Підписуйся на інформаційну страховку бухгалтера
Підписатися

Шість ідей, як із вигодою використовувати можливість взаємозаліку за вкладами до СК

07.06.2018 2559 0 3



У чому полягає проблема: учасник товариства не повністю вніс свій вклад до статутного капіталу (далі – СК), але при цьому надав товариству поворотну фінансову допомогу (далі – ПФД) або відвантажив продукцію (товари), виконав роботи, надав послуги, що не були оплачені. В обліку відображено взаємні зобов'язання сторін, часто на великі суми. Грошей на закриття операцій у сторін немає. Така ситуація на практиці часто призводить до негативних наслідків, перш за все з фінансової точки зору. При цьому проводити зарахування взаємних заборгованостей між учасником і товариством закон раніше не дозволяв.

Чим допоможе рішення: пропонуємо скористатися новою можливістю, яка з'явиться з 17.06.18 р., а саме провести взаємозалік вимог ТОВ до учасника (за внесками до СК) і учасника до ТОВ (за будь-якими операціями). Ми розглянули шість типових ситуацій, коли таке рішення дозволить уникнути вам фінансових втрат.


Що говорить закон про взаємозалік вимог між учасником і ТОВ

До 17.06.18 р. у Цивільному кодексі (далі – ЦК) була норма (ч. 2 ст. 144 ЦК), що забороняє вносити вклади до СК ТОВ шляхом взаємозаліку вимог учасника до товариства. Проте з 17.06.18 р. ст. 144 із ЦК буде виключена (підстава – пп. 2 п. 6 розділу VIII Закону від 06.02.18 р. № 2275-VIII, далі – Закон № 2275). Це означає, що із цієї дати вклад до СК можна буде вносити шляхом взаємозаліку зустрічних вимог між учасником і підприємством.

Для довідки. Правила проведення взаємозаліку встановлено ст. 601 ЦК і ст. 203 Господарського кодексу.

Зарахувати взаємні вимоги можна за дотримання трьох умов, а саме (ч. 1 ст. 601 ЦК):

  • якщо ці вимоги є зустрічними (тобто у кожної зі сторін є одне або декілька зобов'язань перед другою стороною);
  • однорідними (у постанові Верховного Суду України від 09.12.08 р., ЄДРСР, реєстр. № 2738757, сказано, що однорідність вимог виходитиме з їх матеріального змісту та юридичної природи. Тобто однорідними є вимоги сторін у відношенні одна до одної, які повинні бути виконані однаковим способом (у грошовій формі або у формі однорідних речей – наприклад, цукор). Така позиція підтверджується постановою ВГСУ від 04.04.17 р., ЄДРСР, реєстр. № 65855269);
  • якщо настав строк їх виконання або строк їх виконання не встановлено чи визначено моментом пред'явлення вимоги.

Нижче ми розповімо, у яких ситуаціях доцільно провести взаємозалік вимог ТОВ до учасника (за вкладами до СК) і учасника до ТОВ.

Шість практичних ситуацій, коли взаємозалік вигідний

Ситуація 1
Учасник ТОВ – резидент (юридична або фізична особа) надав ПФД товариству (сторони уклали договір безпроцентної позики). Проте повернути борг після закінчення строку дії договору ТОВ не може: немає грошей. Виходить, у товариства є заборгованість перед учасником у сумі не поверненої ПФД. У свою чергу, учасник має заборгованість перед ТОВ: він не вніс свій вклад до СК.

Чим погана ситуація для ТОВ?

ПФД, не повернена протягом строку позовної давності, – це бухгалтерські доходи згідно з п. 5 П(С)БО 11 (списання на доходи відображається проведенням Дт 685 – Кт 717). А значить, і об'єкт обкладення податком на прибуток. У ТОВ – платника єдиного податку ще жорсткіші умови: єдинники, що не повернули ПФД протягом 12 місяців, повинні включити її суму до доходу для цілей обкладення єдиним податком (пп. 3 п. 292.11 Податкового кодексу, далі – ПК).

Що стосується не внесеного до встановленого строку вкладу до СК, то тут теж є негативні наслідки як для ТОВ, так і для учасника:

  • вклад до СК повинен бути внесений протягом 6 місяців із дати держреєстрації ТОВ (або в інший строк, зазначений у статуті) (ч. 1 ст. 14 Закону № 2275). Після закінчення цього строку учасникові дається ще 30 днів додаткового строку для внесення вкладу (ч. 1 ст. 15 Закону № 2275). Ну а якщо учасник пропустить і цей додатковий строк, тоді ТОВ має скликати загальні збори учасників, на яких прийняти одне з таких рішень: про виключення з товариства учасника, який має заборгованість за вкладами; про зменшення СК на суму неоплаченої частки (частини частки) учасника; про перерозподіл неоплаченої частки (частини частки) між іншими учасниками або про ліквідацію товариства (ч. 2 ст. 15 Закону № 2275);
  • недовнесення вкладів не дозволяє товариству збільшити СК (ч. 1 ст. 16 Закону № 2275);
  • товариство не має права виплачувати дивіденди учасникові, який повністю або частково не вніс свій вклад (ч. 3 ст. 27 Закону № 2275).

