Проведено рекламну акцію із врученням подарунка: відображення в обліку

Ситуація: підприємство, яке виробляє продукцію для дітей, проводить рекламну акцію для своїх юних покупців: «Виріж 5 логотипів, розміщених на упаковках, і надішли на нашу адресу. Ти отримаєш можливість виграти смартфон». Вартість смартфона – 2 500 грн. (у т. ч. ПДВ – 416,67 грн.). Як відобразити таку акцію в обліку?

Наші рекомендації: витрати на проведення рекламної акції слід уважати витратами на збут як у бухгалтерському, так і в податковому обліку. Із тексту рекламної акції повинно бути ясно, що учасник акції одержує подарунок, а не виграш (приз). При цьому вартість подарунка при врученні буде обкладатися ПДВ, ПДФО, а також військовим збором. ЄСВ не нараховується.

Аналіз ситуації

Отже, підприємство проводить рекламну акцію, яка повинна завершитися розіграшем смартофона. Учасниками акції є активні споживачі (діти або їх батьки), які заявили про себе в письмовій формі і надіслали в конверті вирізки логотипів виробника рекламованої продукції.

У розглянутій ситуації підприємство має справу з витратами на рекламу, які вважаються витратами на збут і визнаються витратами того періоду, у якому вони були понесені (п. 7, 19 П(С)БО 16). Надає їм такий статус відповідне документальне оформлення операції.

Як оформити таку рекламну акцію?

«Рекламність» проведеної операції може бути підтверджена в такий спосіб:

• видається наказ про проведення рекламної акції (указуються умови акції, протягом якого часу проводиться і т. п.);
• складається кошторис витрат, де повинні бути передбачені і витрати на придбання смарт­фона;
• після проведення акції складається звіт із зазначенням П. І. Б. одержувача подарунка, а також реєстраційного номера облікової картки платника податків (тут можуть бути зазначені дані одного з батьків або представника дитини);
• названі документи, а також первинні документи (зокрема, накладні на придбання смартфона) передаються у фінансову службу підприємства;
• бухгалтерія на підставі отриманих документів відображає в обліку проведення рекламної акції.

Чи потрібно перед проведенням акції давати про це оголошення в газету, щоб виправдати звичайність ціни при безплатній передачі смартфона?

Ні, не потрібно. Звичайно, таке оголошення може збільшити кількість учасників акції. Однак для цілей податкового обліку сьогодні воно не має ніякого значення. Хоча раніше, коли при відображенні податкового доходу (зокрема, при продажу пов'язаній особі або фізособі) і ПДВ-зобов'язань застосовувалася звичайна ціна, оголошення в друкованих ЗМІ, рекламні оголошення на телебаченні, в Інтернеті тощо допомагали платникові податків довести звичайність ціни при рекламних розпродажах товару.

ПДФО

Нам потрібно зрозуміти, яку саме норму Податкового кодексу (далі – ПК) слід застосовувати в цьому випадку: що стосується виграшів («розіграшну» норму) чи подарунків (норму «подарункову»)? Для цього треба дати чітку відповідь на запитання:

Чим є для учасника акції отриманий смартфон: виграшем (призом) чи подарунком, який буде отриманий за договором дарування, укладеним в усній формі?

Давайте розберемося. У результаті проведення рекламної акції її учасник одержує майно – смартфон. Це майно може виступати рівною мірою як призом (виграшем), так і подарунком. Так, згідно зі ст. 1 Закону від 06.09.12 р. № 5204-VI призом (виграшем) уважаються кошти, майно, майнові або немайнові права, які підлягають виплаті (видачі) гравцю у випадку його виграшу в державну лотерею. Водночас у ст. 718 Цивільного кодексу сказано, що подарунком можуть бути нерухомі і рухомі речі (у т. ч. гроші та цінні папери), а також майнові права.

Розглянемо докладніше відповідні норми ПК.

