Придбання, обслуговування та оренда генераторів: особливості обліку

Генератор (електричний генератор) – це пристрій, призначений для перетворення енергії механічного руху на енергію електричного струму. Джерелом механічної енергії для генератора можуть бути вітер, потік води і навіть сила людини, але найчастіше таким джерелом є двигун внутрішнього згоряння, що працює на бензині, дизельному та інших видах палива. Саме про облік придбання, оренди та використання паливних генераторів, якими за час війни обзавелося практично кожне українське підприємство, ми й розповімо у консультації.

Придбання генераторів в Україні

Бухгалтерський облік

Оскільки очікуваний строк служби генераторів більше одного року, їхнє місце – у складі основних засобів (далі – ОЗ) (п. 4 НП(С)БО 7). Усі придбані ОЗ зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю (п. 7 НП(С)БО 7). За загальними правилами до неї включаються (п. 8 НП(С)БО 7):

• суми, які сплачують постачальникам активів;
• реєстраційні збори, держмито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт ОЗ;
• ввізне мито (на сьогодні ввезення генераторів звільнено від обкладення ввізним митом, докладніше див. далі);
• непрямі податки, сплачувані у зв'язку з придбанням (створенням) ОЗ, якщо вони не відшкодовуються підприємству;
• витрати на страхування ризиків доставки ОЗ;
• витрати на транспортування, встановлення, монтаж, налагодження ОЗ;
• інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням ОЗ до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Для окремих ситуацій (отримання об'єкта ОЗ як вкладу до статутного капіталу (далі – СК), за бартером, безкоштовне отримання) встановлено спеціальні правила визначення первісної вартості (п. 9–13 НП(С)БО 7).

До якої групи ОЗ належить генератор?

Генератори, вартість яких перевищує вартісний критерій для малоцінних необоротних матеріальних активів (далі – МНМА), належать до групи «Машини та обладнання» (пп. 5.1.4 НП(С)БО 7) та обліковуються на однойменному субрахунку 104. Для таких об'єктів ОЗ застосовують усі п'ять методів амортизації, передбачених п. 26 НП(С)БО 7: прямолінійний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний та виробничий.

Затрати, що входять до первісної вартості генератора, накопичуються на субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів», а його введення в експлуатацію відображається записом Дт 104 – Кт 152.

Сума амортизації відображається на одному з рахунків (субрахунків) витрат (Дт 23, 91–94) залежно від призначення генератора.

Зверніть увагу! Стаціонарно монтовані генератори можна обліковувати як поліпшення будівлі на субрахунку 103 «Будинки та споруди» (це доцільно робити для потужних генераторів, що забезпечують енергопостачання всієї будівлі). Витрати на їх установку акумулюватимуться на субрахунку 152, а введення в експлуатацію супроводжуватиметься проведенням Дт 103 – Кт 152. При цьому суму амортизації будівлі потрібно буде перерахувати виходячи з її первісної вартості, збільшеної на вартість генератора, починаючи з місяця, наступного за місяцем введення генератора в експлуатацію (п. 14, 29 НП(С)БУ 7, п. 28 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 № 561, далі – Методрекомендації № 561).

А як обліковувати недорогі генератори, що належать до МНМА?

Генератор обліковується як МНМА на однойменному субрахунку 112, якщо його вартість перебуває в межах вартісної межі, встановленої для МНМА в обліковій політиці підприємства (пп. 5.2.7 НП(С)БО 7). При встановленні такої межі в бухобліку доцільно прив'язатися до вартісного критерію для «податкових» ОЗ, прописаного в пп. 14.1.138 Податкового кодексу (далі – ПК). На сьогодні він становить 20 000 грн без урахування ПДВ.

Для МНМА застосовують чотири методи нарахування амортизації: прямолінійний, виробничий, 50 % на 50 % (50 % вартості у місяці введення об'єкта в експлуатацію та 50 % – у місяці списання з балансу через невідповідність об'єкта критеріям визнання активу) та 100 % вартості у місяці введення об'єкта в експлуатацію.

Затрати, що входять до первісної вартості генератора-МНМА, накопичуються за дебетом субрахунка 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів», а його введення в експлуатацію відображається записом Дт 112 – Кт 153.

