Чи мають право ревізори визначати доцільність певних дій СГ: аналіз судової практики

Ця стаття буде цікавою для всіх суб’єктів господарювання (далі – СГ), оскільки у них є ризик під час перевірки отримати звинувачення від ревізорів у придбанні ТМЦ/послуги без явної «економічної ефективності» або «ділової мети». У ній ми не лише проаналізуємо судову практику з цих питань, але й з’ясуємо, як уникнути проблем, ураховуючи помилки інших СГ.

Важливо деталізувати первинні документи

Уже не раз під час проведення перевірок ревізори визначали, що ту чи іншу господарську операцію було здійснено «без явної економічної ефективності». Перші в «ризиковому» списку – господарські операції з отримання послуг з:

• реклами;
• маркетингових досліджень;
• поточного ремонту.

Основною причиною прискіпливої перевірки ревізорами таких правочинів є те, що багато СГ використовують такі господарські операції з метою оптимізації податків. Деякі з них вдаються до залучення підозрілих контрагентів-виконавців (т. з. «фіктарів»), що значно погіршує становище законослухняних платників податків. Адже такі господарські операції важко перевірити на реальність. Тому тим платникам, які отримують подібні послуги, потрібно подбати про усунення ризиків.

По-перше, обираючи виконавця подібних послуг, слід детально вивчити інформацію про нього. І хоча СГ не уповноважені перевіряти інших СГ, бажано, щоб виконавець надав інформацію щодо своїх реєстраційних документів, наявності трудових і виробничих потужностей тощо. Так, не всі контрагенти погодяться надати такі документи. Тож СГ потрібно зважити, що для нього є економічно доцільним: заплатити більше за роботу контрагенту, який має бездоганну історію, чи отримати дешевші послуги, але з ризиком податкового спору в майбутньому.

По-друге, слід подбати про те, щоб виконавець надав належні первинні документи. Часто для замовників рекламних або маркетингових послуг головною проблемою є те, що виконавець надає акт виконаних робіт (послуг), але не деталізує його.

Дуже часто платники податків програють справу в суді через те, що їхні первинні документи не були деталізовані. Наприклад, у справі № 820/6553/16 суди, у т. ч. Верховний Суд (постанова від 15.05.19 року), відмовили платнику податків у задоволенні позовних вимог через те, що акти виконаних робіт та звіти не були деталізовані. І хоча господарські операції є договірними і зазначені первинні документи влаштовували сторони, для податкового обліку потрібна більша деталізація.

Так, суд першої інстанції, чию позицію фактично підтримали апеляційний та касаційний суди, зазначив таке:

«…з наданих позивачем до матеріалів справи документів неможливо встановити зв'язок отриманих від <…> відповідних рекламних послуг, оскільки звіти про проведення заходів, висновки про результати рекламно-інформативних заходів або інші документи, які б більш детально розкривали інформацію про характер послуг, місце їх надання, розміщення рекламної інформації, які б підтверджували факт надання вказаних рекламних послуг, рекламування саме вказаної категорії товарів, отримання економічного ефекту від проведених заходів позивачем до суду не надано. Крім того, для наявності підстав віднести витрати за отримані рекламні послуги до витрат, необхідно підтвердити відповідними документами, в даному випадку при проведені рекламних заходів обов'язковим документом є кошторис витрат на підготовку та проведення рекламних заходів…»

А Верховний Суд додав таке:

«…неможливо встановити зв`язок, отриманих <…> рекламних послуг із господарською діяльності позивача, оскільки звіти про проведення заходів не містять детальної інформації про характер послуг, місце їх надання, місце розміщення рекламної інформації, рекламування саме вказаної категорії товарів, рекламування взаємозв`язку особи позивача з відповідною категорією товарів тощо..».

Це означає, що СГ потрібно зазначати в актах виконаних робіт / звітах перелік не лише виконаних дій (наприклад, «проведення презентацій», «розміщення листівок та буклетів у готелях» тощо), але й деталізований перелік та їх стосунок до замовника.

Наприклад, можна зазначити таке: «проведення презентацій 01.01.19 р. у готелі «Дніпро», де були присутні 100 осіб»; «розповсюдження листівок у готелях: «Дніпро» (200 шт.), «Мир» (99 шт.) у березні 2019 року, примірник листівки додається».

Важливо! Якщо було розповсюджено листівки, буклети іншу рекламну продукцію на матеріальному носії, потрібно зберегти зразок, з якого чітко буде видно, що зазначену продукцію (послуги) можна придбати у СГ-замовника.

Найкращим прикладом оформлення отримання маркетингових послуг є перелік доказів, наведений у постанові ВСУ від 21.05.19 р. у справі № 826/11026/15 (далі – Постанова № 826).

Так, СГ – позивачем у цій справі «в підтвердження здійснення господарських операцій в межах укладених договорів, <…> долучені до матеріалів справи фото-звіти та прінтскріни розміщених Виконавцями банерів у мережі Інтернет на визначених сторонами WEB-ресурсах; ефірні довідки телеканалів та радіостанцій із зазначенням дати, часу, програм, хронометражу та кількості виходів реклами у ефірах тел - і радіопередач; CD-диск, який містить відеоролики, а також ксерокопії обкладинок відповідних номерів журналів, сторінок газет, примірники брошур та буклетів, які містять у собі інформацію щодо виробника препаратів, їх складу та методів дії, зображення упаковок, реалізованих позивачем препаратів «Бронхолітин», «Глаувет» та «Холосас», «Карсил», «Табекс», «Трібестан», «Темпалгін» та «Спазміл-М», за результатами дослідження яких суди попередніх інстанцій дійшли висновку про наявність у них всіх необхідних даних для ідентифікації рекламованих товарів як лікарських засобів та медичних препаратів, так і відповідної до них інформації як реклами».

