Строки реєстрації податкової накладної та подання декларації, порядок відображення податкового кредиту: роз’яснення ДПС

Зміни, які ще в лютому були внесені до Податкового кодексу (далі – ПК) Законом від 12.02.2022 № 2260-IX (далі – Закон № 2260), викликали безліч запитань у платників ПДВ. На багато із цих запитань податкова – нарешті! – відповіла в Інформаційному листі № 3/2022, розміщеному на офіційному сайті ДПС 21.06.2022. Усього в листі розглянуто 20 запитань. Проаналізуємо деякі з них і дамо свої коментарі.

Підтвердження податкового кредиту, відображеного на підставі первинки

У ПК сказано, що за лютий – травень 2022 року податковий кредит за операціями придбання товарів (послуг), за якими в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) не були зареєстровані податкові накладні (далі – ПН), відображається на підставі первинних документів, складених відповідно до Закону від 16.07.1999 № 996-XIV (п. 32² підрозд. 2 розд. ХХ ПК). Проте такий кредит надалі слід підтвердити ПН, зареєстрованими в ЄРПН.

Нагадаємо, що ПН за лютий – травень повинні бути зареєстровані в ЄРПН до 15.07.2022 (тобто не пізніше 14.07.2022) (роз’яснення податкової від 10.06.2022, див. «Реєстрація ПН/РК: відповідаємо на актуальні запитання»). Але це стосується тільки тієї категорії платників ПДВ, які мають можливість реєструвати ПН і розрахунки коригування (далі – РК) у ЄРПН. Про строки реєстрації ПН/РК іншими категоріями платників ПДВ поговоримо нижче.

В Інформаційному листі № 3/2022 податківці роз’яснили покупцям – платникам ПДВ, що їм робити з податковим кредитом, якщо постачальник не встиг або не мав можливості зареєструвати ПН до 15 липня 2022 року.

Постачальник став платником єдиного податку за ставкою 2 %

Платники єдиного податку (далі – ЄП) за ставкою 2 % звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання своїх податкових обов’язків (зокрема, щодо реєстрації ПН у ЄРПН), граничні строки виконання яких припадають на період починаючи з 24.02.2022 до дня переходу на ЄП, за умови, що ПН/РК будуть зареєстровані в ЄРПН пізніше, а саме протягом 60 календарних днів (далі – к. д.) після повернення на попередню систему оподаткування (п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК).

Постачальник був платником ПДВ на дату першої події (відвантаження або передоплати), яка відбулася, наприклад, у березні, а з квітня перейшов на ЄП за ставкою 2 %, не встигнувши зареєструвати ПН. Що буде з податковим кредитом у покупця?

У цій ситуації за періоди лютий – травень у покупця зберігається податковий кредит на підставі первинних документів (відповідь на запитання № 2), якщо протягом 60 к. д. з дня повернення до сплати ПДВ постачальник зареєструє ПН у ЄРПН.

А що буде, коли протягом 60 к. д. з дня повернення на сплату ПДВ постачальник не зареєструє ПН у ЄРПН?

У такому разі податковий кредит за лютий – травень, відображений раніше на підставі первинних документів, покупцеві доведеться зняти шляхом подання уточнюючого розрахунку (далі – УР), а потім відобразити в декларації за той звітний період, у якому така ПН буде зареєстрована постачальником.

Як бачимо, податкова дозволяє зберегти податковий кредит, відображений на підставі первинних документів за лютий – травень, якщо постачальник перейшов на ЄП за ставкою 2 % і до 15.07.2022 не зареєстрував ПН за зазначені місяці. Проте, на жаль, у покупця при цьому не буде збільшення ліміту реєстрації, такого необхідного йому зараз для реєстрації своїх ПН.