Генератор придбавався за кредитні кошти. Чи потрібно капіталізувати (включати до його первісної вартості) відсотки за кредит згідно з НП(С)БО 31?

Ні, не потрібно. За загальними правилами відсотки капіталізують лише середні та великі підприємства і лише за тими кредитами, які отримані на створення активів, які є кваліфікаційними (вимагають суттєвого часу на їх створення) (п. 3–5 НП(С)БО 31). Але оскільки генератор – виріб, готовий до експлуатації, відсотки за кредитом на його придбання взагалі не капіталізуються і відображаються проведенням Дт 951 «Відсотки за кредит» – Кт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками».

Податок на прибуток

Якщо первісна вартість генератора перевищує 20 000 грн, то у платників податку на прибуток, які:

• не коригують фінрезультат на податкові різниці з розд. ІІІ ПК, формування первісної вартості та нарахування амортизації генераторів здійснюється за правилами бухобліку;
• коригують фінрезультат на податкові різниці з розд. ІІІ ПК, формування первісної вартості об'єкта ОЗ з метою податкового обліку здійснюється за тими самими правилами, як і у бухгалтерському обліку. При цьому строк корисного використання у податковому обліку як для нових, так і для тих, що були в експлуатації, на момент придбання об'єктів ОЗ не повинен бути меншим за строки, встановлені пп. 138.3.3 ПК (генератор належить до групи 4 ОЗ з мінімальним строком корисного використання 5 років). У разі нарахування амортизації, продажу чи ліквідації генераторів у таких платників виникнуть податкові різниці із п. 138.1 та 138.2 ПК. А якщо генератор призначений для невиробничого використання, тоді, крім згаданих вище, додатково виникне різниця з пп. 138.3.2 ПК.

Чи можна застосувати до генераторів прискорену амортизацію?

Так, можна. Підприємства, які коригують фінрезультат на податкові різниці з розд. ІІІ ПК, можуть застосовувати для генераторів прискорену амортизацію, передбачену п. 43¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПК. Цей метод передбачає, що у податковому обліку амортизувати генератор можна не 5 років, а 2 роки. При цьому він має бути новим і використовуватись у власній діяльності підприємства.

Але майте на увазі! Якщо генератор буде передано в оренду або продано до закінчення строку прискореної амортизації, суму амортизації доведеться перерахувати з огляду на звичайний строк корисного використання, встановлений пп. 138.3.3 ПК, та з відображенням податкових різниць (порядок їх розрахунку викладено у п. 43¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПК).

А що з податковим обліком МНМА?

Щодо МНМА (об'єктів первісною вартістю не більше 20 000 грн), то вони не належать до податкових ОЗ, а отже, усі платники податку на прибуток ведуть їх податковий облік за бухгалтерськими правилами.

ПДВ

Як багато хто пам'ятає, наприкінці 2022-го – першій половині 2023 року постачання генераторів звільнялося від обкладення ПДВ на підставі п. 71 підрозд. 2 розд. ХХ ПК та Переліку, затвердженого постановою КМУ від 20.03.2020 № 224 (далі – Перелік № 224). Проте з 01.07.2023 – у зв'язку із закінченням карантину за COVID-19 – дію цих норм припинено.

На сьогодні ніяких ПДВ-пільг щодо генераторів немає, операції з поставки генераторів обкладаються ПДВ у загальному порядку. Тому при придбанні генератора підприємство матиме право на податковий кредит за правилом першої події – за наявності податкової накладної (далі – ПН), зареєстрованої в ЄРПН (п. 198.1–198.3, 198.6 ПК).

Що стосується послуг, що супроводжують придбання (доставка, налагодження тощо), то, якщо генератор призначено для використання в господарській діяльності підприємства, суми вхідного ПДВ також можна включити до складу податкового кредиту за правилом першої події за наявності податкової накладної (далі – ПН), зареєстрованої в ЄРПН (п. 198.1–198.3, 198.6 ПК).