Згідно з пп. 164.2.8 ПК виграші і призи, що включаються в оподатковуваний дохід їх одержувача, обкладаються податком за ставками, визначеними п. 167.3 ПК. Це значить, що доходи, нараховані як виграш або приз (крім виграшів, призів у лотерею) на користь резидентів або нерезидентів, обкладаються податком за подвійною ставкою – 30 % (15 % х 2). А якщо вартість виграшу (призу) перевищує десятикратний розмір мінімальної зарплати (МЗП) (у 2015 році це 12 180 грн.), тоді застосовується ставка 40 %. При цьому в п. 164.2 ПК не уточнюється, про які саме доходи йдеться: грошові чи «натуральні».

Тепер звернемося до норм ПК, які регламентують оподаткування «натуральних» доходів. Згідно з пп. 165.1.39 ПК вартість подарунків (а також призів переможцям і призерам спортивних змагань) не включається в оподатковуваний дохід за умови, що їх вартість не перевищує 50 % МЗП ( у розрахунку на місяць), установленої на 1 січня звітного податкового року, за винятком грошових виплат у будь-якій сумі. Нагадаємо, що в 2015 році така гранична вартість подарунка становить 609 грн. А, згідно з пп. «е» пп. 164.2.17 ПК, вартість безплатно отриманих товарів (їх звичайна ціна) включається до складу оподатковуваного доходу фізособи як додаткове благо й обкладається за ставкою 15 % (20 % у випадку перевищення доходу 10 МЗП). Значить, у нашому випадку, вар-тість подарунка, що перевищує 609 грн., повинна бути обкладена податком за ставкою 15 %.

Як бачимо, «подарункові» норми дозволяють суттєво заощадити на ПДФО. Тому ми й рекомендуємо підприємству сформулювати умови рекламної акції так, щоб можна було застосовувати для цілей обкладення ПДФО «подарункові» норми. Тобто в тексті акції не повинно бути фрази: «Ти отримаєш можливість виграти смартфон» (виграти можна тільки виграш). Наприклад, можна так: «У тебе буде можливість одержати в подарунок смартфон». Тоді в підприємства – податкового агента будуть усі підстави застосувати «подарункові» норми й обкласти ПДФО тільки частину вартості подарунка, що перевищує 609 грн.

Зазначимо, що такий підхід до оподаткування подарунків, що розігруються серед учасників рекламної акції, збігається з усними роз'ясненнями фахівців ДФС, які вони дають платникам податків на гарячій лінії.

Як підприємству відобразити вартість подарунка, врученого учаснику акції, у фор-мі № 1ДФ?

Вартість подарунка, отриманого учасником акції, відображається податковим агентом у формі № 1ДФ:

• у сумі, яка не перевищує 50 % МЗП (609 грн.) – із кодом ознаки доходу «160»,
• у сумі перевищення – із кодом ознаки дохо-ду «126».

Хто в цьому випадку є одержувачем доходу – дитина чи один із його батьків?

Той, хто підтвердить свій статус як платника податків. Наприклад, хтось із батьків замість дитини може одержати подарунок і вказати підприємству свої дані. Адже, як ми вже сказали, акція проводилася серед активних споживачів – стати її учасниками могли і діти, і батьки.

Водночас одержувачем доходу може стати і дитина. Порядок реєстрації фізособи незалежно від віку в Держреєстрі платників податків – фізичних осіб передбачено п. 70.5 ПК і Положенням, затвердженим наказом Міндоходів від 10.12.13 р. № 779 (далі – Положення № 779). Фізособа, яка бажає пройти реєстрацію, повинна заповнити Облікову картку фізичної особи – платника податків за формою № 1ДР (додаток 2 до Положення № 779) і пред'явити документ, що підтверджує особу. Якщо в дитини ще немає паспорта, то документи для реєстрації подаються одним із батьків (усиновителем, опікуном) – за умови, що в нього є документ, що підтверджує особу, і свідоцтво про народження дитини. Документи, що підтверджують реєстрацію дитину як платника податків, видаються тим самим особам за тих самих умов.

Чи обкладається вартість подарунка військовим збором?

Об'єктом для нарахування військового збору є доходи платника податків у вигляді додблага, визначеного пп. «е» пп. 164.2.17 ПК. Тому підприємство повинне утримати збір за ставкою 1,5 %, узявши за базу не всю вартість подарунка, а тільки ту частину, яка включається в оподатковуваний дохід одержувача подарунка (пп. 1.2, пп. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX ПК).

