових санкцій за вчинення адміністративного правопорушення;
кримінальна – притягнення особи до кримінального покарання за вчинення злочину – суспільно небезпечного діяння (дії або бездіяльності), передбаченого Кримінального кодексу (далі – КК);
дисциплінарна – відповідальність особи за порушення трудової дисципліни. Якщо працівник порушив правила внутрішнього розпорядку, посадову інструкцію, статут або положення про дисципліну, адміністрація підприємства може застосувати до нього один із двох видів дисциплінарного стягнення – догана або звільнення (ст. 147 КЗпП);
матеріальна – обов’язок працівника відшкодувати шкоду, завдану підприємству неналежним виконанням своїх трудових обов’язків (ст. 130–138 КЗпП). Як правило, працівники притягуються до обмеженої матеріальної відповідальності в межах свого середньомісячного заробітку. До повної матеріальної відповідальності працівника можна притягти тільки у випадках, установлених ст. 134 КЗпП, наприклад, при укладанні з ним договору про повну матеріальну відповідальність. Водночас такий договір може бути укладений не з усіма працівниками, а тільки з тими, хто виконує роботу або обіймає посаду, які включені до Переліку посад і робіт, що заміщаються або виконуються працівниками, з якими підприємством, установою, організацією можуть укладатися письмові договори про повну матеріальну відповідальність за незабезпечення схоронності цінностей, переданих їм для зберігання, обробки, продажу (відпуску), перевезення або застосування у процесі виробництва, затвердженого постановою Держкомпраці СРСР та Секретаріату ВЦСПС від 28.12.77 р. № 447/24, наприклад із касиром.

Ми не будемо докладно зупинятися на дисциплінарній і матеріальній відповідальності, оскільки притягнення до таких видів відповідальності не є обов’язковим, а залишається на розсуд адміністрації підприємства.

Більший інтерес становить кримінальна та адміністративна відповідальність, яка настає за порушення в сфері публічних правовідносин, що зачіпають інтереси держави. Адміністративна відповідальність за правопорушення, передбачені КУпАП, настає, якщо вони за своїм характером не спричиняють кримінальну відповідальність (ч. 2 ст. 9 КУпАП). Основні порушення, за які до бухгалтерів найчастіше застосовується адміністративна та кримінальна відповідальність, подано в таблиці, наведеній нижче в консультації.

Кого можна притягти до відповідальності: бухгалтера чи керівника

Нагадаємо, форми організації ведення бухобліку підприємства вибирають самостійно. Можливі такі варіанти (ст. 8 Закону від 16.07.99 р. № 996-XIV, далі – Закон № 996):

уведення в штат підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;
укладання договору про надання послуг із бухобліку з фізособою-підприємцем;
укладання договору з аудиторською фірмою;
самостійне ведення бухобліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства.

При цьому відповідальність за організацію бухобліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, зберігання оброблених документів протягом установленого строку несе власник або уповноважений ним орган (посадова особа), який керує підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.

Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали такі документи (ч. 8 ст. 9 Закону № 996).

Таким чином, бухгалтер відповідає за ведення обліку згідно з вимогами законодавства, а за правильну організацію обліку відповідає керівник підприємства.

Відповідальність бухгалтера: штатного та позаштатного

Відповідальність бухгалтера залежить від того, на яких умовах він оформлений на роботу.

Якщо бухгалтер – найманий працівник, то відносини між сторонами регулюються нормами трудового законодавства. Працівник, який порушив свої трудові обов’язки, притягується до дисциплінарної (догана або звільнення) і матеріальної відповідальності (ст. 130, 147 КЗпП). Зверніть увагу: безпосередньо з бухгалтером не укладається договір про повну матеріальну відповідальність, а от якщо він працює ще й касиром, тоді як із касиром із ним укладається такий договір. Також у випадку вчинення штатним бухгалтером правопорушення або злочину його можна притягти до адміністративної та кримінальної відповідальності.

Якщо бухгалтер – позаштатний працівник підприємства, норми КЗпП на нього не поширюються. Бухгалтер самостійно розподіляє свій час, організує свою роботу та отримує винагороду за конкретний результат (надану послугу). Основою співробітництва є укладений між підприємством і бухгалтером договір про надання бухгалтерських послуг. Оскільки бухгалтер, що надає послуги за договором цивільно-правового характеру, не є найманим працівником, притягти його до дисциплінарної або матеріальної відповідальності згідно з КЗпП неможливо.