Зверніть увагу! Якщо генератор повністю або частково використовуватиметься у діяльності, яка не обкладається ПДВ, то на вартість генератора та інших пов’язаних з його придбанням супутніх витрат, понесених з ПДВ, необхідно нарахувати податкові зобов'язання згідно з п. 198.5 або 199.1 ПК відповідно. Пункт 198.5 ПК доведеться застосувати і в тому випадку, якщо генератор буде використано у негосподарській діяльності. При цьому податкові зобов'язання, нараховані згідно з п. 198.5 або 199.1 ПК, включаються до первісної вартості генератора як непрямий податок, що не відшкодовується підприємству (п. 8 НП(С)БО 7).

ПДФО та ВЗ

Якщо генератор придбавається у фізособи, то з її доходу обов'язково утримується ПДФО та військовий збір (далі – ВЗ) (пп. 1.2, 1.3, 1.4 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПК). Для того щоб продаж генератора обкладався ПДФО як рухоме майно за ставкою 5 %, необхідно дотримуватись умов, зазначених у ст. 173 ПК (наявність експертної оцінки, документа про сплату ПДФО та нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу). Це випливає з роз'яснення що стосується продажу яхт, наведеного у ЗІР, категорія 103.02. В іншому разі генератор, на думку податківців, вважатиметься товаром, що не є рухомим або нерухомим майном, і обкладатиметься ПДФО за ставкою 18 %.

Якщо генератор придбавається у підприємця, то ПДФО та ВЗ не утримуються. Однак при цьому підприємець:

• загальносистемник – має надати покупцю копію документа, що підтверджує факт його держреєстрації підприємцем (п. 177.8 ПК);
• єдинник –має надати покупцю копію витягу з реєстру платників єдиного податку (ЗІР, категорія 107.05).

До відома! Операції купівлі-продажу товарів не є об'єктом обкладення ЄСВ (ЗІР, категорія 201.03).

Приклад 1

Придбання генератора в Україні

Підприємство придбало за власні кошти в українських постачальників нові генератори:

• генератор-1 за 61 500 грн (у т. ч. НДС – 10 250 грн) на умовах передоплати для потреб виробничого цеху. Витрати на доставку генератора стороннім перевізником оплачено покупцем і склали 1 200 грн (у т. ч. ПДВ – 200 грн), послуги встановлення та налагодження генератора – 2 400 грн (у т. ч. ПДВ – 400 грн). Ліквідаційну вартість визначено на рівні 2 170 грн;
• генератор-2 за 18 000 грн (у т. ч. НДС – 3 000 грн) на умовах післяплати для потреб офісу. Вартість доставки включено до ціни генератора. Метод амортизації МНМА – нарахування 100% вартості у місяці введення в експлуатацію.

В обліку підприємства ці операції відображаються так:

(грн)

Імпорт генераторів

Бухгалтерський облік

Імпортований об'єкт ОЗ або МНМА оприбутковується за первісною вартістю (п. 7, 8 НП(С)БО 7). Основною її складовою є фактурна вартість такого об'єкта, зазначена у рахунку-фактурі (інвойсі). Зауважимо, що орієнтуватися потрібно саме на вартість в інвойсі, а не на митну вартість.

Перелік додаткових витрат, що пов'язані з придбанням генератора та включаються до його первісної вартості, визначається згідно з п. 8 НП(С)БО 7 (це, зокрема, витрати на доставку генератора по всій протяжності маршруту, ввізне мито, послуги митного брокера).

Для довідки: доходи або витрати від купівлі інвалюти, а також курсові різниці до первісної вартості об'єктів ОЗ чи МНМА не включаються.

Податок на прибуток

Правила оподаткування загалом такі самі, як і у разі придбання генераторів в Україні.

Однак у платників податку на прибуток, які корегують фінрезультат на податкові різниці з розд. III ПК під час імпорту генераторів можуть виникнути різниці з пп. 140.5.2 (за контрольованими операціями) або 140.5.4 ПК (за операціями, які не є контрольованими, але контрагентом у яких є нерезидент із Переліку, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2017 № 1045, або з Переліку, затвердженого постановою КМУ від 04.07.2017 № 480).