Є вихід!

У цій ситуації з 17.06.18 р. можна зробити просту дію: підписати між повноважним представником ТОВ (директором) і учасником двосторонній документ (акт) про взаємозалік вкладу учасника до СК із сумою ПФД, наданою їм товариству (обидві вимоги грошові, так що взаємозалік цілком можливий).

Податкові наслідки такої операції для ТОВ – нульові. Адже в результаті взаємозаліку припиниться як вимога учасника про повернення ПФД, так і вимога до учасника про внесення вкладу до СК. При цьому обидві заборгованості вважатимуться погашеними.

До уваги єдинників (як ТОВ, так і учасників ТОВ)! Відомо, що для єдинників першої – третьої групи негрошова форма розрахунків, до якої належать і взаємозаліки, заборонена. Але, на наш погляд, з п. 291.6 ПК випливає, що правило про заборону негрошових розрахунків стосується тільки розрахунків за відвантажену продукцію (товари, роботи, послуги) і не стосується розрахунків із погашення ПФД і за вкладами до СК.

Ситуація 2
Учасник ТОВ – резидент (юридична або фізична особа) відвантажив ТОВ продукцію, товари, виконав роботи або надав послуги. Проте у ТОВ немає коштів, щоб розрахуватися з учасником. У свою чергу, учасник має заборгованість перед ТОВ: він не вніс свій вклад до СК.

Чим погана ситуація для ТОВ?

Кредиторська заборгованість, не погашена протягом строку позовної давності, – це бухгалтерські доходи (її списання відображається проведенням Дт 631, 685 – Кт 717), а значить, і об'єкт обкладення податком на прибуток. У ТОВ – єдинників третьої групи, які є платниками ПДВ, кредиторська заборгованість зі строком позовної давності, що минув, – це теж доходи (п. 292.3 ПК).

Наслідки за невнесеним вкладом до СК теж не радують – вони будуть такі самі, як і в ситуації 1.

Є вихід!

Дії такі самі, як і в ситуації 1. Можна підписати акт про взаємозалік, після чого заборгованості вважатимуться погашеними.

До уваги єдинників (як ТОВ, так і учасників ТОВ)! Як і в ситуації 1, хочемо сказати з приводу заборони, установленої для єдинників першої – третьої групи п. 291.6 ПК (негрошова форма розрахунків). Для них проведення взаємозаліку буде проблематичним.
Якщо єдинником є ТОВ, то для нього заборона на негрошові розрахунки в ситуації 2 діяти не повинна. Адже шляхом взаємозаліку погашатиметься заборгованість ТОВ-єдинника перед учасником за отриманими товарами, роботами, послугами, а не за відвантаженими. І зустрічна заборгованість перед ТОВ-єдинником за вкладами до СК, виражена у грошовій формі, також не підпадає під заборону з п. 291.6 ПК. Проте з боку ДФС можливі претензії: у своїх роз’ясненнях у ЗІР (категорії 108.01.01 та 108.5) ДФС стверджує, що бартер (взаємозалік) і розрахунки векселями єдинникам заборонені як за реалізованими, так і за придбаними товарами, роботами і послугами.
Якщо єдинником є учасник ТОВ, тоді йому проводити взаємозалік однозначно не можна – п. 291.6 ПК прямо забороняє негрошові розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги).

Ситуація 3
У ТОВ є заборгованість перед учасником – резидентом (з повернення ПФД або з оплати товарів, робіт, послуг), проте учасник «чистий перед ТОВ»: він повністю вніс свій вклад до СК і заборгованостей перед ТОВ не має.

У цій ситуації завдання підприємства – позбутися заборгованості перед учасником, не відволікаючи оборотні кошти, і уникнути негативних податкових наслідків, про які ми згадували в ситуаціях 1–3.

Є вихід!

У цій ситуації ТОВ може збільшити СК за рахунок додаткових вкладів учасників (у порядку, викладеному у ст. 18 Закону № 2275). І в рішенні зазначити, що свою частку учасник-кредитор вносить грошима. Відповідно, у цього учасника з'являться зобов'язання перед підприємством із внесення своєї частки до СК. Після чого можна буде зарахувати додатковий внесок учасника до СК із сумою ПФД (або із сумою кредиторської заборгованості з оплати товарів, робіт або послуг) у тому порядку, який ми розглянули вище.

