ПДВ: податкова накладна та розрахунок коригування в різних ситуаціях

Обставини, за яких нараховуються компенсуючі податкові зобов’язання, можуть виникнути в кожного платника ПДВ, тому важливо знати, у яких випадках нарахування таких зобов’язань є обов’язковим, а коли їх можна не нараховувати. Про це, а також про те, як і коли потрібно скласти зведену податкову накладну (далі – ПН) та як визначити базу оподаткування, ви дізнаєтеся з консультації.

Підстави для нарахування податкових зобов’язань

На платника ПДВ покладається обов’язок нарахувати податкові зобов’язання за товарами (послугами), необоротними активами (далі – НА), при придбанні або виготовленні яких був відображений податковий кредит та які використовуються в операціях, які (п. 198.5 ПК):

• не є об’єктом оподаткування згідно зі ст. 196 ПК (крім операцій, передбачених пп. 196.1.7 ПК) або якщо місцем постачання послуг не є територія України (пп. «а»);
• звільнені від оподаткування згідно зі ст. 197, підрозд. 2 розд. ХХ ПК, міжнародними договорами (крім операцій, передбачених пп. 197.1.28, п. 197.11 ПК) (пп. «б»);
• здійснюються в межах балансу платника ПДВ, у тому числі передання для невиробничого використання, переведення виробничих НА до складу невиробничих (пп. «в»);
• не є господарською діяльністю платника податків (крім операцій із ліквідації об’єктів основних засобів, які передбачені п. 189.9 ПК) (пп. «г»).

Також нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання потрібно, якщо товари (послуги), НА частково використовуються в операціях, що обкладаються ПДВ, і частково в неоподатковуваних операціях (п. 199.1 ПК). У цьому випадку сума нараховуваних податкових зобов’язань буде відповідати частці використання товарів (послуг), НА в операціях, що не обкладаються ПДВ.

Коли нараховувати

Розглянемо, у який момент у платника ПДВ виникає обов’язок нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання. Зазначимо, що це залежить від первісної мети придбаваних товарів (послуг), НА (далі – активи) (п. 198.5 ПК):

1. Активи придбаваються із ПДВ для використання в операціях, які не є об’єктом обкладення ПДВ, звільнені від оподаткування, а також для використання в негосподарській діяльності (пп. «а», «б», «г»).

Як бачимо, у цьому випадку напрям використання активів відомий уже при їх придбанні, тому податкові зобов’язання нараховуються на дату такого придбання (отримання), тобто першої події.

2. Активи придбавалися із ПДВ для використання в операціях, що обкладаються ПДВ, господарській діяльності, а потім починають використовуватися в неоподатковуваних операціях або негосподарській діяльності (пп. «а», «б», «г»).

У цьому випадку напрям використання активів змінюється, тому податкові зобов’язання нараховуються на дату початку їх використання в неоподатковуваних операціях і негосподарській діяльності.

3. Активи поставляються для невиробничого використання в межах балансу платника ПДВ, у тому числі переведення виробничих НА до складу невиробничих.

У такій ситуації податкові зобов’язання нараховуються на дату постачання або переведення активів.

Тобто якщо при придбанні активів податковий кредит не відображався, нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання підстав немає. При цьому вираз «податковий кредит не відображався» означає, що:

• активи придбавалися в неплатника ПДВ;
• операція із придбання активів була звільнена від обкладення ПДВ (не була об’єктом оподаткування).

Також не потрібно нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання та оформляти зведені ПН, якщо податковий кредит у момент придбання активів не відображався через відсутність зареєстрованої в ЄРПН ПН. Тобто в платника ПДВ немає підстав для відображення податкового кредиту. У цьому випадку він нарахує податкові зобов’язання в тому звітному періоді, коли отримає від постачальника зареєстровану в ЄРПН ПН (ЗІР, категорія 101.06).

Чи потрібно нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання, якщо активи, які використовуються в операціях, що не обкладаються ПДВ, або негосподарській діяльності, були отримані платником безплатно?