ПДВ та ввізне мито

На сьогодні жодних пільг, пов'язаних із сплатним ввізним митом чи «імпортним» ПДВ, немає. Пільги, що раніше діяли, мали тимчасовий характер і вже припинили свою дію (п. 9²¹ розд. ХХІ ТК та п. 87 підрозд. 2 розд. ХХ ПК – з 01.05.2023, а п. 9¹⁵ розд. ХХІ ТК та п. 71 підрозд. 2 розд. ХХ ПК – з 01.07.2023, коли закінчився карантин за COVID-19).

Тому ввезення генераторів оподатковується у загальному порядку:

• ввізним митом – відповідно до Митного тарифу, затвердженого Законом від 19.10.2022 № 2697-IX);
• ПДВ за ставкою 20 % на дату подання митної декларації (далі – МД) – виходячи з митної вартості, збільшеної на суму ввізного мита (п. 187.8, 190.1 ПК). При цьому після сплати імпортного ПДВ на підставі МД платник ПДВ має право включити сплачену на митниці суму ПДВ до складу податкового кредиту (п. 198.2, 201.12 ПК).

Ці платежі сплачуються на рахунок митниці до подання МД за курсом НБУ на дату її подання (ст. 3¹ ТК, ст. 39¹ ПК).

Приклад 2

Імпорт генераторів

Підприємство імпортує генератор вартістю 10 000 євро. Вартість доставки дорівнює 5 000 грн (перевізник – резидент України, згідно з пп. «а» пп. 195.1.3 ПК міжнародне перевезення обкладається ПДВ за ставкою 0 %). 20.06.2024 підприємство перерахувало передоплату у розмірі 50 % вартості генератора. 01.07.2024 генератор пройшов митне оформлення та був оприбуткований. Остаточну оплату генератора здійснено 05.07.2024.

Облік цих операцій підприємство веде так:

(євро/грн)

Безоплатне одержання генератора

Бухгалтерський облік

Первісна вартість безоплатно одержаного генератора визначається згідно з п. 10 НП(С)БО 7 та дорівнює його справедливій вартості на дату отримання з урахуванням витрат, передбачених п. 8 НП(С)БО 7.

Справедлива вартість безоплатно одержаного генератора визначається підприємством самостійно згідно з додатком до НП(С)БО 19. Залучати професійного оцінювача відповідно до ст. 7 Закону від 12.07.2001 № 2658-ІІІ «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльность в Україні» (далі – Закон № 2658) необов'язково.

На суму справедливої вартості безоплатно одержаного генератора робиться проведення Дт 104 (або 112) – Кт 424 «Безоплатно одержані необоротні активи» (п. 13 Методрекомендацій № 561, опис субрахунка 424 в Інструкції, затвердженій наказом Мінфіну від 30.11.1999 № 291, далі – Інструкція № 291). При цьому за дебетом субрахунка 152 або 153 справедлива вартість не відображається, а безпосередньо потрапляє на рахунок 10 (або 112).

Додаткові витрати, які згідно з п. 8 НП(С)БО 7 включаються до первісної вартості генератора, обліковуються через субрахунок 152 або 153 (п. 13 Методрекомендацій № 561).

Амортизація безоплатно одержаного генератора нараховується та відображається у складі витрат так само, як і амортизація будь-якого іншого генератора. Але водночас із її нарахуванням частину справедливої вартості такого об'єкта, пропорційну нарахованій амортизації, необхідно включити до доходів записом Дт 424 – Кт 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів» (п. 21 НП(С)БО 15, опис субрахунка 424 в Інструкції № 291).

Податок на прибуток

В обліку з податку на прибуток безоплатно одержаний генератор відображається у загальному порядку (як і у разі придбання генератора в Україні, див. вище). Нарахування доходу за кредитом субрахунка 745 усі платники податку на прибуток відображають за правилами бухобліку.

ПДВ

У разі безоплатного одержання об'єкта ОЗ або МНМА податкового кредиту не буває в принципі, оскільки договірна вартість об'єкта дорівнює 0.

Щодо послуг, що супроводжують безоплатне одержання (доставка, налагодження тощо), то, якщо генератор призначений для використання в господарській діяльності підприємства, суми вхідного ПДВ можна включити до складу податкового кредиту за правилом першої події за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН (п. 198.1 – 198.3, 198.6 ПК).

