Ответственность бухгалтера: нюансы применения

06.10.2016 32379 2 4

Работа бухгалтера достаточна сложная, ведь из-за его ошибок и просчетов проблемы могут возникнуть не только у предприятия, но и у самого бухгалтера – в виде привлечения к ответственности. Об этом и пойдет речь в консультации.

Виды ответственности

Принципы гражданско-правовой ответственности, определение действий как преступлений, административных или дисциплинарных правонарушений, а также ответственность за них устанавливаются исключительно законами Украины (ст. 92 Конституции).

Действующим законодательством предусмотрены следующие виды ответственности:

административная – применение к лицу административно-правовых санкций за совершение административного правонарушения;
уголовная – привлечение лица к уголовному наказанию за совершение преступления – общественно опасного деяния (действия или бездействия), предусмотренного Уголовного кодекса (далее – УК);
дисциплинарная – ответственность лица за нарушение трудовой дисциплины. Если работник нарушил правила внутреннего распорядка, должностную инструкцию, устав или положение о дисциплине, администрация предприятия может применить к нему один из двух видов дисциплинарного взыскания – выговор или увольнение (ст. 147 КЗоТ);
материальная – обязанность работника возместить вред, нанесенный предприятию ненадлежащим исполнением своих трудовых обязанностей (ст. 130–138 КЗоТ). Как правило, работники привлекаются к ограниченной материальной ответственности в пределах своего среднемесячного заработка. К полной материальной ответственности работника можно привлечь только в случаях, установленных ст. 134 КЗоТ, например при заключении с ним договора о полной материальной ответственности. В то же время такой договор может быть заключен не со всеми работниками, а только с теми, кто выполняет работу или занимает должность, которые включены в Перечень должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми предприятием, учреждением, организацией могут заключаться письменные договоры о полной материальной ответственности за необеспечение сохранности ценностей, переданных им для хранения, обработки, продажи (отпуска), перевозки или применения в процессе производства, утвержденный постановлением Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 28.12.77 г. № 447/24, например, с кассиром.

Мы не будем подробно останавливаться на дисциплинарной и материальной ответственности, поскольку привлечение к таким видам ответственности не является обязательным, а остается на усмотрение администрации предприятия.

Больший интерес представляет уголовная и административная ответственность, которая наступает за нарушения в сфере публичных правоотношений, затрагивающие интересы государства. Административная ответственность за правонарушения, предусмотренные КУоАП, наступает, если они по своему характеру не влекут за собой уголовную ответственность (ч. 2 ст. 9 КУоАП). Основные нарушения, за которые к бухгалтерам чаще всего применяется административная и уголовная ответственность, представлены в таблице, приведенной ниже в консультации.

Кого можно привлечь к ответственности: бухгалтера или руководителя

Напомним, формы организации ведения бухучета предприятия выбирают самостоятельно. Возможны следующие варианты (ст. 8 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV, далее – Закон № 996):

введение в штат предприятия должности бухгалтера или создание бухгалтерской службы во главе с главным бухгалтером;
заключение договора об оказании услуг по бухучету с физлицом-предпринимателем;
заключение договора с аудиторской фирмой;
самостоятельное ведение бухучета и составление отчетности непосредственно собственником или руководителем предприятия.

При этом ответственность за организацию бухучета и обеспечение фиксирования фактов осуществления всех хозяйственных операций в первичных документах, хранение обработанных документов в течение установленного срока несет собственник или уполномоченный им орган (должностное лицо), который руководит предприятием в соответствии с законодательством и учредительными документами.

Ответственность за несвоевременное составление первичных документов и регистров бухгалтерского учета и недостоверность отраженных в них данных несут лица, составившие и подписавшие такие документы (ч. 8 ст. 9 Закона № 996).

Таким образом, бухгалтер отвечает за ведение учета согласно требованиям законодательства, а за правильную организацию учета отвечает руководитель предприятия.

Ответственность бухгалтера: штатного и нештатного

Ответственность бухгалтера зависит от того, на каких условиях он оформлен на работу.

