Порушена процедура опису майна у податкову заставу: чи є право на стягнення грошових коштів?

Іноді при оскарженні податкових повідомлень-рішень виникає ситуація, коли адміністративний суд апеляційної інстанції відмовляє в задоволенні вимог платника податків і грошове зобов'язання стає узгодженим. У такому випадку, незалежно від касаційного оскарження рішення суду апеляційної інстанції, починається процедура стягнення податкового боргу, яка полягає в направленні платнику податків податкової вимоги, описі майна платника податків у податкову заставу, стягненні податкового боргу шляхом подання фіскальним органом до суду відповідного подання або позову. Розглянемо ситуацію, коли податковий орган звернувся до суду з позовом про стягнення коштів із рахунків платника податків, однак фіскалами була порушена процедура опису майна в податкову заставу (неправомірно описано майно, яке не підлягає включенню в податкову заставу). Чи буде це підставою для відмови податковому органу у стягненні податкового боргу?

Почнемо з того, що податкова застава – це спосіб забезпечення сплати платником податків грошового зобов'язання та пені, не сплачених таким платником у строк. У випадку невиконання платником податків грошового зобов'язання, забезпеченого податковою заставою, орган стягнення в порядку, визначеному Податковим кодексом, обертає стягнення на майно такого платника, яке є предметом податкової застави (пп. 14.1.155 Податкового кодексу, далі – ПК).

Порядок стягнення податкового боргу платників податків регулюється ст. 95–99 ПК. Зазначені норми визначають перелік заходів, які можуть використовуватися податковим органом до платника податків з метою погашення податкового боргу, зокрема стягнення коштів, що знаходяться у власності платника податків, а також продажу майна платника податків, що знаходиться в податковій заставі (п. 95.1 ПК).

Відповідно до ч. 4 ст. 5 Кодексу адміністративного судочинства (далі – КАС) суб'єкти владних повноважень мають право звернутися до адміністративного суду виключно у випадках, визначених Конституцією та законами України.

Порядок реалізації права органу державної податкової служби на звернення до суду з позовом про стягнення податкового боргу визначено ст. 95 ПК. Зокрема, згідно з п. 95.1 ПК орган ДПС здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, що знаходяться у його власності, а в разі їх недостатності – шляхом продажу майна такого платника податків, що знаходиться в податковій заставі.

Зазначена норма встановлює послідовність стягнення податкового боргу за рахунок різних джерел: спочатку за рахунок коштів, а в разі їх недостатності – за рахунок майна, що знаходиться в податковій заставі.

Таким чином, стягнення податкового боргу за рахунок майна допускається у випадку:

• недостатності в платника податків коштів. Ця обставина повинна бути підтверджена доказами: постановою суду про стягнення коштів; документами, що свідчать про відсутність коштів на рахунках і неможливість виконання постанови суду про стягнення коштів;
• знаходження майна в податковій заставі. Зазначена обставина підтверджується випискою з Єдиного реєстру застав.

У постанові Верховного Суду України від 13.02.18 р. у справі № 826/18379/14 (К/9901/8600/18) зазначене таке: «…З урахуванням того, що вимогою заявленого позову є стягнення податкового боргу, предметом доведення за даною справою є обставини, що свідчать про наявність підстав, з якими закон пов'язує можливість стягнення податкової заборгованості в судовому порядку: установлення факту її сплати в добровільному порядку або встановлення відсутності такого факту; перевірка вжиття контролюючим органом заходів щодо стягнення податкового боргу на підставі та в черговості, установлених Податковим кодексом України, і таке інше».

Завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень із боку суб'єктів владних повноважень (ч. 1 ст. 2 КАС).

Ураховуючи, що процедура стягнення податкового боргу, установлена ПК, є єдиною, але здійснюється за рахунок різних джерел (спочатку за рахунок коштів, а в разі їх недостатності – за рахунок майна, що знаходиться в податковій заставі), то порушення такої процедури незалежно від черговості дій фіскального органу є підставою для відмови в стягненні.

Аналіз наведених норм підтверджує висновок про те, що неправомірне внесення майна до Єдиного реєстру застав порушує загальну процедуру стягнення податкового боргу і порушує права платника податків на мирне володіння його майном.

У цьому контексті варто звернути увагу на практику Європейського суду із прав людини (далі – ЄСПЛ), рішення якого є джерелом права та обов'язковими для виконання Україною відповідно до ст. 46 Конвенції про захист прав людини та основних свобод (далі – Конвенція) та згідно зі ст. 17 Закону від 23.02.06 р. № 3477-IV «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду із прав людини», згідно з якою суди при розгляді справ зобов'язані враховувати практику ЄСПЛ як джерело права.

Статтею 1 Протоколу до Конвенції про захист прав людини та основних свобод визначено, що кожна фізична або юридична особа має право на мирне володіння своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений свого майна окрім як в інтересах суспільства та на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

У п. 49 Рішення ЄСПЛ від 22.11.07 р. у справі «Україна – Тюмень» проти України» суд указав, що: «…Перша та найважливіша вимога ст. 1 Протоколу полягає в тому, що будь-яке втручання публічної влади в право на мирне володіння майном повинне бути законним: друга пропозиція першого пункту дозволяє позбавлення власності тільки «на умовах, передбачених законом», а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль над використанням власності шляхом уведення в дію «законів».

У рішенні від 20.10.11 р. «Рисовський проти України» ЄСПЛ підкреслив особливу важливість принципу «належного управління». Він передбачає, що в разі, коли йдеться про питання спільного інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основні права людини, як майнові права, держоргани повинні діяти своєчасно й належним та якомога послідовно. Зокрема, на державні органи покладено обов'язок уводити внутрішні процедури, які посилять прозорість та ясність їх дій, мінімізують ризик помилок і будуть сприяти юридичній визначеності в цивільних правовідносинах, що зачіпають майнові інтереси.

Згідно з п. 71 зазначеного рішення держоргани, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

З урахуванням зазначеного, платник податків не може бути позбавлений свого майна на тій підставі, що органи державної влади припустилися помилки і внесли без законних на те підстав його майно до Єдиного реєстру застав і в разі нестачі коштів на рахунках платника податків таке майно може бути стягнене.

Слід зазначити, що акт опису майна в податкову заставу є актом індивідуальної дії стосовно платника податків, і в разі його складання фіскалами з порушеннями він підлягає скасуванню в судовому порядку. Саме рішення суду, що набуло законної сили, про скасування акта опису майна (цілком або частково) повинне бути підставою для відмови в стягненні податкового боргу з рахунків платника податків.

Висновки

У зв'язку з тим, що майно описано неправомірно і не підлягає включенню у заставу, порушена процедура стягнення податкового боргу в цілому, тому податківці не мають права стягувати і грошові кошти з боржника поки не буде прийнятий новий акт опису.