Також завважимо, що при збільшенні вкладу тільки одного з декількох учасників ТОВ розмір часток у СК і, відповідно, відсотка дивідендів і голосів на загальних зборах засновників – зміниться. На це теж потрібно зважити. Природно, і сам учасник повинен бути готовий до того, що з ним розплатяться, по суті, не «живими» грошима, а корпоративними правами. Докладніше про процедуру збільшення СК за рахунок додаткових вкладів учасників див. консультацію «Зміна розміру СК ТОВ по-новому».

На замітку! Для цілей взаємозаліку не має значення, ким виступав учасник – фізособа в договорі постачання, купівлі-продажу, підряду або надання послуг: простою фізособою чи підприємцем.

Ситуація 4
Умови, як у ситуаціях 1–2. Проте позикодавець – резидент (або резидент – постачальник неоплачених товарів, робіт, послуг) не був учасником ТОВ на момент надання товариству ПФД (або постачання товарів, виконання робіт чи надання послуг).

Є вихід!

За аналогією із ситуацією 3 можна збільшити СК товариства за рахунок уведення позикодавця (постачальника) до числа учасників ТОВ – з розміром вкладу, що дорівнює сумі ПФД (сумі кредиторської заборгованості).

Природно, за таке рішення повинні проголосувати існуючі учасники ТОВ. Докладніше про процедуру збільшення СК за рахунок додаткових вкладів третіх осіб див. консультацію «Зміна розміру СК ТОВ по-новому». А далі треба діяти за вже описаною нами схемою.

Ситуація 5
Умови, як у ситуаціях 3, 4, але у ТОВ зменшується величина чистих активів (зазвичай таке відбувається через зростання збитків підприємства).

Чим погана ситуація для ТОВ?

У Законі № 2275 з'явилася нова вимога: якщо величина чистих активів знижується на 50 % і більше порівняно з їх величиною на кінець попереднього року, тоді протягом 60 днів із моменту зниження мають бути проведені збори учасників товариства для вживання заходів із вирішення цієї проблеми (до таких заходів, зокрема, належать зменшення розміру СК або ліквідація ТОВ) (ч. 3 ст. 31 Закону № 2275). Це правило діятиме із 17.06.18 р. Докладніше див. «Зміна розміру СК ТОВ по-новому».

Є вихід!

Як і в ситуаціях 3, 4 розмір СК ТОВ можна збільшити, а потім зарахувати заборгованість ТОВ за ПФД перед учасником із заборгованістю учасника перед ТОВ за вкладами до СК.

Чи допоможе збільшення СК за рахунок додаткових вкладів учасників збільшити чисті активи?

Так, допоможе. Нагадаємо, що чисті активи – це активи підприємства за вирахуванням його зобов'язань, іншими словами – власний капітал підприємства (п. 4 П(С)БО 19, п. 3 розд. I НП(С)БО 1). Тому, збільшивши СК, підприємство зможе збільшити свій власний капітал і, відповідно, свої чисті активи. Бажано це зробити до того, як зниження розміру чистих активів досягне 50 %.

У цій ситуації ТОВ, збільшивши СК, уб'є відразу двох зайців – погасить заборгованість перед учасником і збільшить чисті активи. Але при цьому збільшення чистих активів відбудеться тільки тоді, коли додаткові вклади до СК будуть сплачені.

На замітку! З 17.06.18 р. уже не буде вимоги про обов’язкове зменшення розміру СК ТОВ до рівня чистих активів у випадку, якщо за підсумками другого і кожного подальшого фінансового року вартість чистих активів ТОВ виявиться меншою від його СК (ч. 4 ст. 144 ЦК, у якій містилася ця вимога, з 17.06.18 р. виключена із ЦК). 
Важливий нюанс! Пояснимо, як вплинуть курсові різниці на підсумковий результат. 
При списанні ПФД із балансу раніше нараховані курсові різниці будуть фактично «обнулені». Тобто якщо при нарахуванні різниці потрапляли до складу витрат і одночасно збільшували суму гривневого еквівалента ПФД, то при списанні ПФД вони фактично потраплять до складу доходів. А якщо при нарахуванні курсові різниці потрапляли до доходів і одночасно зменшували гривневий еквівалент ПФД, тоді фактично за їх рахунок буде зменшена сума доходу, що відображається при списанні ПФД.
Єдиний несприятливий момент – це часовий розрив між відображенням витрат і доходів при нарахуванні курсових різниць та їх «обнуленням» при списанні. Наприклад, якщо курс НБУ зростав, то курсова різниця збільшувала витрати протягом декількох минулих звітних періодів, одночасно збільшуючи гривневий еквівалент ПФД. А ось включити до доходів суму ПФД у гривневому еквіваленті, який визначений з урахуванням усіх цих курсових різниць, доведеться разово в періоді її списання.

