Використання ПММ: як визначити розмір для списання
Включення списаного ПММ до складу витрат здається простою господарською операцією, а утім викликає багато запитань у бухгалтерів. Так сталося через те, що органи ДФС та деякі податкові експерти наполягають на тому, що списання ПММ повинне відбуватися виключно за Нормами, затвердженими наказом Мінтрансу та зв’язку від 10.02.98 р. № 43 (далі – Наказ № 43, Норми № 43).
Водночас інші експерти вважають, що включення вартості ПММ до складу витрат можливе і без прив’язки до господарської діяльності платника.
Ми ж із вами розглянемо варіант списання ПММ, який можна назвати правильним з огляду на те, що, дотримуючись його, платник зможе виграти справу в суді (якщо ревізори органу ДФС сформують акт перевірки, ігноруючи приписи законодавства).
Чи обов’язково керуватися Наказом № 43?
Ні, не обов’язково. Якщо Норми № 43 влаштовують платника податків, він може керуватися ними. При цьому Наказ № 43 буде лише додатковим підтвердженням правомірних дій платника (він не сам це вигадав, а діяв відповідно до офіційних роз’яснень).
Водночас Наказ № 43 призначений для полегшення роботи підприємств у плануванні майбутніх витрат при використанні транспортних засобів (далі – ТЗ), а його нормативи мають інформаційний, роз’яснювальний та рекомендаційний характер. Таке твердження вбачається з такого.
Наказ № 43 не був зареєстрованим у Мін’юсті. Це є важливим: із 1 січня 1993 року нормативно-правові акти, які видаються міністерствами, іншими органами виконавчої влади, органами господарського управління та контролю і які зачіпають права, свободи та законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер, підлягають державній реєстрації (п. 1 Указу Президента від 03.10.92 р. № 493/92 «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади»).
Із п. 2 цього Указу вбачається, що органом держреєстрації нормативно-правових актів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, органів господарського управління та контролю є Мін’юст.
Тобто Наказ міністерства, що не зареєстрований у Мін’юсті, носить лише рекомендаційний характер і не є обов’язковим до виконання.
Отже, відповідно до положень Указу Наказ № 43 не є нормативно-правовим актом у розумінні закону та не може встановлювати, змінювати чи припиняти норми права. Зверніть увагу, що аналогічну правову позицію висловив і ВАСУ в ухвалі від 13.04.16 р. у справі № К/800/64715/13.
Таким чином, якщо для вашої господарської діяльності Наказ № 43 не підходить (якщо проаналізувати зміст цього наказу, то чітко видно, що в ньому немає норм для нових авто), то ви сміливо можете не використовувати його норми і виграєте спір у органу ДФС.
Дотримуємося вимог ПК та П(С)БО
Підпунктом 44.2 ПК передбачено, що для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухобліку та фінзвітності щодо доходів, витрат та фінрезультату до оподаткування. А згідно з пп. 134.1.1 ПК об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінрезультату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінзвітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПК.
Найсміливіші платники можуть спробувати включити до складу витрат ПММ, що використовувалися не лише для провадження госпдіяльності підприємства. Однак така бравада може спричинити додаткові витрати в майбутньому.
Тому доцільно дотримуватися вимог П(С)БО 16 «Витрати» – вимоги стандарту досить ліберальні до платника, водночас забезпечать виграшну позицію в разі виникнення податкового спору.
Отже, п. 5 П(С)БО 16 говорить, що витрати відображаються в бухобліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань (якщо ПММ як активів стає менше – платник може такі ПММ визнати витратами).
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (фактично це означає – якщо платник знає кількість витрачених ПММ та їх вартість, то він може достовірно оцінити свої витрати) (п. 6 П(С)БО 16).
До п. 7 П(С)БО 16 слід поставитися уважно – витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, у якому вони були здійснені. Усе залежить від того, яке саме авто використане. Наприклад, якщо ПММ використані для авто керівника, то списувати ПММ можна в будь-який період, адже вважається, що діяльність керівництва апріорі направлена на отримання доходу (адміністративні витрати). Якщо таке авто використане у вихідний/святковий день, то списати ПММ доречно лише тоді, якщо такий керівник повертався з відрядження.