Приклад 3

Безоплатне одержання

Підприємство безоплатно одержало від резидента-юрособи генератор, який був в експлуатації, справедливою вартістю 72 000 грн. Витрати склали: на транспортування – 2 400 грн (у т. ч. ПДВ – 400 грн), на встановлення та налагодження генератора силами працівників підприємства (зарплата + ЄСВ) – 1 200 грн. Строк корисного використання генератора – 5 років, метод нарахування амортизації – прямолінійний. Ліквідаційна вартість генератора – 2 000 грн.

Облік цих операцій ведеться так:

(грн)

Вклад генератором у СК

Бухгалтерський облік

Відповідно до п. 10 НП(С)БО 7 первісною вартістю генератора, внесеного до СК підприємства, є їх справедлива вартість, погоджена засновниками (учасниками).

Для ТОВ нормою ч. 3 ст. 13 Закону від 06.08.2018 № 2275-VIII «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» встановлено, що грошова оцінка вкладу має бути затверджена одноголосним рішенням загальних зборів учасників, на яких були присутні всі учасники. Відповідно, така оцінка фіксується у протоколі загальних зборів, який має бути підписаний усіма учасниками ТОВ (або в акті оцінки вкладів, одноголосно затвердженому протоколом).

Під час оцінки рекомендується дотримуватись правил визначення справедливої вартості, наведених у додатку до НП(С)БО 19. Оцінювача залучати необов'язково (ст. 7 Закону № 2658).

Вартість генератора, внесеного до КК, не відображається на рахунку капітальних інвестицій (рахунок 15), а безпосередньо потрапляє на рахунок 10 або 11 (п. 13 Методрекомендацій № 561).

Відповідно до п. 13 Методрекомендацій № 561 додатково до справедливої вартості, погодженої засновниками, до первісної вартості генератора включаються витрати, передбачені п. 8 НП(С)БО 7, якщо вони здійснюються ТОВ – одержувачем вкладу або якщо ТОВ – одержувач вкладу окремо компенсує такі витрати засновникам (учасникам) за взаємною домовленістю. Такі витрати накопичуються на субрахунку 152 або 153.

Податок на прибуток

В обліку з податку на прибуток генератор, внесений до СК, відображається у загальному порядку (як і у разі придбання генератора в Україні, див. вище).

ПДВ

Операція щодо внесення майна до складу СК є постачанням (пп. 14.1.191 ПК). Тому при отриманні генератора від інвестора, який є юрособою – платником ПДВ, підприємство має право на податковий кредит із ПДВ на дату внесення вкладу – за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН (п. 198.1–198.3, 198.6 ПК).

Щодо послуг, що супроводжують внесення вкладу до СК (доставка, налагодження тощо), то, якщо генератор призначено для використання в господарській діяльності підприємства, суми вхідного ПДВ також можна включити до податкового кредиту за правилом першої події за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН (п. 198.2, 198.3, 198.6 ПК).

Зверніть увагу! Якщо генератор повністю або частково використовуватиметься у діяльності, яка не обкладається ПДВ, то на вартість генератора та інших пов’язаних з його придбанням супутніх витрат, понесених з ПДВ, необхідно нарахувати податкові зобов'язання на підставі п. 198.5 або 199.1 ПК відповідно. Пункт 198.5 ПК доведеться застосувати і в тому випадку, якщо генератор буде використано у негосподарській діяльності. При цьому сума податкових зобов'язань, нарахованих на підставі п. 198.5 або 199.1 ПК, включається до первісної вартості генератора як непрямий податок, що не відшкодовується підприємству (п. 8 НП(С)БО 7).

ПДФО та ВЗ

Майнові вклади фізичної особи – засновника не обкладаються ПДФО та ВЗ (пп. 165.1.44, пп. 1.2, 1.3, 1.4 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ НК). Але такі вклади потрібно відобразити в додатку 4ДФ с ознакою доходу «178».