Ми вважаємо, що платникам ПДВ, які перейшли на ЄП за ставкою 2 %, усе ж таки слід було дозволити реєструвати ПН за періоди до переходу на спрощенку. Адже за законом їх ПДВ-реєстрація не анулюється, а тільки призупиняється. Неможливість такої реєстрації ставить їх покупців у неприємне становище.

Розглянемо декілька ситуацій уже за рамками періоду лютий – травень 2022 року.

Ситуація 1

Постачальник – платник ПДВ переходить на ЄП за ставкою 2 % з 01.07.2022. За які періоди він може не реєструвати ПН?

Тут треба дивитися, коли закінчується граничний строк реєстрації ПН: до 1 липня, тобто до моменту переходу постачальника на ЄП, чи після. Подамо цю інформацію у вигляді таблиці.

Тепер подивимося на цю ситуацію з боку покупця. Як ми зазначали вище, зберегти податковий кредит за декларацією за лютий – травень він зможе (але без збільшення ліміту реєстрації!). А ось за другу половину червня без зареєстрованих ПН він уже не має права відображати податковий кредит у декларації. Тобто йому доведеться чекати, коли постачальник повернеться до сплати ПДВ і зареєструє ці ПН.

Звичайно, якщо постачальникові важливо зберегти ділові відносини зі своїм покупцем і він має можливість зареєструвати ПН за лютий – травень і за другу половину червня, він це зробить.

Ситуація 2

Постачальник – платник ПДВ перейшов на ЄП за ставкою 2 % з 01.04.2022, а з 01.07.2022 повертається на свою попередню систему оподаткування. У який строк він зобов’язаний зареєструвати ПН за лютий і березень: до 15.07.2022 чи протягом 60 к. д.?

Уважаємо, що в цій ситуації платник повинен зареєструвати ПН за лютий і березень протягом 60 к. д. з дня повернення на загальну систему оподаткування зі сплатою ПДВ. Адже будь-яких спеціальних застережень залежно від періоду повернення до сплати ПДВ п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК не містить.

Постачальник не має можливості реєструвати ПН

Пунктом 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК передбачені окремі строки для реєстрації ПН платниками, у яких через воєнний стан немає або якийсь час не було можливості реєструвати ПН.

Так, якщо у платників зараз:

• відсутня можливість реєструвати ПН – вони повинні будуть зареєструвати ПН протягом 6 місяців після припинення або скасування воєнного стану;
• відновилася можливість реєструвати ПН – вони повинні зареєструвати ПН протягом 60 к. д. починаючи з першого дня наступного місяця. Наприклад, якщо можливість реєструвати ПН відновилася в червні, то 60 к. д. відлічуємо з 1 липня.

Покупці таких постачальників мають право відображати в декларації податковий кредит за лютий – травень 2022 року на підставі первинних документів – за умови, що ПН будуть зареєстровані в ЄРПН у зазначені строки (відповіді на запитання № 3, № 6). Якщо ж протягом зазначених строків ПН не будуть зареєстровані постачальником, тоді податковий кредит, відображений на підставі первинних документів, потрібно буде зняти шляхом подання УР і відобразити вже в деклараціях за період реєстрації таких ПН.

Нагадаємо, що порядок підтвердження можливості або неможливості виконати платниками ПДВ свої зобов’язання з реєстрації ПН повинен визначити Мінфін. Тому стежимо за новинами і сподіваємося, що це відбудеться до 15.07.2022.

Запитання від покупця:

Яким чином покупець повинен дізнатися, коли постачальник повернувся з ЄП за ставкою 2 % на попередню систему оподаткування або коли у нього відновилася можливість реєструвати ПН і чи встиг він зареєструвати ПН у встановлений строк?

Дізнатися, чи є ваш постачальник єдинником або вже ні, можна було б з реєстру платників ЄП, але на цей момент доступ до цього реєстру закритий. Що стосується відновлення можливості реєструвати ПН, то тут теж неясно. Можливо, якесь світло на це питання кине порядок від Мінфіну.