Первинні документи
На даний час немає законодавчо затверджених форм бланків для списання ПММ. Водночас підприємству доцільно розробити власну форму подорожнього листа та затвердити його власним наказом. При цьому подорожній лист має містити обов’язкові реквізити, які дають можливість установити зміст та обсяг господарської операції, у тому числі щодо кількості використаного пального, періоду його використання, час виїзду та прибуття авто, кількісного пробігу (у км).
Замість подорожнього листа можна використовувати звіти водія, у яких буде відображена кількість використаних ПММ, певний проміжок часу (наприклад, за 1 робочий день) та кількість пробігу. Форма таких звітів також повинна бути затверджена Наказом.
У наказі про облікову політику треба визначити, що списання ПММ відбувається на підставі подорожніх листів/звітів водія.
Водночас обережним платникам можна запропонувати таке: указати в наказі про облікову політику, що списання ПММ відбувається на підставі місячних актів списання ПММ, які, у свою чергу, ґрунтуються на щоденних подорожніх листах/звітах водія. При цьому акти списання ПММ міститимуть усі реквізити первинного документа та посилання на належні подорожні листи/звіти водіїв. А наявність підписів, щонайменше трьох осіб з комісії зі списання ПММ, надасть такому документу додаткової солідності. Таким чином, кількість списаним ПММ буде підтверджена не лише подорожніми листами/звітами водія, але й актами списання (нюанс – у такому випадку бухгалтерські проведення доцільно робити 1 раз на місяць на підставі актів списання).
Зверніть увагу, що при списанні ПММ слід використовувати один із методів, затверджений П(С)БО 9 «Запаси». Хоча фізособи-підприємці не ведуть бухоблік, вони теж можуть включити вартість списаних ПММ до витрат. Для них оцінка списаного ПММ відбувається на підставі первинних документів, отриманих від постачальників, зокрема, видаткових накладних.
Позитивна постанова ВСУ
Чим більше первинних документів підтверджують рух авто та пов’язаність його переміщення із господарською діяльністю платника, тим краще. Водночас, якщо платник не є вантажоперевізником, наявність ТТН для нього – не обов’язкова. Це твердження підтверджене постановою ВСУ від 28.02.18 р. у справі № К/9901/3804/17.
Указана постанова є корисною для платників також з огляду на таке. Платник у вказаній судовій справі не мав подорожніх листів та ТТН, а ті, що були в наявності, містили значні виправлення в номерах документа, показниках спідометра, руху пального при виїзді, поверненні або не містили даних щодо кількості виданого пального, пробігу автомобіля, у деяких із них зазначено прізвище одного й того самого водія.
ВСУ став на бік платника податків і вказав, що подорожні листи містять усі обов'язкові реквізити, які дають можливість установити зміст та обсяг господарської операції (у т. ч. щодо кількості використаного пального та періоду його використання). При цьому недоліки в оформленні первинних документів не є істотними та такими, що нівелюють правове значення первинного документа та реальність господарської операції.
Щодо того, що один водій використовував різні авто протягом одного робочого дня, ВСУ зазначив, що «подорожніми листами, з урахуванням указаного в них часу виїзду та прибуття, а також кількісного пробігу (км), підтверджено можливість керування одним водієм різними автомобілями в межах робочого часу та необхідність використання різних типів автомобілів для виконання різних робіт».
Таким чином, платники податків не зобов’язані використовувати ПММ за нормами витрат, передбаченими Наказом № 43. Однак платники зобов’язані фіксувати всі свої витрати в належних первинних документах. Водночас є правова позиція ВСУ, яка дозволяє приймати до обліку первинні документи з певними недоліками, якщо із цих документів можна достовірно встановити кількість використаних ПММ.
Коментарі до матеріалу