Про обчислення перебігу строків у податкових правовідносинах

Як подати заперечення до акта податкової перевірки

Щодо питання про обчислення перебігу строків у податкових правовідносинах

Під час оскарження зупинки податкової накладної/розрахунку коригування (далі – ПН/РК), у керівників та бухгалтерів виникають різні процесуальні питання. Зокрема, серед таких питань є такі, що пов’язані з обчисленням строку в 10 днів, що дається комісії ДФС України, яка розглядає скарги на рішення комісії про відмову в реєстрації ПН (мова саме про розгляд скарги, а не про розгляд повідомлення із додатками, що надсилається після зупинки ПН/РК). Тож, розглянемо відповіді на них.

З якої дати ведеться облік 10 днів – термін розгляду скарги?

У п.15 Порядку розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (затвердженого постановою КМУ від 21.02.2018 року за № 117, далі – Порядок) встановлено що: за результатами  розгляду скарги комісія ДФС з питань розгляду скарг приймає рішення щодо скарги, та надсилає його платнику податку у строк, визначений п.56.23 ст.56 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), в електронній формі засобами електронного зв’язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг« та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

В свою чергу, у п.п.56.23.3 п.56.23 ст.56 ПКУ,  передбачено, що скарга на рішення про відмову у реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається протягом 10 календарних днів з дня отримання такої скарги центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Термін розгляду скарги не може бути продовженим.

Таким чином, саме від моменту отримання ДФС України (далі – ДФСУ) скарги, і буде вестися облік встановленого законодавством терміну для розгляду Вашої скарги.

Наприклад, Ви надіслали скаргу засобами електронного зв’язку на адресу ДФС України (далі – ДФСУ) 10.09.2018 року, а квитанція про те, що контролюючий орган отримав її - прийшла 11.09.2018 року, відлік вестиметься від 11.09.2018 року – з дня отримання скарги. 

При цьому, ПКУ не містить конкретних та чітких правил, які встановлюють порядок обчислення строків, зокрема щодо того, коли починається перебіг строку.

Враховуючи судову практику у подібних суперечках щодо початку перебігу строків (наприклад, Постанова ВС від 27.03.2018 року у справі №821/573/16 (№К/9901/27095/18). В ній, щоправда досліджувалося питання не пов’язане із ПКУ, але пов’язане із обчисленням строків коли немає чітких вказівок у законі), можна дійти висновку, що першим днем обліку строку в наведеному приклад буде - 12.09.2018 року, а останній день – 21.09.2018 року. 

Ця позиція обґрунтовується наступним.

Відповідно до приписів ст.1 Європейської Конвенції про обчислення строків (ETS № 76) від 16 травня 1972 року (далі Конвенція № 76) передбачено, що вона застосовується до обчислення строків у цивільних,  комерційних  і  адміністративних  справах, включаючи процедуру стосовно таких справ, якщо такі строки встановлені, зокрема, законом або судовим чи адміністративним органом.

У ст.2 Конвенції № 76 встановлено, що для цілей цієї Конвенції, термін «dies a quo» означає день,  з якого  починається відлік строку,  а термін «dies ad quem» означає день, у який цей строк спливає. Тобто, Конвенція № 76 передбачає можливості  обліку строку від конкретної дати та до певної дати.

Згідно з положень ст.3 Конвенції № 76, строки, що обчислені  у  днях,  тижнях,  місяцях  і   роках, починаються опівночі dies a quo і спливають опівночі dies ad quem. Разом із тим, ця норма дозволяє правило за яким,якщо певна дія, що має бути здійснена  до  спливу  встановленого строку,  виконувалася  у  день  dies  ad  quem  лише до закінчення нормального робочого часу. Тож,  у випадку оскарження Вами рішення комісії про відмову у реєстрації ПН/РК в останній день, переконайтеся, що надіслали електронну скаргу до закінчення робочого часу. Те саме правило можна застосувати до ДФСУ, однак в силу того, що дане питання не врегульовано в ПКУ, контролюючий орган завжди може ствердити, що надіслав відповідь про відмову у задоволенні скарги вчасно (див. нижче).

Але повернемося до того, з якої конкретної дати починає обчислюватися строк. Оскільки в ПКУ цього чітко не зазначено, використаємо норми Кодексу адміністративного судочинства України (все-таки спір у нас із ДФСУ знаходиться в адміністративній площині, далі – КАСУ) та Цивільного кодексу України (на нього посилався ВС, як на аналогію закону, далі – ЦКУ).

У ч.1 ст.120 КАСУ передбачено, що перебіг процесуального строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов’язано його початок.

Подібна норма передбачена і у ст.253 ЦКУ – перебіг строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов'язано його початок.

Отже, є всі підстави вважати, що перебіг строку у даному випадку починається на наступний день після отримання ДФСУ Вашої скарги. Тож, якщо скаргу Ви надіслали 14 вересня у п’ятницю, а квитанція про її отримання надійшла лише 17.09.2018 року – в понеділок, облік строку на розгляд скарги ведемо з вівторка.