Отже, у разі придбання маркетингових послуг слід вимагати від виконавця не лише звіти, але й скріншоти, відеодокази та примірники друкованої продукції.

А як бути СГ, який придбав маркетингові або рекламні послуги, однак таких доказів не зберіг, і зараз із виконавцем зв’язатися не може, а на носі – перевірка?

Дуже обережні платники подадуть уточнюючу податкову декларацію, щоб уникнути великого штрафу (це не актуально для тих, хто має величезні збитки в періоді придбання маркетингових/рекламних послуг).

Сміливі платники, які готові йти до суду, можуть перевірити, на підставі чого було понесено такі витрати. Так, розпорядження або рекомендації фінансового директора чи відділу збуту, в яких буде зазначено необхідність здійснення заходів щодо просування продукції на ринку, можуть допомогти зв’язати здійснені витрати з господарською діяльністю платника податків. Бухгалтерська довідка або звіт відділу збуту про вплив реклами, яка була проведена виконавцем на певну дату в певних місцях, також можуть підтвердити необхідність витрат. А якщо справа дійде до суду, то доцільним буде викликати як свідка ту особу, яка відповідала за проведення маркетингових заходів від СГ-замовника.

Щодо проведення поточного ремонту, то його необхідність підтверджують як первинні документи (доповідні працівників про пошкодження основних засобів, дефектні акти), так і інші докази (фільмування або фотографування стану об’єкта ОЗ, який потрібно ремонтувати, станом на момент до проведення ремонту).

Економічна ефективність витрат та «ділова мета»

Одним із моментів, який важко довести ревізорам та суду, є доцільність проведення маркетингових, рекламних, ремонтних заходів з погляду отримання позитивного економічного ефекту, особливо коли продажі фактично не зросли. Тому надзвичайно важливими для СГ є висновки ВСУ у Постанові № 826:

«Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що податковим органом помилково ототожнений господарський характер витрат платника на оплату рекламних послуг з економічною ефективністю таких витрат, оскільки витрати визначаються такими, що понесені в рамках господарської діяльності платника, якщо вони спрямовані на отримання платником позитивного економічного ефекту, є необхідними для забезпечення економічної діяльності платника з отримання прибутку. Економічна ж ефективність витрат відображає лише ступінь умілості ведення господарської діяльності та є якісним показником. Суд визнає, що здійснення господарської компетенції здійснюється позивачем, як суб`єктом господарювання на власний ризик, що означає його відповідальність за ефективність та доцільність прийнятих рішень, він самостійно вирішує, які саме витрати йому необхідно здійснити для забезпечення своєї діяльності, та вправі самостійно обирати виконавців послуг. Здійснення господарської компетенції знаходиться за межами контролю податкового органу».

А в постанові ВСУ від 19.03.19 р. у справі № 803/929/17 зроблено ще один приємний для платників податків висновок. Але спочатку про фабулу цієї справи, щоб було зрозуміло суть проблеми.

СГ – ФОП придбав ТМЦ (фрукти та овочі). Усю вартість придбаних ТМЦ він відніс до витрат, а дохід отримав лише на рівні третини від суми витрат, оскільки уцінив ТМЦ. Звісно, податковий орган вирішив, що витрати на 70 % завищено. Важливо! У судових рішеннях у цій справі немає згадок про ПДВ, тому можна припустити, що ФОП зробив «умовний продаж» або не оскаржив податкове повідомлення-рішення в суді.

І тут суди стали на бік СГ. Зокрема, Верховний Суд зробив такі висновки: «Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанції, що проведення уцінки спричинене об'єктивними факторами, так як товар (фрукти, овочі) є швидкопсувним, відповідно вартість вказаного товару залежить від терміну його придатності і зовнішнього вигляду. Продаж товару за ціною нижче їх придбання переслідувало господарську і ділову мету, яка полягала в зниженні прогнозованих збитків від втрати (псування) товару, неможливості його продажу тощо. <…> те, що продавець зі спливом часу знижує ціну на фрукти та овочі, які втрачають товарний вигляд, є раціональним рішенням суб'єкту підприємницької діяльності, спрямованим на мінімізацію збитків».

Важливо! Хоча у справі № 803/929/17 суди підтримали правову позицію СГ, варто пам’ятати про співрозмірність. Так, значна уцінка продуктів, що швидко псуються, дійсно має ділову мету: уцінювати товари зі строком зберігання 2-3 роки можна лише з наближенням закінчення строку придатності. А от товари з необмеженим строком зберігання бажано не продавати нижче ціни придбання.

Висновки

Отже, з наведених постанов ВСУ вбачається, що доцільність здійснення господарської діяльності та компетенції перебуває за межами контролю податкового органу, тому ревізори не уповноважені на власний розсуд вирішувати доцільність здійснення того чи іншого правочину або господарської дії. У разі виникнення податкового спору із представниками податкового органу варто посилатися на наведену позитивну судову практику, а під час оформлення первинних документів якнайдетальніше описувати виконані послуги.