Повторна податкова перевірка: коли це може статися

Акценти статті:

що робити, якщо орган ДФС призначив документальну перевірку за раніше перевірений період;

чи є така перевірка законною і на що слід звертати увагу в таких випадках.

На практиці буває, що податкова вдається до повторної перевірки платника податків. Скажемо відверто: для платника і одного разу вистачить, а тут вдруге, втретє... Звичайно, виникають запитання, на які ми відповімо в консультації.

Чи має право орган ДФС двічі та більше разів проводити документальну перевірку платника податків за один період?

На жаль, прямої відповіді на це запитання Податковий кодекс (далі – ПК) не дає. Кодекс не містить такого виду перевірки, як повторна, але й не встановлює обмежень щодо можливості проведення перевірки за один період двічі та більше разів. Кодекс лише називає підстави, з яких орган ДФС має право призначати документальні перевірки платників податків.

Із яких підстав орган ДФС має право призначити документальну перевірку платника податків за раніше вже перевірений період?

Орган ДФС зобов’язаний проводити перевірки виключно відповідно до вимог ПК та інших законів України й нормативних актів (пп. 20.1.4, 21.1.1 ПК).

ПК передбачає два різновиди документальних перевірок: планові та позапланові. Планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка проведення перевірок органом ДФС (п. 77.1 ПК). Позапланова перевірка призначається за наявності обставин, вичерпний перелік яких зазначено в п. 78.1 ПК.

Органи ДФС призначають планові документальні перевірки за період від перевірки до перевірки (тобто за різні періоди). Цього вимагає п. 77.2 ПК, згідно з яким періодичність планових перевірок залежить від того, до якого ступеня ризику віднесено діяльність платника податків. Зокрема, планові перевірки проводяться не частіше ніж:

• один раз на 3 календарних роки – для платників із незначним ступенем ризику;
• один раз на 2 календарних роки – для платників із середнім ступенем ризику;
• один раз на календарний рік – для платників із високим ступенем ризику.

Раніше перевірений період, як правило, перевіряється шляхом призначення позапланової перевірки. ПК передбачає такі підстави для проведення органом ДФС позапланових перевірок за раніше перевірений період:

• якщо платник податків подав уточнюючий розрахунок із конкретного податку за раніше перевірений період (пп. 78.1.3);
• якщо платник податків подав заперечення до акта перевірки або скаргу на податкове повідомлення-рішення, у яких вимагає повністю або частково переглянути результати перевірки або скасувати прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення. Або якщо платник податків у скарзі (запереченнях) посилається на недосліджені під час перевірки обставини, об’єктивний розгляд яких є неможливим без проведення повторної перевірки. Причому така перевірка «за вимогою» проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження (пп. 78.1.5);
• якщо органом ДФС вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб органу ДФС нижчого рівня перевірені документи обов’язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з’ясування питань, що були предметом перевірки. Зверніть увагу: це можливо лише в разі, коли стосовно посадових осіб органу ДФС нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення (пп. 78.1.12). При цьому наказ про призначення такої перевірки повинен бути виданий виключно органом ДФС вищого рівня. Такого висновку дійшов ВАСУ, визнаючи неправомірними дії податкової інспекції, яка призначила позапланову перевірку платника податків із підстав, визначених пп. 78.1.12 ПК (ухвала ВАСУ від 25.04.13 р., ЄДРСР, реєстр. № 31283914);
• якщо органом ДФС отримано акти перевірок контрагентів платника податків або податкову інформацію, що свідчить про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДФС. Перевірка призначається, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальне підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу ДФС протягом 10 робочих днів із дня отримання запиту (пп. 78.1.1 ПК);
• якщо перевірку призначено судовим рішенням або постановою слідчого чи прокурора (пп. 78.1.11 ПК).

Як діяти платнику податків під час проведення органом ДФС документальної позапланової перевірки за раніше перевірений період?