Приклад 4

Внесення вкладу до СК

Нове підприємство (ТОВ) формує СК. Засновник (фізособа) вносить до СК майно – генератор, що був у експлуатації, справедливою вартістю 40 000 грн.

Облік операцій ведеться так:

(грн)

Чи може засновник ТОВ, СК якого вже сформовано, внести генератор до складу додаткового капіталу (понад суму свого вкладу), не реєструючи при цьому збільшення розміру СК?

Так, може. Сума такого вкладу в бухобліку не вважається доходом. Адже згідно з п. 5 НП(С)БО 15 дохід визнається у разі збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу, за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства (що і відбувається в нашому випадку).

Такий внесок відображатиметься як збільшення додаткового капіталу підприємства такими проведеннями:

• нарахування суми вкладу: Дт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» – Кт 422 «Інший вкладений капітал»;
• внесення вкладу: Дт 104 (або 112) – Кт 377.

При цьому ДПС у своїх індивідуальних податкових консультаціях також зазначає, що внесення вкладів у додатковий капітал відображається в обліку з податку на прибуток за правилами бухобліку і не веде до виникнення податкових різниць (див. ІПК ДФС від 08.05.2019 № 2045/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, ІПК ДПС від 30.07.2021 № 2930/ІПК/99-00-18-04-03-06).

Обслуговування, ремонти та поліпшення

Бухгалтерський облік

До витрат на обслуговування генератора можна віднести витрати на заправку генератора ПММ, заміну фільтрів та олії тощо. Всі ці витрати обліковуються в загальновстановленому порядку – включаються до витрат орендаря у тому звітному періоді, в якому було здійснено (п. 7 НП(С)БО 16). Вид витрат (рахунки 23, 91–94) залежить від сфери застосування генератора.

Зазначимо, що придбане для генератора паливо відбивається на субрахунку 203 «Паливо» так само, як і паливо для автомобілів Про документальне оформлення та облік списання ПММ для генераторів див. консультацію «Списання пального для генераторів: оформлення та облік».

Що стосується ремонтів та поліпшень, то за загальними правилами п. 14 та 15 НП(С)БО 7 витрати на ремонт ОЗ можуть:

• або збільшувати первісну вартість об'єкта (через рахунок 15 «Капітальні інвестиції»). Це відбувається, коли ремонт приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, які спочатку очікувалися від використання об'єкта. Такий ремонт вважається поліпшенням. Поліпшеннями ОЗ є, зокрема, модернізація, дообладнання, модифікація;
• або включатися до складу відповідних витрат поточного звітного періоду (рахунки 23, 91–94, залежно від сфери використання об'єкта, що ремонтується). Це витрати на підтримку об'єкта в робочому стані (проведення техогляду, обслуговування, ремонту тощо) та отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від використання об'єкта.

Рішення про характер робіт для класифікації в обліку витрат на ремонт приймає керівник підприємства (п. 30 Методрекомендацій № 561) та оформляє відповідним наказом.

Податок на прибуток

Витрати на експлуатацію, ремонт та поліпшення генератора у податковому обліку відображаються за правилами бухобліку.

ПДВ

Роботи з техобслуговування та ремонту обкладаються ПДВ у загальному порядку, тому при використанні генератора у господарській діяльності підприємства вхідний ПДВ можна включити до податкового кредиту за правилом першої події за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН (п. 198.1 – 198.3, 198.6 ПК).

Оренда генераторів

Орендні операції з генераторами цілком допустимі. За необхідності підприємство може орендувати генератор в іншої юридичної чи фізичної особи або передати генератор в оренду.

Одержання/передача генератора в оренду

Облік у орендодавця

У бухобліку орендодавця вартість генератора, переданого в операційну оренду, продовжує відображатися на субрахунку 104 або 112 (Інструкція № 291) та обліковуватися за правилами НП(С)БО 7. Але при цьому такий генератор зазвичай переводиться на окремий аналітичний субрахунок, наприклад 1041 «Машини та обладнання, передані в оренду».

На вартість генератора орендодавець нараховує амортизацію (п. 16 НП(С)БО 14). Сума амортизації може списуватися до дебету:

• рахунка 23 «Виробництво», якщо оренда є основним видом діяльності орендодавця;
• субрахунка 949 «Інші витрати операційної діяльності», якщо оренда не є основним видом діяльності.