Спробувати оскаржити цю позицію можна. Але: 

- підстави для оскарження є занадто химерними (порівняння різних підпунктів у ст.56 ПКУ);

- це  зайві судові витрати, які фактично не сприяють і досягнення мети – реєстрації зупиненої ПН/РК.

Якщо останній день розгляду нашої скарги є вихідним/святковим, чи може Комісія ДФСУ прийняти своє рішення на 11-12 день?      

Може. Хоча дехто посилатиметься на те, що в п.п.56.23.3 п.56.23 ст.56 ПКУ передбачено, що термін розгляду скарги не може бути продовженим, в даному випадку йдеться саме про обчислення строків.

Як вже було сказано вище, в ПКУ чіткої та конкретної відповіді щодо строків немає. Тому потрібно керуватися Конвенцією № 76.

Так, у ст.5 Конвенції № 76 чітко вказано,  що у випадках коли день, в якому  строк виконання певної дії (в нашому випадку розгляду скарги) спливає (припадає на суботу,  неділю, офіційне  свято  чи  день,  який  вважається   офіційним   святом), встановлений  строк  подовжується  на  перший  робочий день,  який настає після них.

Отже, якщо в п’ятницю 9-тий день, а рішення Комісії ДФСУ все ще немає, чекайте на нього в понеділок.

Що робити, коли Комісія ДФСУ пропустила строк і прислала рішення про відмову на 14-тий день?

В першу чергу слід перевірити, що було враховано всі нюанси обліку строків, викладені вище (Ви почали облік з правильної дати, врахували вихідні та святкові дні тощо).

У п.п.56.23.4 п.56.23 ст.56 ПКУ передбачено - якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків на рішення про відмову у реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних не надсилається платнику податків протягом 10-денного строку, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку.

На практиці, на жаль такі обставини не означають, що ПН/РК зареєструють в ЄРПН одразу. Більше того, на Ваші запити, скарги, скоріше всього, ДФСУ буде надсилати відповіді, що розглянуто та відповідь про розгляд такої скарги надіслано скаржнику (Вам) вчасно. 

За таких обставин, доцільним є оскаржити зупинення ПН/РК у судовому порядку, та додатково вказати, що рішення про розгляд скарги не було надіслано Вам вчасно, тож фактично ДФСУ визнало неправомірність зупинення Вашої ПН/РК.

Звичайно, можна оскаржити бездіяльність ДФСУ щодо не реєстрації ПН/РК яку, в силу дії п.п.56.23.4 п.56.23 ст.56 ПКУ контролюючий орган повинен був би зареєструвати. 

Разом із тим, вбачається стратегічно правильним рішення, щодо оскарження зупинки ПН/РК, із посиланням (у вигляді додаткового доказу, а не додаткової вимоги –  це ж додаткові 1762,00 грн. судового збору!) на те, що ДФСУ фактично визнало неправомірність зупинки ПН/РК.

Чи можна використовувати наведені вище обґрунтування обліку строків у інших спорах з органами ДФС?

Можна. Але потрібно завжди пам’ятати про певні нюанси.

Так, якщо в ПКУ вказаний певний строк із застереженням «до певної дати» (наприклад у п.п.267.8.1. ст.267 ПКУ передбачено, що сплата транспортного податку юридичними особами здійснюється авансовими внесками щокварталу до 30 числа місяця, що наступає за звітним кварталом), то потрібно сплатити такий податок/подати податкову декларацію до цієї дати, навіть за 2 дні закінчення строку, в п’ятницю. Звичайно, можливості оскаржити штраф навіть у цьому випадку є, але ймовірність виграти справу в суді наближується до нуля.

Разом із тим, платники вже використовують норми Конвенції № 76 щодо вихідних днів на свою користь (див.тут).

Також слід пам’ятати про порядок оскарження рішень органу ДФС, що викладений у ст.56 ПКУ.

Зокрема, у п.56.3 ст.56 ПКУ визначено, що скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі  протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується. 

Якщо Ви отримали таке рішення 10.09.2018 року, то перебіг строку ведіть від 11.09.2018 року. Звичайно, можна стверджувати, із посиланням на вищевказане, що такий перебіг починається з 12.09.2018 року, але існує надзвичайно велика ймовірність, що саме у цьому випадку вашу позицію не підтримає навіть суд. Замість цього орган ДФС почне обліковувати за вами податковий борг, що призведе до інших неприємностей.

Отже, обчислювати строки потрібно обережно, враховуючи всі обставини справи. При цьому, варто не зволікати із поданням скарг, позовів, заразом, враховувати, що навіть якщо ДФСУ не надіслала Вам відповідь вчасно, це не є автоматичним вирішенням всіх ваших проблем.