Фінансова відповідальність за податкові порушення застосовується до платника податків, тобто до підприємства.

Адміністративну відповідальність за неподання (несвоєчасне подання) платіжних документів на перерахування податків до бюджету, відсутність податкового обліку або ведення його з порушеннями, відсутність бухгалтерського обліку або ведення його з порушеннями несе посадова особа підприємства, тобто керівник підприємства (ч. 3 ст. 8 Закону № 996).

Бухгалтер, який надає підприємству послуги за договором, несе лише цивільно-правову відповідальність, передбачену укладеним із ним договором, наприклад, у вигляді штрафних санкцій, відшкодування збитків і т. п.

Але врахуйте, що якщо бухгалтер за договором про надання бухгалтерських послуг здійснює функції, які відносяться до організаційно-наказових або адміністративно-господарських (наприклад, керівництво відділом, представництво інтересів підприємства перед держорганами, підписання звітів), то він може бути визнаний службовою особою і, відповідно, притягнутий до адміністративної або кримінальної відповідальності (див. таблицю нижче).

Таким чином, із позиції забезпечення стабільності в роботі бухгалтерії найбільш оптимальним варіантом організації є наявність бухгалтера в штаті підприємства. Це і постійна присутність бухгалтера на роботі, що забезпечує швидке та своєчасне оформлення документів (наприклад, рахунка-фактури, видаткових і податкових накладних), і можливість здійснення контролю його роботи з боку керівництва.