Тому поки що покупцеві залишається тільки тримати зв’язок зі своїми контрагентами і періодично цікавитися їх планами з приводу зміни системи оподаткування, а також стежити за строками реєстрації ПН, якщо постачальник уже повернувся з ЄП за ставкою 2 % на сплату ПДВ або у постачальника відновилася можливість реєструвати ПН.

Періоди формування і декларування податкового кредиту

В Інформаційному листі № 3/2022 ДПС відповіла також на запитання про період відображення податкового кредиту залежно від періоду реєстрації ПН постачальником.

За лютий – травень платник ПДВ відображав податковий кредит за операціями придбання товарів (послуг) на підставі первинних документів, а ПН за цими операціями були зареєстровані в червні. Чи потрібно у цьому випадку міняти період визнання податкового кредиту, тобто відображати його в періоді реєстрації ПН?

Ні, не потрібно (відповідь на запитання № 8). Причому податкова зазначає, що для ПН за періоди лютий – травень установлений окремий строк реєстрації – до 15.07.2022, який податкова називає своєчасним.

І це логічно. Звичайно, строк для реєстрації ПН за лютий – травень (до 15.07.2022) не є своєчасним у розумінні звичних строків, установлених п. 201.10 ПК. Проте ситуація з реєстрацією ПН починаючи з 04.02.2022 склалася неординарна: ніколи ще ЄРПН не припиняв свою роботу на такий тривалий час. Тому і строк своєчасної реєстрації ПН за цей період – також особливий.

А що робити покупцеві, якщо платник ПДВ, який має можливість реєструвати ПН у ЄРПН, не виконає свій обов’язок до 15.07.2022?

Тоді період відображення податкового кредиту доведеться змінити. Ось у цьому випадку має місце несвоєчасна реєстрація ПН. Отже, податковий кредит можна відобразити не раніше того звітного періоду, у якому ПН були зареєстровані (відповідь на запитання № 9).

Платник ПДВ не подавав декларації за періоди лютий – травень, ПН за ці звітні періоди будуть зареєстровані в червні й до 15 липня 2022 року, у якому звітному періоді слід відобразити покупцеві податковий кредит?

Як роз’яснює податкова (відповідь на запитання № 18), якщо платником ПДВ не подавалися декларації за періоди лютий – травень і відповідно за ці періоди не відображався на підставі первинних документів податковий кредит, то сума ПДВ, яка відображена в ПН, зареєстрованій у ЄРПН до 15.07.2022, може бути включена до складу податкового кредиту зазначених звітних періодів або в інших наступних податкових періодах у межах строку, установленого п. 198.6 ПК (365 к. д. з дня оформлення ПН).

Тобто платник ПДВ може відобразити податковий кредит у періодах його виникнення (незважаючи на період реєстрації ПН) або в наступних періодах.

Тут виникає запитання, яке ми розглянемо на прикладі двох ситуацій.

Ситуація 3

Платник ПДВ не подавав декларації з ПДВ за періоди лютий – травень. У червні постачальник зареєстрував йому ПН за ці періоди. Чи може платник відобразити в декларації за березень або квітень податковий кредит на підставі ПН, оформленої, наприклад, у лютому і зареєстрованої постачальником у червні?

Уважаємо, що може. Але оскільки прямої відповіді конкретно на це запитання Інформаційні лист № 3/2022 не містить, на практиці у багатьох виникли сумніви. Тому будемо розмірковувати.

Як зазначила ДПС, реєстрація ПН за лютий – травень до 15.07.2022 уважається своєчасною (див. вище). А з п. 198.6 ПК випливає, що коли платник ПДВ не включив у відповідному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі зареєстрованої ПН, це право зберігається за ним протягом 365 к. д. з дати оформлення такої ПН. І у своєму роз’ясненні податкова говорить про включення сум ПДВ до складу податкового кредиту у зазначених звітних періодах (мається на увазі лютий – травень) або в наступних податкових періодах.