Для цілей податку на прибуток передача генератора в операційну оренду не має жодних особливостей. Тому орендодавці (незалежно від того, застосовують вони коригування на різниці чи ні) відображають таку операцію лише за правилами бухобліку.

Передача орендодавцем майна орендарю за договором оперативної оренди та повернення його з оренди не є об'єктом обкладення ПДВ (пп. 196.1.2 ПК).

Облік у орендаря

У бухобліку орендаря отриманий в операційну оренду генератор відображається за дебетом позазабалансового рахунка 01 «Орендовані необоротні активи» за вартістю, зазначеною в договорі оренди (п. 20 Методрекомендацій № 561, п. 8 НП(С)БО 14).

У разі повернення орендодавцю генератор списується з позабалансового рахунка орендаря.

Для цілей податку на прибуток операція одержання генератора в операційну оренду не має ніяких особливостей. Тому орендарі (незалежно від того, застосовують вони коригування на різниці чи ні) відображають таку операцію лише за правилами бухобліку.

Увага! Одержання від орендодавця майна за договором оперативної оренди та повернення його орендодавцю не є об'єктом обкладення ПДВ (пп. 196.1.2 ПК).

Орендна плата

Облік у орендодавця

У бухобліку дохід від передачі генератора в операційну оренду визначається за правилами п. 17 НП(С)БО 14. Суму орендного платежу визнають іншим операційним доходом відповідного звітного періоду на прямолінійній основі (тобто рівними частинами) протягом строку оренди або з урахуванням способу отримання економічних вигод.

Винагорода за договором оренди відображається орендодавцем:

• на субрахунку 713 «Дохід від операційної оренди активів», якщо діяльність із передачі майна в оренду не є метою створення підприємства-орендодавця. Витрати, пов'язані з такою діяльністю, визнаються іншими операційними витратами (в т. ч. нарахована амортизація) та відображаються за дебетом субрахунка 949;
• на субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг», якщо надання майна в оренду є основним видом діяльності орендодавця. Понесені витрати враховуються за дебетом рахунка 23.

Доходи у вигляді авансових платежів, отриманих за наданий в оренду генератор, належать до доходів майбутніх періодів. Вони відображаються за кредитом однойменного рахунку 69 та списуються на доходи тих періодів, до яких належать.

Для цілей податку на прибуток орендодавці (незалежно від того, застосовують вони коригування на різниці чи ні) відображають нарахування орендного платежу за правилами бухобліку.

З позиції ПДВ операційна оренда підпадає під визначення постачання послуг (пп. 14.1.185 ПК). Тому орендодавець нараховує податкові зобов'язання з ПДВ на суму орендної плати у загальному порядку за правилом першої події (п. 187.1 ПК). Базою оподаткування вважається договірна вартість, але не нижча за звичайну ціну наданої послуги оренди (п. 188.1 ПК).

Облік у орендаря

У бухобліку плата за користування об'єктом операційної оренди визнається витратами орендаря згідно з НП(С)БО 16. Нарахована орендна плата відображається в обліку залежно від того, з якою метою використовується орендований генератор. Вид витрат (рахунки 23, 91–94) визначається виходячи із сфери застосування генератора.

Якщо орендар сплачує орендну плату авансом за кілька звітних періодів, то суму авансу відображають на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», а потім списують на витрати діяльності підприємства у тих періодах, до яких вона належить.

Для цілей податку на прибуток орендарі (незалежно від того, застосовують вони коригування на різниці чи ні) відображають нарахування орендного платежу за правилами бухобліку.

Плата за оренду генератора обкладається ПДВ на загальних підставах, тож орендар має право на податковий кредит. При віднесенні сум ПДВ до складу податкового кредиту орендар повинен визначати його виходячи з договірної вартості на дату першої події - оплати або отримання послуг (п. 198.2 ПК). Право на податковий кредит виникає за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН (п. 198.6 ПК).

Чи повинен орендар сплачувати будь-які податки, якщо орендодавцем є фізособа?