Если бухгалтер – наемный работник, то отношения между сторонами регулируются нормами трудового законодательства. Работник, нарушивший свои трудовые обязанности, привлекается к дисциплинарной (выговор или увольнение) и материальной ответственности (ст. 130, 147 КЗоТ). Обратите внимание: непосредственно с бухгалтером не заключается договор о полной материальной ответственности, а вот если он работает еще и кассиром, тогда как с кассиром с ним заключается такой договор. Также, в случае совершения штатным бухгалтером правонарушения или преступления его можно привлечь к административной и уголовной ответственности;

Если бухгалтер – нештатный работник предприятия, нормы КЗоТа на него не распространяются. Бухгалтер самостоятельно распределяет свое время, организует свою работу и получает вознаграждение за конкретный результат (предоставленную услугу). Основой сотрудничества является заключенный между предприятием и бухгалтером договор об оказании бухгалтерских услуг. Поскольку бухгалтер, оказывающий услуги по договору гражданско-правового характера, не является наемным работником, привлечь его к дисциплинарной или материальной ответственности согласно КЗоТу невозможно.

Финансовая ответственность за налоговые нарушения применяется к налогоплательщику, то есть к предприятию.

Административную ответственность за непредставление (несвоевременное представление) платежных документов на перечисление налогов в бюджет, отсутствие налогового учета или ведение его с нарушениями, отсутствие бухгалтерского учета или ведение его с нарушениями несет должностное лицо предприятия, то есть руководитель предприятия (ч. 3 ст. 8 Закона № 996).

Бухгалтер, предоставляющий предприятию услуги по договору, несет лишь гражданско-правовую ответственность, предусмотренную заключенным с ним договором, например, в виде штрафных санкций, возмещения убытков и т. п.

Но учтите, что если бухгалтер по договору об оказании бухгалтерских услуг осуществляет функции, которые относятся к организационно-распорядительным или административно-хозяйственным (например, руководство отделом, представительство интересов предприятия перед госорганами, подписание отчетов), то он может быть признан служебным лицом и соответственно привлечен к административной или уголовной ответственности (см. таблицу ниже).

Таким образом, с позиции обеспечения стабильности в работе бухгалтерии наиболее оптимальным вариантом организации является наличие бухгалтера в штате предприятия. Это и постоянное присутствие бухгалтера на работе, что обеспечивает быстрое и своевременное оформление документов (например, счета-фактуры, расходных и налоговых накладных), и возможность осуществления контроля его работы со стороны руководства.