Адміністративна та кримінальна відповідальність бухгалтера

Суть порушення	Санкція	Особливості застосування
Адміністративна відповідальність
Відсутність податкового обліку, порушення встановленого законом порядку ведення податкового обліку, у т. ч. неподання або несвоєчасне подання обов'язкових аудиторських висновків (ст. 163¹ КУпАП)	Штраф на посадових осіб у розмірі від 5 до 10 НМДГ (від 85 до 170 грн.), при повторному порушенні – від 10 до 15 НМДГ (від 170 до 255 грн.)	Протоколи за цими статтями складають посадові особи органів ДФС, справи розглядаються в судовому порядку (ст. 221, 255 КУпАП). Якщо платник податків досяг податкового компромісу, то його дії, передбачені ст. 163¹ КУпАП, не вважаються порушеннями за даною статтею
Неподання або несвоєчасне подання посадовими особами підприємств платіжних доручень на перерахування належних сплаті податків і зборів (ст. 163² КУпАП)
Неподання або несвоєчасне подання форми № 1ДФ, неутримання та неперерахування ПДФО, перерахування ПДФО за рахунок підприємства (крім передбачених законодавством випадків) (ст. 163⁴ КУпАП)	Попередження або штраф у розмірі від 2 до 3 НМДГ (від 34 до 51 грн.), при повторному порушенні – від 3 до 5 НМДГ (від 51 до 85 грн.)	Санкції накладаються на посадових осіб (керівника, бухгалтера) або СПД-фізособу. Справи про правопорушення за протоколами, складеними посадовими особами органів ДФС, розглядають місцеві суди (ст. 221, 255 КУпАП)
Невиконання законних вимог посадових осіб, зокрема органів ДФС, установлених у пп. 20.1.3, 20.1.24, 20.1.30, 20.1.31 Податкового кодексу (далі – ПК) (ст. 163³ КУпАП)	Попередження або штраф на посадових осіб у розмірі від 5 до 10 НМДГ (від 85 до 170 грн.), при повторному порушенні – від 10 до 15 НМДГ (від 170 до 255 грн.)	Протоколи складають органи ДФС, а справи розглядають місцеві суди (ст. 221, 255 КУпАП)
Порушення законодавства з фінансових питань (приховання в обліку валютних та інших доходів, непродуктивних витрат і збитків, відсутність бухобліку або ведення його з порушеннями, унесення неправильних даних у фінзвітність, неподання фінзвітності, несвоєчасне або неякісне проведення інвентаризацій, перешкоджання співробітникам органів держфінконтролю в проведенні ревізій і перевірок, невжиття заходів щодо відшкодування винними особами збитків від нестач, розтрат, розкрадань) (ст. 164² КУпАП)	Штраф у розмірі від 8 до 15 НМДГ (від 136 до 255 грн.), при повторному порушенні – від 10 до 20 НМДГ (від 170 до 340 грн.)	Протоколи складають і справи розглядають посадові особи органів державного фінансового контролю (ст. 234¹ КУпАП)
Порушення законодавства про сплату та облік ЄСВ на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та загальнообов'язкове державне пенсійне страхування (порушення порядку нарахування, неподання звітності, подання недостовірних відомостей) (ст. 165¹ КУпАП)	Штраф у розмірі від 30 до 40 НМДГ (від 510 до 680 грн.), при повторному порушенні – від 40 до 50 НМДГ (від 680 до 850 грн.)	Санкції накладаються на посадових осіб і фізосіб-підприємців або осіб, які забезпечують себе роботою самостійно. Урахуйте: повторна несплата ЄСВ протягом року чревата більш серйозним штрафом у розмірі від 150 до 300 НМДГ (від 2 550 до 5 100 грн.)
Несплата або несвоєчасна сплата ЄСВ у сумі не більше 300 НМДГ	Штраф у розмірі від 40 до 80 НМДГ (від 680 до 1 360 грн.)
Несплата або несвоєчасна сплата ЄСВ у сумі більше 300 НМДГ	Штраф у розмірі від 80 до 120 НМДГ (від 1 360 до 2 040 грн.)
Неподання органам Держстату даних для проведення державних статистичних спостережень або подання недостовірних даних, не в повному обсязі, не за формою, передбаченою звітно-статистичною документацією, або із запізненням (ст. 186³ КУпАП)	Штраф у розмірі від 10 до 15 НМДГ (від 170 до 255 грн.), при повторному порушенні – від 15 до 25 НМДГ (від 255 до 425 грн.)	Санкції накладаються на посадових осіб і фізосіб-підприємців. Складають протоколи про адміністративне порушення та розглядають справи органи статистики
Зверніть увагу! Під повторністю мається на увазі вчинення аналогічного правопорушення особою, яка була притягнута до відповідальності за цією самою статтею КУпАП протягом року. При наявності такої обставини розміри санкцій за вчинені правопорушення збільшуються. Адміністративні санкції можуть бути накладені в межах установлених строків: протягом двох місяців із дня вчинення правопорушення або із дня його виявлення (при триваючому правопорушенні), а якщо справи підвідомчі судам – протягом трьох місяців (ст. 38 КУпАП). У першому випадку маються на увазі правопорушення, що носять разовий характер (наприклад, несвоєчасне подання декларацій, платіжних доручень на внесення платежів до бюджету і т. п.), які до моменту перевірки вже завершені. До триваючих відносяться правопорушення, які тривають протягом невизначеного часу і які можна встановити тільки в ході документальної перевірки (наприклад, відсутність на балансі давно придбаних активів).
Кримінальна відповідальність
Навмисне ухиляння від сплати податків у значних розмірах, які в 1 000 і більше разів перевищують НМДГ (від 689 000 грн.) (ч. 1 ст. 212 КК)	Штраф у розмірі від 1 000 до 2 000 НМДГ (від 17 000 до 34 000 грн.) або позбавлення права обіймати певні посади на строк до 3 років	Відповідальність несуть посадові особи підприємств, приватні підприємці та особи, відповідальні за сплату податків. Злочин уважається закінченим із моменту фактичного ненадходження в строк коштів. Уникнути відповідальності можна, якщо до притягнення до неї (тобто до пред'явлення обвинувачення) сплатити податки та відшкодувати заподіяний державі збиток (фінансові санкції, пеня). Також не вважається злочином несплата податку внаслідок податкового компромісу (підрозд. 9² розд. XX ПК)
Навмисне ухиляння від сплати податків у великих розмірах, які в 3 000 і більше разів перевищують НМДГ (від 2 067 000 грн.) (ч. 2 ст. 212 КК)	Штраф у розмірі від 2 000 до 3 000 НМДГ (від 34 000 до 51 000 грн.) із позбавленням права обіймати певні посади на строк до 3 років
Навмисне ухиляння від сплати податків в особливо великих розмірах, які в 5 000 і більше разів перевищують НМДГ (від 3 445 000 грн.) (ч. 3 ст. 212 КК)	Штраф у розмірі від 15 000 до 25 000 НМДГ (від 255 000 до 425 000 грн.) із позбавленням права обіймати певні посади на строк до 3 років і конфіскацією майна
Зверніть увагу! Якщо норми адміністративного та кримінального законодавства містять посилання на НМДГ у частині кваліфікації злочинів або правопорушень, то розмір НМДГ установлюється на рівні ПСП, визначеної пп. 169.1.1 ПК на відповідний рік (ч. 5 підрозд. 1 розд. XX ПК). Іншими словами, у 2016 році для кваліфікації злочинів за КК необхідно виходити із ПСП у розмірі 689 грн.