Якщо орендодавцем є звичайна фізособа (не підприємець), тоді орендар при виплаті доходу зобов'язаний нарахувати, утримати та сплатити до бюджету ПДФО за ставкою 18 % та ВЗ за ставкою 1,5 % (ЗІР, категорії 103.22, 126.02).

Якщо ж орендодавцем є підприємець, то ПДФО та ВЗ не утримуються. Однак при цьому підприємець:

• загальносистемник – має подати орендареві копію документа, що підтверджує факт його держреєстрації підприємцем (п. 177.8 ПК);
• єдинник –має подати орендареві копію витяга з реєстру платників єдиного податку (ЗІР, категорія 107.05).

До відома: ЄСВ у розмірі орендної плати не нараховується (ЗІР, категорія 201.03).

Обслуговування, ремонти та поліпшення

Орендар, який одержав у операційну оренду генератор, крім самої орендної плати зазвичай зіштовхується з витратами, що виникають у процесі експлуатації (використання). Найчастіше це витрати на експлуатацію (придбання ПММ, заміну фільтрів, масла) та поточний ремонт орендованого майна. Усі ці витрати він враховує у загальновстановленому порядку – включає до складу витрат у тому звітному періоді, в якому вони були понесені (п. 7 НП(С)БО 16).

За домовленістю сторін витрати на поточний ремонт може здійснювати і орендодавець, який відноситиме їх на рахунок 23 (якщо оренда – основний вид діяльності) або субрахунок 949. Якщо за умовами договору орендар компенсує такі витрати орендодавцю, то на суму компенсації сторони зазвичай збільшують орендну плату.

Що стосується поліпшень, то зазвичай їх робить орендодавець, відображаючи на субрахунку 152 або 153, з наступним списанням на збільшення первісної вартості генератора проведенням Дт 104 (або 1041) – Кт 152 або Дт 112 (або 1121) – Кт 153. У такому випадку в обліку орендаря поліашення не відображаються.

Якщо ж поліпшення здійснює орендар, то облік у сторін залежить від того, чи компенсує орендодавець вартість поліпшень і коли здійснюється компенсація.

Так, якщо орендодавець:

• не компенсує орендарю витрати на проведення покращень (або якщо компенсація виплачується тільки в момент повернення генератора орендодавцю), то такі витрати накопичуються на субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних активів», а після закінчення робіт формують об'єкт інших необоротних матеріальних активів (п. 8 НП(С)БО 14) записом Дт 117 – Кт 153. Такі об'єкти підлягають амортизації з використанням прямолінійного чи виробничого методу (п. 27 НП(С)БО 7 «Основні засоби»). Рекомендуємо в бухобліку застосовувати прямолінійний метод нарахування амортизації, прив'язавши його до терміну закінчення оренди, щоб на дату повернення орендованого майна об'єкт поліпшень було повністю замортизовано. При цьому якщо платник податку на прибуток застосовує податкові різниці з розд. III ПК, то згідно з рекомендаціями ДПС поліпшення, вартість яких перевищує 20 000 грн, потрібно відносити до групи 9 ОЗ та амортизувати 12 років (пп. 138.3.3 ПК; ТІР, категорія 102.05);
• компенсує витрати на проведення покращень одразу ж після їх проведення – тоді такі витрати накопичуються на рахунку 23 «Виробництво», формуючи собівартість робіт з поліпшення, які потім продаються орендодавцю.

Приклад 5

Оренда генератора

Підприємство-1 передало генератор в оренду іншій юридичній особі. На дату передачі генератора в оренду його балансова (залишкова) вартість становила 80 000 грн, сума зносу – 15 000 грн. Місячну орендну плату встановлено у розмірі 4 800 грн (у т. ч. ПДВ – 800 грн). За домовленістю сторін експлуатаційні витрати несе орендар.

Підприємство-2 орендувало генератор у свого працівника для забезпечення електроенергією орендованого офісного приміщення. Вартість генератора, зазначена у договорі оренди, становить 60 000 грн, місячна орендна плата – 4 000 грн. За домовленістю сторін експлуатаційні витрати несе орендар.

В обліку сторін ці операції відображаються так:

(грн)