Административная и уголовная ответственность бухгалтера

Суть нарушения	Санкция	Особенности применения
Административная ответственность
Отсутствие налогового учета, нарушение установленного законом порядка ведения налогового учета, в т. ч. неподача или несвоевременная подача обязательных аудиторских заключений (ст. 163¹ КУоАП)	Штраф на должностных лиц в размере от 5 до 10 НМДГ (от 85 до 170 грн.), при повторном нарушении – от 10 до 15 НМДГ (от 170 до 255 грн.)	Протоколы по этим статьям составляют должностные лица органов ГФС, дела рассматриваются в судебном порядке (ст. 221, 255 КУоАП). Если налогоплательщик достиг налогового компромисса, то его действия, предусмотренные ст. 163¹ КУоАП, не считаются нарушениями по данной статье
Неподача или несвоевременная подача должностными лицами предприятий платежных поручений на перечисление подлежащих уплате налогов и сборов (ст. 163² КУоАП)
Неподача или несвоевременная подача формы № 1ДФ, неудержание и неперечисление НДФЛ, перечисление НДФЛ за счет предприятия (кроме предусмотренных законодательством случаев) (ст. 163⁴ КУоАП)	Предупреждение или штраф в размере от 2 до 3 НМДГ (от 34 до 51 грн.), при повторном нарушении – от 3 до 5 НМДГ (от 51 до 85 грн.)	Санкции налагаются на должностных лиц (руководителя, бухгалтера) или СПД-физлицо. Дела о правонарушениях по протоколам, составленным должностными лицами органов ГФС, рассматривают местные суды (ст. 221, 255 КУоАП)
Невыполнение законных требований должностных лиц, в частности органов ГФС, установленных в пп. 20.1.3, 20.1.24, 20.1.30, 20.1.31 Налогового кодекса (далее – НК) (ст. 163³ КУоАП)	Предупреждение или штраф на должностных лиц в размере от 5 до 10 НМДГ (от 85 до 170 грн.), при повторном нарушении – от 10 до 15 НМДГ (от 170 до 255 грн.)	Протоколы составляют органы ГФС, а дела рассматривают местные суды (ст. 221, 255 КУоАП)
Нарушение законодательства по финансовым вопросам (сокрытие в учете валютных и других доходов, непродуктивных расходов и убытков, отсутствие бухучета или ведение его с нарушениями, внесение ложных данных в финотчетность, неподача финотчетности, несвоевременное или некачественное проведение инвентаризаций, препятствование сотрудникам органов госфинконтроля в проведении ревизий и проверок, непринятие мер по возмещению виновными лицами убытков от недостач, растрат, хищений) (ст. 164² КУоАП)	Штраф в размере от 8 до 15 НМДГ (от 136 до 255 грн.), при повторном нарушении – от 10 до 20 НМДГ (от 170 до 340 грн.)	Протоколы составляют и дела рассматривают должностные лица органов государственного финансового контроля (ст. 234¹ КУоАП)
Нарушение законодательства об уплате и учете ЕСВ на общеобязательное государственное социальное страхование и общеобязательное государственное пенсионное страхование (нарушение порядка начисления, непредставление отчетности, представление недостоверных сведений) (ст. 165¹ КУоАП)	Штраф в размере от 30 до 40 НМДГ (от 510 до 680 грн.), при повторном нарушении – от 40 до 50 НМДГ (от 680 до 850 грн.)	Санкции налагаются на должностных лиц и физлиц-предпринимателей или лиц, обеспечивающих себя работой самостоятельно. Учтите: повторная неуплата ЕСВ в течение года чревата более серьезным штрафом в размере от 150 до 300 НМДГ (от 2 550 до 5 100 грн.)
Неуплата или несвоевременная уплата ЕСВ в сумме не более 300 НМДГ	Штраф в размере от 40 до 80 НМДГ (от 680 до 1 360 грн.)
Неуплата или несвоевременная уплата ЕСВ в сумме более 300 НМДГ	Штраф в размере от 80 до 120 НМДГ (от 1 360 до 2 040 грн.)
Неподача органам Госстата данных для проведения государственных статистических наблюдений или подача недостоверных данных, не в полном объеме, не по форме, предусмотренной отчетно-статистической документацией, или с опозданием (ст. 186³ КУоАП)	Штраф в размере от 10 до 15 НМДГ (от 170 до 255 грн.), при повторном нарушении – от 15 до 25 НМДГ (от 255 до 425 грн.)	Санкции налагаются на должностных лиц и физлиц-предпринимателей. Составляют протоколы об административном нарушении и рассматривают дела органы статистики
Обратите внимание! Под повторностью подразумевается совершение аналогичного правонарушения лицом, которое было привлечено к ответственности по этой же статье КУоАП в течение года. При наличии такого обстоятельства размеры санкций за совершенные правонарушения увеличиваются. Административные санкции могут быть наложены в пределах установленных сроков: в течение двух месяцев со дня совершения правонарушения или со дня его выявления (при длящемся правонарушении), а если дела подведомственны судам – в течение трех месяцев (ст. 38 КУоАП). В первом случае имеются в виду правонарушения, носящие разовый характер (например, несвоевременное представление деклараций, платежных поручений на внесение платежей в бюджет и т. п.), которые к моменту проверки уже завершены. К длящимся относятся правонарушения, которые протекают в течение неопределенного времени и которые можно установить только в ходе документальной проверки (например, отсутствие на балансе давно приобретенных активов).
Уголовная ответственность
Умышленное уклонение от уплаты налогов в значительных размерах, которые в 1 000 и более раз превышают НМДГ (от 689 000 грн.) (ч. 1 ст. 212 УК)	Штраф в размере от 1 000 до 2 000 НМДГ (от 17 000 до 34 000 грн.) или лишение права занимать определенные должности на срок до 3 лет	Ответственность несут должностные лица предприятий, частные предприниматели и лица, ответственные за уплату налогов. Преступление считается оконченным с момента фактического непоступления в срок средств. Избежать ответственности можно, если до привлечения к ней (т. е. до предъявления обвинения) уплатить налоги и возместить причиненный государству ущерб (финансовые санкции, пеня). Также не считается преступлением неуплата налога вследствие налогового компромисса (подразд. 9² разд. XX НК)
Умышленное уклонение от уплаты налогов в крупных размерах которые в 3 000 и более раз превышают НМДГ (от 2 067 000 грн.) (ч. 2 ст. 212 УК)	Штраф в размере от 2 000 до 3 000 НМДГ (от 34 000 до 51 000 грн.) с лишением права занимать определенные должности на срок до 3 лет
Умышленное уклонение от уплаты налогов в особо крупных размерах, которые в 5 000 и более раз превышают НМДГ (от 3 445 000 грн.) (ч. 3 ст. 212 УК)	Штраф в размере от 15 000 до 25 000 НМДГ (от 255 000 до 425 000 грн.) с лишением права занимать определенные должности на срок до 3 лет и конфискацией имущества
Обратите внимание! Если нормы административного и уголовного законодательства содержат ссылку на НМДГ в части квалификации преступлений или правонарушений, то размер НМДГ устанавливается на уровне НСЛ, определенной пп. 169.1.1 НК на соответствующий год (ч. 5 подразд. 1 разд. XX НК). Иными словами, в 2016 году для квалификации преступлений по УК необходимо исходить из НСЛ в размере 689 грн.