Платник податків має такі ж самі права та обов’язки, як і в разі призначеня позапланової документальної перевірки за період, який раніше не перевірявся (докладно див. «Баланс», 2014, № 23-24, с. 54, 57, 58). Але варто звернути увагу на деякі моменти.

По-перше, уважно прочитайте наказ про призначення позапланової перевірки за раніше перевірений період. Такий наказ має містити чіткі підстави (див. вище) для призначення позапланової перевірки, а не викладення загальних питань, які підлягають перевірці та дублюють питання, які вже перевірялися. Аналогічної думки дотримується ВАСУ (ухвала від 19.02.13 р., ЄДРСР реєстр. № 37483336).

Наприклад, слідчим винесено постанову про проведення перевірки для встановлення фактичної суми ненадходження до бюджету ПДВ за взаємовідносинами платника податків із контрагентами. Наказом ДПІ була призначена позапланова документальна перевірка платника податків на підставі пп. 78.1.11 ПК. Але крім посилання на пп. 78.1.11 ПК наказ не містив посилання на постанову слідчого та питання перевірки, указані у постанові слідчого. У наказі ДПІ предметом перевірки були зазначені питання, які вже були перевірені в межах раніше проведеної перевірки. Тому ВАСУ скасував наказ податкової інспекції про проведення позапланової перевірки платника податків.

По-друге, порівняйте висновки різних актів перевірок за один період. Трапляється, орган ДФС за наслідками двох перевірок платника податків за один і той же період зазначає в актах перевірок різні висновки.

Наприклад, за результатами позапланової перевірки орган ДФС указує на нікчемність правочинів та нереальність господарських операцій між платником податків та його контрагентами й донараховує суми податків та штрафних санкцій. А за результатами попередньої перевірки ті самі правочини та господарські операції визнавалися цілком реальними та законними!

Як правило, у разі виникнення такої ситуації орган ДФС наполягає, що в актах обох перевірок наведено достовірні відомості. Просто раніше орган ДФС не мав відомостей щодо порушень, допущених платником податків або його контрагентами на час проведення першої перевірки.

Що робити у такій ситуації? Єдиний вихід – оскаржити в судовому порядку податкові повідомлення-рішення, прийняті за результатами позапланової перевірки. Обґрунтувати свої позовні вимоги слід у тому числі й актом перевірки, складеним органом ДФС за результатами раніше проведеної перевірки. Адже акт перевірки – це службовий документ, який є носієм доказової інформації про виявлені порушення з боку платника податків вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДФС (п. 3 Порядку, затвердженого наказом ДПАУ від 22.12.10 р. № 984).

Тобто для судді такий акт буде додатковим доказом відсутності з боку платника податків порушень податкового законодавства за перевірений період.

Також платникам податків варто пам'ятати про обов'язок зберігати документи господарської діяльності після проведення органами ДФС перевірки. Наказом Мін’юсту від 12.04.12 р. № 578/5 затверджено перелік, який визначає, які саме документи та протягом якого строку необхідно зберігати. Цей перелік, наприклад зобов'язує зберігати касові та банківські документи, акти приймання-передачі майна (робіт, послуг), квитанції, прибуткові та видаткові накладні, податкові накладні протягом трьох років після закінчення перевірки, проведеної органами ДФС.

Якщо платник податків не погодиться с висновками «повторної» перевірки та звернеться до суду, то первинні та інші документи стануть додатковими доказами правомірності дій платника податків у період, що так пильно перевіряється.

Якщо орган ДФС призначив позапланову документальну перевірку раніше перевіреного періоду, не варто її уникати. Навпаки, зробіть усе залежне від вас, щоб в акті повторної перевірки були зафіксовані всі документи, які досліджувалися під час такої перевірки, у тому числі й акт попередньої перевірки.

У такому разі вам буде значно легше відстояти правомірність своїх дій у разі судового оскарження результатів повторної перевірки.