Нагадаємо, якщо активи отримано безплатно, податковий кредит дорівнює нулю. А оскільки не було вхідного ПДВ, немає й підстав для нарахування компенсуючих податкових зобов’язань. Зазначимо, що аналогічної думки дотримується й податкова (ЗІР, категорія 101.07).

База оподаткування

Нормами п. 198.5, 199.1 ПК установлено, що платник ПДВ нараховує податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної в п. 189.1 ПК, а саме:

• за операціями з НА – виходячи із залишкової вартості, що склалася на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого відбуваються дані операції (якщо облік НА не ведеться – виходячи зі звичайної ціни);
• за товарами (послугами) – виходячи з вартості їх придбання.

Якщо ж в операціях, які не обкладаються ПДВ, або негосподарській діяльності використовується продукція власного виробництва, тоді для визначення бази оподаткування потрібно виділити з її собівартості вартість тих товарів (послуг), при придбанні яких відображався податковий кредит (тобто сировини, матеріалів і т. п.). А такі витрати, як зарплата, нарахування на неї, амортизація і т. п., до бази обкладення ПДВ не включаються.

Як заповнити зведену ПН

Нагадаємо, для нарахування компенсуючих податкових зобов’язань оформляється зведена ПН не пізніше останнього дня місяця, у якому виникли підстави для їхнього нарахування.

У рядку «Зведена податкова накладна» вказується відповідний код ознаки (п. 11 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну України від 31.12.15 р. № 1307, далі - Порядок № 1307):

• «1» – для нарахування податкових зобов’язань згідно з п. 198.5 ПК;
• «2» – для нарахування податкових зобов’язань згідно з п. 199.1 ПК.

У рядку «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю)» ставиться позначка «Х» і вказується тип причини:

• «04» – при постачаннях у межах балансу для невиробничого призначення;
• «08» – постачаннях, що не є об’єктом обкладення ПДВ;
• «09» – постачаннях, звільнених від обкладення ПДВ;
• «13» – використанні виробничих або невиробничих засобів, інших товарів (послуг) у негосподарській діяльності.

Заголовна частина зведеної ПН із кодами ознаки «1» і «2» (п. 11 Порядку № 1307) заповнюється так:

• у графі «Отримувач (покупець)» наводиться власне найменування (або П. І. Б.);
• рядку «індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» – умовний ІПН «600000000000»;
• податковий номер покупця не вказується.

У розділі А рядки VII–IX не заповнюються (пп. 8 п. 16 Порядку № 1307).

У розділі Б вказуються (пп. 1, 8, 10 п. 16 Порядку № 1307):

• у графі 2 «Опис (номенклатура) товарів/послуг продавця» – дата складання та порядкові номери ПН, виписаних постачальниками товарів (послуг), НА, за якими визначаються податкові зобов’язання. Якщо підставою для відображення податкового кредиту згідно з п. 201.11 ПК служить замінник ПН (чеки, транспортні квитки, готельні рахунки) або митні декларації, тоді в графі 2 вказуються дати та номери таких документів (ЗІР, категорія 101.16);
• графі 4 «Одиниця виміру товару/послуги, умовне позначення (українське)» – «грн»;
• графи 3.1–3.3, 5–9 не заповнюються.

Приклад

ТОВ «Планета» (ІПН – 151515151515, код ЄДРПОУ – 55555555) у грудні 2019 року придбало товар на 24 000 грн (у т. ч. ПДВ – 4 000 грн) для використання в оподатковуваних операціях і господарській діяльності підприємства. У січні 2020 року частина товарів на суму 6 000 грн (у т. ч. ПДВ – 1 000 грн) була використана в негосподарській діяльності підприємства.

При придбаннях товарів від постачальника була отримана зареєстрована в ЄРПН ПН від 10.12.19 р. № 41.

Покажемо, як платник повинен заповнити зведену ПН за такими придбаннями (див. фрагмент).