Ответственность за прошлые периоды

Нередко за ошибки предшественника приходится отвечать новому бухгалтеру. Но правильно ли это?

Бытует мнение, что бухгалтер (главный бухгалтер) в силу своей должности обязан проверить бухгалтерскую документацию, которая осталась после предшественника. В то же время такая обязанность не предусмотрена действующим законодательством. Вместе с тем внутренними документами предприятия (например, должностной инструкцией) может устанавливаться обязанность нового бухгалтера проверить достоверность финансовой и налоговой отчетности при вступлении в должность.

Ответственным за организацию бухгалтерского учета является собственник или руководитель предприятия. Финансовую отчетность подписывают руководитель и бухгалтер предприятия.

Таким образом, если в отчетности прошлых периодов недостоверно отражены какие-либо данные, то ответственность за это несут лица, составившие и подписавшие эти документы.

Дабы избежать неприятностей при вступлении в должность бухгалтера (если он единственный в штате) или главного бухгалтера, рекомендуем провести аудиторскую проверку. Вполне возможно, что допущенная ранее ошибка в учете может тянуться годами и стать уже проблемой для нового сотрудника.

Главный бухгалтер: служебное или должностное лицо

УК оперирует понятием «служебные лица», а в сфере административных правонарушений используется понятие «должностные лица». Является ли таким лицом главный бухгалтер?

Действующий КУоАП не содержит собственного определения должностного лица. Но его можно найти в Хозяйственном кодексе (ст. 89) и Таможенном кодексе (ст. 4).

Обобщая имеющиеся определения, можем сделать вывод, что должностное лицо выполняет организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции либо специальные полномочия, которыми наделяет его полномочный орган власти, местного самоуправления, полномочный орган или полномочное служебное лицо предприятия, суд или закон. Аналогичным образом определяет служебное лицо УК в ст. 18.

Организационно-распорядительные обязанности – это обязанности по осуществлению руководства сферой промышленности, трудовым коллективом, участком работы, производственной деятельностью отдельных работников на предприятиях, в учреждениях или организациях независимо от формы собственности (постановление Пленума Верховного Суда Украины от 26.04.02 г. № 5). Такие функции выполняют, в частности, руководители предприятий и их заместители, руководители структурных подразделений (начальники цехов, заведующие отделами, лабораториями) и их заместители, лица, руководящие участками работ (мастера, прорабы, бригадиры и т. п.).

Административно-хозяйственные обязанности – это обязанности по управлению или распоряжению государственным, коллективным или частным имуществом (установление порядка его хранения, переработки, реализации, обеспечения контроля за этими операциями и т. п.). Такие полномочия есть у начальников планово-хозяйственных, финансовых отделов, отдела доставки, заведующих магазинами, мастерскими, их заместителей, руководителей отделов предприятий и т. п.

Главный бухгалтер возглавляет бухгалтерию, организует бухгалтерский учет и составляет бухгалтерскую отчетность, то есть выполняет административно-хозяйственные функции, и значит, согласно УК является служебным лицом, а согласно КУоАП – должностным.

Чтобы лицо считалось служебным (должностным), такие обязанности должны выполняться им как на постоянной основе, так и временно, согласно специальным полномочиям.

Бухгалтер несет дисциплинарную, материальную, административную и уголовную ответственность. Если привлечение к дисциплинарной и материальной ответственности – это право, а не обязанность работодателя, то применение административных санкций или наказаний за уголовное преступление является обязанностью уполномоченных органов государства.

Бухгалтер, предоставляющий услуги по договору об оказании услуг, несет лишь гражданско-правовую ответственность, которая предусмотрена самим договором, например, в виде штрафных санкций, возмещения убытков.

Главный бухгалтер (бухгалтер), который организует ведение бухучета, составляет бухгалтерскую отчетность, выполняет административно-хозяйственные обязанности, а значит, является служебным или должностным лицом в понимании уголовного и административного законодательства.

бухгалтер ответственность дисциплинарная ответственность материальная ответственность административная ответственность уголовная ответственность главный бухгалтер ответственность бухгалтера