НДС: налоговая накладная и расчет корректировки в разных ситуациях

Обстоятельства, при которых начисляются компенсирующие налоговые обязательства, могут возникнуть у каждого плательщика НДС, поэтому важно знать, в каких случаях начисление таких обязательств является обязательным, а когда их можно не начислять. Об этом, а также о том, как и когда нужно составить сводную налоговую накладную (далее – НН) и как определить базу налогообложения, вы узнаете из консультации.

Основания для начисления налоговых обязательств

На плательщика НДС возлагается обязанность начислить налоговые обязательства по товарам (услугам), необоротным активам (далее – НА), при приобретении или изготовлении которых был отражен налоговый кредит и использующихся в операциях, которые (п. 198.5 НК):

• не являются объектом налогообложения согласно ст. 196 НК (кроме операций, предусмотренных пп. 196.1.7 НК) или если местом поставки услуг не является территория Украины (пп. «а»);
• освобождены от налогообложения согласно ст. 197, подразд. 2 разд. ХХ НК, международным договорам (кроме операций, предусмотренных пп. 197.1.28, п. 197.11 НК) (пп. «б»);
• осуществляются в пределах баланса плательщика НДС, в том числе передача для непроизводственного использования, перевод производственных НА в состав непроизводственных (пп. «в»);
• не являются хозяйственной деятельностью налогоплательщика (кроме операций по ликвидации объектов основных средств, которые предусмотрены п. 189.9 НК) (пп. «г»).

Также начислять компенсирующие налоговые обязательства нужно, если товары (услуги), НА частично используются в налогооблагаемых операциях и частично в не облагаемых НДС операциях (п. 199.1 НК). В этом случае сумма начисляемых налоговых обязательств будет соответствовать доле использования товаров (услуг), НА в не облагаемых НДС операциях.

Когда начислять

Рассмотрим, в какой момент у плательщика НДС возникает обязанность начислить компенсирующие налоговые обязательства. Отметим, что это зависит от изначальной цели приобретаемых товаров (услуг), НА (далее – активы) (п. 198.5 НК):

1. Активы приобретаются с НДС для использования в операциях, которые не являются объектом обложения НДС, освобождены от налогообложения, а также для использования в нехозяйственной деятельности (пп. «а», «б», «г»).

Как видим, в этом случае направление использования активов известно уже при их приобретении, поэтому налоговые обязательства начисляются на дату такого приобретения (получения), то есть первого события.

2. Активы приобретались с НДС для использования в облагаемых НДС операциях, хозяйственной деятельности, а потом начинают использоваться в не облагаемых НДС операциях или нехозяйственной деятельности (пп. «а», «б», «г»).

В этом случае направление использования активов меняется, поэтому налоговые обязательства начисляются на дату начала их использования в не облагаемых НДС операциях и нехозяйственной деятельности.

3. Активы поставляются для непроизводственного использования в пределах баланса плательщика НДС, в том числе перевода производственных НА в состав непроизводственных.

В такой ситуации налоговые обязательства начисляются на дату поставки или перевода активов.

То есть если при приобретении активов налоговый кредит не отражался, начислять компенсирующие налоговые обязательства оснований нет. При этом выражение «налоговый кредит не отражался» означает, что:

• активы приобретались у неплательщика НДС;
• операция по приобретению активов была освобождена от обложения НДС (не являлась объектом налогообложения).

Также не нужно начислять компенсирующие налоговые обязательства и оформлять сводные НН, если налоговый кредит в момент приобретения активов не отражался из-за отсутствия зарегистрированной в ЕРНН НН. То есть у плательщика НДС нет оснований для отражения налогового кредита. В этом случае он начислит налоговые обязательства в том отчетном периоде, когда получит от поставщика зарегистрированную в ЕРНН НН (ОИР, категория 101.06).

Нужно ли начислять компенсирующие налоговые обязательства, если активы, которые используются в не облагаемых НДС операциях или нехозяйственной деятельности, были получены плательщиком бесплатно?

Напомним, если активы получены бесплатно, налоговый кредит равен нулю. А поскольку не было входного НДС, нет и оснований для начисления компенсирующих налоговых обязательств. Отметим, что аналогичного мнения придерживается и налоговая (ОИР, категория 101.07).

База налогообложения

Нормами п. 198.5, 199.1 НК установлено, что плательщик НДС начисляет налоговые обязательства исходя из базы налогообложения, определенной в п. 189.1 НК, а именно:

• по операциям с НА – исходя из остаточной стоимости, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода, на протяжении которого совершаются данные операции (если учет НА не ведется – исходя из обычной цены);
• по товарам (услугам) – исходя из стоимости их приобретения.

Если же в не облагаемых НДС операциях или нехозяйственной деятельности используется продукция собственного производства, тогда для определения базы налогообложения нужно выделить из ее себестоимости стоимость тех товаров (услуг), при приобретении которых отражался налоговый кредит (т. е. сырья, материалов и т. п.). А такие расходы, как зарплата, начисления на нее, амортизация и т. п., в базу обложения НДС не включаются.

Как заполнить сводную НН

Напомним, для начисления компенсирующих налоговых обязательств оформляется сводная НН не позднее последнего дня месяца, в котором возникли основания для их начисления.

В строке «Зведена податкова накладна» указывается соответствующий код признака (п. 11 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина от 31.12.15 г. № 1307, далее - Порядок № 1307):

• «1» – для начисления налоговых обязательств согласно п. 198.5 НК;
• «2» – для начисления налоговых обязательств согласно п. 199.1 НК.

В строке «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю)» ставится отметка «Х» и указывается тип причины:

• «04» – при поставках в пределах баланса для непроизводственного назначения;
• «08» – поставках, не являющихся объектом обложения НДС;
• «09» – поставках, освобожденных от обложения НДС;
• «13» – использовании производственных или непроизводственных средств, других товаров (услуг) в нехозяйственной деятельности.

Заголовочная часть сводной НН с кодами признака «1» и «2» (п. 11 Порядка № 1307) заполняется так:

• в графе «Отримувач (покупець)» приводится собственное наименование (или Ф. И. О.);
• строке «індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» – условный ИНН «600000000000»;
• налоговый номер покупателя не указывается.

В разделе А строки VII–IX не заполняются (пп. 8 п. 16 Порядка № 1307).

В разделе Б указываются (пп. 1, 8, 10 п. 16 Порядка № 1307):

• в графе 2 «Опис (номенклатура) товарів/послуг продавця» – дата составления и порядковые номера НН, выписанных поставщиками товаров (услуг), НА, по которым определяются налоговые обязательства. Если основанием для отражения налогового кредита согласно п. 201.11 НК служит заменитель НН (чеки, транспортные билеты, гостиничные счета) или таможенные декларации, тогда в графе 2 указываются даты и номера таких документов (ОИР, категория 101.16);
• графе 4 «Одиниця виміру товару/послуги, умовне позначення (українське)» – «грн»;
• графы 3.1–3.3, 5–9 не заполняются.

Пример

ООО «Планета» (ИНН – 151515151515, код ЕГРПОУ – 55555555) в декабре 2019 года приобрело товар на 24 000 грн (в т. ч. НДС – 4 000 грн) для использования в налогооблагаемых операциях и хозяйственной деятельности предприятия. В январе 2020 года часть товаров на сумму 6 000 грн (в т. ч. НДС – 1 000 грн) была использована в нехозяйственной деятельности предприятия.

При приобретении товаров от поставщика была получена зарегистрированная в ЕРНН НН от 10.12.19 г. № 41.

Покажем, как плательщик должен заполнить сводную НН по таким приобретениям (см. фрагмент).