Відповідальність за минулі періоди

Нерідко за помилки попередника доводиться відповідати новому бухгалтеру. Але чи правильно це?

Існує думка, що бухгалтер (головний бухгалтер) у силу своєї посади зобов’язаний перевірити бухгалтерську документацію, яка залишилася після попередника. Водночас такий обов’язок не передбачений діючим законодавством. Разом із тим внутрішніми документами підприємства (наприклад, посадовою інструкцією) може встановлюватися обов’язок нового бухгалтера перевірити достовірність фінансової та податкової звітності при вступі на посаду.

Відповідальним за організацію бухгалтерського обліку є власник або керівник підприємства. Фінансову звітність підписують керівник і бухгалтер підприємства.

Таким чином, якщо у звітності минулих періодів недостовірно відображені будь-які дані, то відповідальність за це несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Щоб уникнути неприємностей при вступі на посаду бухгалтера (якщо він єдиний у штаті) або головного бухгалтера, рекомендуємо провести аудиторську перевірку. Цілком можливо, що допущена раніше помилка в обліку може тягтися роками і стати вже проблемою для нового співробітника.

Головний бухгалтер: службова чи посадова особа

КК оперує поняттям «службові особи», а у сфері адміністративних правопорушень використовується поняття «посадові особи». Чи є такою особою головний бухгалтер?

Діючий КУпАП не містить власного визначення посадової особи. Але його можна знайти в Господарському кодексі (ст. 89) і Митному кодексі (ст. 4).

Узагальнюючи наявні визначення, можемо зробити висновок, що посадова особа виконує організаційно-розпорядчі або адміністративно-господарські функції чи спеціальні повноваження, якими наділяє її повноважний орган влади, місцевого самоврядування, повноважний орган або повноважна службова особа підприємства, суд або закон. Аналогічно визначає службову особу КК у ст. 18.

Організаційно-розпорядчі обов’язки – це обов’язки із здійснення керівництва сферою промисловості, трудовим колективом, ділянкою роботи, виробничою діяльністю окремих працівників на підприємствах, в установах або організаціях незалежно від форми власності (постанова Пленуму Верховного Суду України від 26.04.02 р. № 5). Такі функції виконують, зокрема, керівники підприємств та їх заступники, керівники структурних підрозділів (начальники цехів, завідувачі відділів, лабораторій) і їх заступники, особи, які керують ділянками робіт (майстри, виконроби, бригадири і т. п.).

Адміністративно-господарські обов’язки – це обов’язки з управління або розпорядження державним, колективним або приватним майном (установлення порядку його зберігання, переробки, реалізації, забезпечення контролю над цими операціями і т. п.). Такі повноваження є в начальників планово-господарських, фінансових відділів, відділу доставки, завідувачів магазинів, майстерень, їх заступників, керівників відділів підприємств і т. п.

Головний бухгалтер очолює бухгалтерію, організує бухгалтерський облік і складає бухгалтерську звітність, тобто виконує адміністративно-господарські функції, і значить, згідно із КК є службовою особою, а згідно з КУпАП – посадовою.

Щоб особа вважалася службовою (посадовою), такі обов’язки повинні виконуватися нею як на постійній основі, так і тимчасово, згідно зі спеціальними повноваженнями.

Бухгалтер несе дисциплінарну, матеріальну, адміністративну та кримінальну відповідальність. Якщо притягнення до дисциплінарної та матеріальної відповідальності – це право, а не обов’язок роботодавця, то застосування адміністративних санкцій або покарань за кримінальний злочин є обов’язком уповноважених органів держави.

Бухгалтер, який надає послуги за договором про надання послуг, несе лише цивільно-правову відповідальність, яка передбачена самим договором, наприклад, у вигляді штрафних санкцій, відшкодування збитків.

Головний бухгалтер (бухгалтер), який організує ведення бухобліку, складає бухгалтерську звітність, виконує адміністративно-господарські обов’язки, а значить, є службовою або посадовою особою в розумінні кримінального та адміністративного законодавства.

бухгалтер відповідальність дисциплінарна відповідальність матеріальна відповідальність адміністративна відповідальність кримінальна відповідальність головний бухгалтер відповідальність бухгалтера