Тому ми вважаємо, що в ситуації 3 платник ПДВ може при поданні декларацій за лютий – травень відображати податковий кредит на підставі зареєстрованих на момент подання цих декларацій ПН як у періодах виникнення цього податкового кредиту, так і в наступних періодах. Наприклад, податковий кредит за лютий платник може відобразити як у декларації за лютий, так і в декларації за березень або квітень.

Якщо ви маєте сумнів щодо такого рішення, тоді відображайте податковий кредит у деклараціях за періоди його виникнення або ж в інших звітних періодах починаючи з декларації за період, у якому ПН була зареєстрована. Тобто для нашої ситуації – або в лютому, або вже починаючи із червня.

Ситуація 4

Платник ПДВ подавав декларації за звітні періоди лютий – травень, але податковий кредит на підставі первинних документів у них не відображав. А в червні постачальник зареєстрував ПН за ці періоди. У яких деклараціях платникові відображати податковий кредит на підставі цих ПН?

Саме таку ситуацію податкова в Інформаційному листі № 3/2022 не розглядала. Виходячи із загальних роз’яснень у цій ситуації відобразити податковий кредит потрібно:

• або в декларації за звітний період, у якому виник такий податковий кредит – шляхом подання УР (тобто лютневі ПН – шляхом подання УР до декларації за лютий, березневі ПН – шляхом подання УР до декларації за березень тощо);
• або в декларації за звітний період, у якому ПН були зареєстровані (у нашій ситуації – у декларації за червень);
• або в деклараціях за звітні періоди після червня – у межах 365 к. д. з дати оформлення ПН.

Строки подання декларацій і сплати податку

Для платників ПДВ, які мають можливість виконати свої податкові обов’язки, названі строки подання декларацій і сплати податку за лютий – травень без застосування штрафних санкцій. Таким платникам потрібно:

• подати декларації за зазначені періоди – не пізніше 19 липня 2022 року (відповідь на запитання 16);
• сплатити податкові зобов’язання – не пізніше 31 липня 2022 року (відповідь на запитання 17).

Подання УР

Як випливає з п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК, для самостійного виправлення помилок, які призвели до заниження податкових зобов’язань за періоди, що припадають на час дії воєнного стану, УР без нарахування штрафів можна подати до 25 липня 2022 року (треба розуміти, не пізніше 24 липня).

Іншими словами, зараз уточнити без штрафів можна декларації за лютий – червень 2022 року. Хоча у формулюванні норми ПК звучить період воєнного стану, який, до речі, діє до 31.08.2022.

Як роз’яснює податкова (відповідь на запитання № 10), коригувати (зменшувати) за періоди лютий – травень податковий кредит, який був сформований на підставі первинних документів і станом на 15.07.2022 не підтверджений зареєстрованими ПН через відсутність у платника ПДВ можливості це зробити, потрібно в різні строки та/або у декілька етапів.

Роз’яснення логічне, оскільки строки, передбачені п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК для реєстрації ПН у ЄРПН, теж різні (6 місяців після закінчення воєнного стану; 60 к. д. після відновлення можливості реєструвати ПН; 60 к. д. після повернення платника ЄП за ставкою 2 % до сплати ПДВ).

Проте згідно з ПК безштрафний строк подання УР – тільки до 25.07.2022. Виходить, що звільнення від штрафів за такими уточненнями не буде? Уважаємо, що податкова повинна врегулювати це питання.

Також завважимо, що Інформаційний лист № 3/2022 не містить роз’яснень стосовно періоду відображення в декларації від’ємних РК. Чи можна зменшувати податкові зобов’язання, відображені на підставі первинних документів за лютий – травень 2022 року, за допомогою від’ємних РК? Або ж таке коригування можна робити тільки в періоді реєстрації РК? Чекаємо на роз’яснення від ДПС!