Облік у комісіонера-юрособи

Акценти цієї статті:

• як вести облік комісіонеру (юрособі і підприємцеві);
• як відображати ПДВ у разі продажу товарів за ціною, яка відрізняється від ціни, установленої комітентом;
• чи повинен комісіонер утримувати ПДФО із суми виплат комітентові – звичайній фізособі (не суб'єкту господарювання).

Отримання товару від комітента

У бухгалтерському обліку отримані від комітента товари відображаються на забалансовому субрахунку 024 «Товари, прийняті на комісію», оскільки право власності на такі товари до комісіонера не переходить. Аналітичний облік ведеться за видами товарів і комітентами.

Облік за податком на прибуток ведеться аналогічно до бухобліку.

На дату отримання товару від комітента – платника ПДВ у комісіонера (якщо він платник цього податку) виникає право на податковий кредит із ПДВ. За умови, що комітент оформить і зареєструє в ЄРПН податкову накладну.

Реалізація товару покупцеві

У бухгалтерському обліку виручка, отримана від реалізації товару комітента, не визнається доходом комісіонера (п. 6.2 П(С)БО 15). Тому при продажу товару комісіонер відображає дохід від реалізації за кредитом субрахунка 702 й одночасно показує зменшення доходу і виникнення заборгованості перед комітентом проведенням Дт 704 «Вирахування з доходу» – Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».

В обліку за податком на прибуток – так само, як і в бухгалтерському обліку – дохід не виникає.

Податкові зобов'язання з ПДВ у комісіонера – платника цього податку виникають на дату першої події (п. 187.1 Податкового кодексу, далі – ПК), тобто:

• або на дату відвантаження товару покупцеві,
• або на дату отримання від покупця перед­оплати.

На дату виникнення податкових зобов'язань комісіонер повинен скласти податкову накладну і зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).

Чи повинен комісіонер коригувати податковий кредит, якщо фактична ціна продажу товару відрізняється від установленої комітентом у договорі?

Припустимо, комісіонер продав товар:

• дорожче, ніж передбачено договором комісії. Тоді на дату отримання від комісіонера звіту комітент складає розрахунок коригування (далі – РК) до податкової накладної, яка була виписана на дату передачі товару комісіонерові, реєструє його в ЄРПН. Після реєстрації такого РК комісіонер має право збільшити свій податковий кредит;
• дешевше, ніж передбачено договором комісії. У цьому випадку на дату отримання звіту комісіонера комітент оформляє РК і відправляє його комісіонерові для реєстрації в ЄРПН. При цьому комісіонер повинен зменшити податковий кредит у періоді виписування РК – незалежно від того, буде такий РК зареєстровано в ЄРПН чи ні.

Чи повинен комісіонер донараховувати податкові зобов'язання з ПДВ, якщо фактична ціна продажу товару нижча за базу оподаткування, визначену згідно з п. 188.1 ПК?

Ні. Оскільки товар, переданий на комісію, не є власністю комісіонера, то ми вважаємо, що донараховувати податкові зобов'язання на різницю повинен комітент. Для наочності розглянемо цю ситуацію на числовому прикладі.

Приклад

Комітентом був придбаний товар за ціною 900 грн. (крім того ПДВ – 180 грн.). У договорі комісії встановлено ціну продажу цього товару – 1 000 грн. (крім того ПДВ – 200 грн.). Комісіонер не зміг продати товар за договірною ціною, і з відома комітента вартість товару було знижено до 800 грн. (крім того ПДВ – 160 грн.).

У цій ситуації:

• на дату передачі товару на комісію в комітента виникають податкові зобов'язання в сумі 200 грн, а в комісіонера – податковий кредит також у сумі 200 грн.;
• на дату продажу товару покупцеві в комісіонера виникають податкові зобов'язання в сумі 160 грн.;
• на дату отримання звіту від комісіонера комітент оформляє РК до податкової накладної, виписаної на дату передачі товару на комісію, і зменшує суму податкових зобов'язань на 40 грн. після реєстрації РК комісіонером. Комісіонер, у свою чергу, зменшує податковий кредит також на 40 грн.;
• одночасно з оформленням РК комітент повинен виписати податкову накладну з типом причини «15» на різницю між договірною ціною і ціною продажу товару і донарахувати податкові зобов'язання на суму 20 грн. (180 грн. –  160 грн.).

Виплата комісійної винагороди

У бухгалтерському обліку сума винагороди включається до доходу комісіонера і відображається за кредитом субрахунка 703 «Дохід від реалізації робіт, послуг».

В обліку за податком на прибуток – так само, як і в бухгалтерському обліку – у комісіонера виникає дохід на дату підписання звіту комісіонера.

На суму винагороди комісіонер нараховує податкові зобов'язання з ПДВ на дату першої події (тобто на дату отримання винагороди або на дату підписання звіту комісіонера). Базою оподаткування є договірна вартість послуги, але не нижча за її собівартість (п. 188.1 ПК).

Покажемо порядок відображення вищеперелічених операцій в обліку комісіонера в таблиці.

(грн.)