Ситуація 6
Підприємство отримало інвалютну безпроцентну позику (ПФД) від нерезидента. Курс НБУ з моменту отримання позики виріс, у товариства немає грошей, щоб купувати інвалюту і віддавати борг. При цьому нерезидент готовий замість повернення ПФД увійти до складу учасників ТОВ (або збільшити свою частку в ТОВ).

Чим погана ситуація для ТОВ?

Власне кажучи, за неповерненою ПФД для ТОВ будуть ті самі наслідки, що й у ситуації 1. Додатково завважимо, що доти, доки заборгованість за інвалютною позицією (ПФД) числитиметься в обліку ТОВ, за нею на кожну дату балансу потрібно буде нараховувати курсові різниці. А вони часто дуже сильно впливають на загальну величину доходів або витрат підприємства за поточний період.

Крім того, при списанні ПФД до складу доходів (після закінчення строку позовної давності) дохід доведеться визнати на суму заборгованості за ПФД, сформовану на момент її списання з урахуванням усіх нарахованих до цього курсових різниць.

Важливий нюанс! Пояснимо, як вплинуть курсові різниці на підсумковий результат.
При списанні ПФД із балансу раніше нараховані курсові різниці будуть фактично «обнулені». Тобто якщо при нарахуванні різниці потрапляли до складу витрат і одночасно збільшували суму гривневого еквівалента ПФД, то при списанні ПФД вони фактично потраплять до складу доходів. А якщо при на-рахуванні курсові різниці потрапляли до доходів і одночасно зменшували гривневий еквівалент ПФД, тоді фактично за їх рахунок буде зменшена сума доходу, що відображається при списанні ПФД.
Єдиний несприятливий момент – це часовий розрив між відображенням витрат і доходів при нараху-ванні курсових різниць та їх «обнуленням» при списанні. Наприклад, якщо курс НБУ зростав, то курсо-ва різниця збільшувала витрати протягом декількох минулих звітних періодів, одночасно збільшуючи гривневий еквівалент ПФД. А ось включити до доходів суму ПФД у гривневому еквіваленті, який ви-значений з урахуванням усіх цих курсових різниць, доведеться разово в періоді її списання.

Є вихід!

Як і в ситуаціях 3, 4, підприємству (ТОВ) можна збільшити СК і зарахувати заборгованість із ПФД перед нерезидентом із заборгованістю такого нерезидента за вкладами до СК. З моменту проведення взаємозаліку заборгованості вважатимуться погашеними, розрахунок курсових різниць припиниться.

Проте є нюанс! Інвалютний вклад до СК нерезиденти можуть здійснювати тільки у валюті першої групи Класифікатора, затвердженого постановою Правління НБУ від 04.02.98 р. № 34 (п. 1.3 Положення, затвердженого постановою Правління НБУ від 10.08.05 р. № 280, далі – Положення № 280). Відповідно, зарахувати вклад до СК із сумою позики (ПФД) можна тільки в тому випадку, якщо позика (ПФД) підлягає погашенню у валюті першої групи. Це саме випливає з абзацу дев’ятого пп. 1 п. 6 постанови Правління НБУ від 13.12.16 р. № 410 (далі – Постанова № 410).

Але тут виникає запитання: чи можливий у принципі взаємозалік вкладів нерезидента до СК із сумою ПФД?

Як зазначено в п. 2.2 Положення № 280, розрахунки за іноземними інвестиціями у грошовій формі (а вклад до СК – це іноземна інвестиція) повинні здійснюватися тільки в безготівковій формі через рахунки в уповноважених банках.

Але з приводу взаємозаліку інвалютної позики, отриманої від нерезидента, з додатковим вкладом такого нерезидента до СК вітчизняного ТОВ є нюанс. У разі проведення такого взаємозаліку позика може бути погашена достроково, про що прямо говорить абзац дев'ятий пп. 1 п. 6 Постанови № 410. Із цієї фрази випливає, що взаємозалік позик (ПФД) з додатковими вкладами нерезидентів до СК НБУ допускає. До речі, дострокове погашення позики має переваги – воно допоможе позбутися щоквартального нарахування курсових різниць на дату балансу.

Також завважимо, що заборона на взаємозалік у ЗЕД, установлена в п. 4 Постанови № 410, на взаємозалік позик (ПФД) із вкладами до СК не поширюється. Адже вона стосується тільки експортних операцій, а ні отримання/повернення позики (ПФД), ні внесення вкладу до СК експортними операціями не є.

Коментарі до матеріалу

Оформити передплату на розділ «Агро»

Найповніша бібліотека безпечних рішень з бухобліку, податків та права для с/г галузі

4680 грн. / рік

Купити

Кращі матеріали