У формі № 1ДФ відображається загальна сума доходу, з якого утримано військовий збір, без зазначення персоніфікованих даних фізосіб – платників збору.

Бухгалтерський облік

Як відобразити рекламну акцію в бухгалтерському обліку?

Усі витрати, пов'язані із проведенням акції, відображаються в складі витрат на збут на однойменному рахунку 93. Тут буде обліковуватися сума доходу, нарахованого учаснику акції, а також нараховані при передачі подарунка податкові зобов'язання з ПДВ, витрати на виготовлення «рекламних логотипів» та ін.

При передачі учаснику акції подарунка дохід у бухобліку не відображається. Адже, згідно з п. 5 П(С)БО 15, дохід визнається лише у випадку зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників). А в нашій ситуації цього немає.

Як визначити суму «до нарахування», яка повинна бути проведена за кредитом субрахунка 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»?

Для негрошових доходів фізособи передбачені особливі правила обчислення ПДФО. У такому випадку податковий агент повинен застосувати «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПК). Функція такого коефіцієнта полягає в тому, щоб з його допомогою збільшити оподатковуваний дохід фізособи і за рахунок такого збільшення одержати джерело для утримання ПДФО. Для ставки ПДФО в розмірі 15 % «натуральний» коефіцієнт становить 1,17647 [100 : (100 – 15)].

Зазначимо, що для військового збору подібний коефіцієнт не застосовується. Тому підприємство змушене утримувати військовий збір не за рахунок нарахованого фізособі доходу, а з інших джерел (наприклад, за рахунок своїх витрат, див. приклад нижче).

Податковий облік

Що з податком на прибуток?

На сьогодні об'єкт обкладення податком на прибуток підприємства визначають залежно від свого доходу за останній річний звітний період. Так, для підприємств із доходом:

• не більше 20 млн грн. – це бухгалтерський фінрезультат, зменшений на податкові збитки минулих років, які відображені в декларації з податку на прибуток;
• більше 20 млн грн. – це бухгалтерський фінрезультат, відкоригований на різниці, які можуть його або збільшувати, або зменшувати (види таких різниць установлені ПК).

Для рекламних акцій у ПК різниці не визначені. Це значить, що всі підприємства (незалежно від їх річного доходу) для визначення об'єкта оподаткування будуть ураховувати такі операції однаково – за правилами бухгалтерського обліку, без додаткових коригувань.

Чи виникають зобов'язання з ПДВ?

Передача подарунка в рамках рекламної акції учаснику такої акції вважається поставкою товару (пп. 14.1.191 ПК). Крім того, вона є господарською операцією в розумінні пп. 14.1.36 ПК, тому що спрямована на одержання доходу. Адже метою рекламної кампанії є збільшення кількості продажів, а значить і доходу.

Тому при передачі подарунка потрібно буде нарахувати ПДВ виходячи із ціни його придбання підприємством (п. 188.1 ПК).

Починаючи з 01.07.15 р. право на податковий кредит виникає при наявності податкової накладної, складеної і зареєстрованої продавцем у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) (п. 198.6 ПК).

Зверніть увагу: оскільки підприємство здійснює оподатковувану операцію в рамках госпдіяльности, то йому не потрібно, згідно з п. 198.5 ПК, «обнуляти» податковий кредит, пов'язаний із придбанням подарунка, і нараховувати податкові зобов'язання з ПДВ не пізніше останнього календарного дня звітного періоду.

Приклад

Підприємство проводить серед споживачів своєї продукції рекламну акцію. Учасник акції, який виграв, одержує в подарунок смартфон (підприємство придбало його за 2 500 грн., у т. ч. ПДВ – 416,67 грн., вартість без ПДВ – 2 083,33 грн.).

Щоб визначити суму доходу «до нарахування», підприємство повинне:

• виділити з вартості подарунка оподатковувану частину:

2 083,33 грн. – 609,00 грн. == 1 474,33 грн.;

• застосувати до цієї частини «натуральний» коефіцієнт:

1 474,33 грн. х 1,17647 = 1 734,51 грн.

Отримана величина (1 734,51 грн.) є об'єктом для нарахування ПДФО. У сумі з неоподатковуваною частиною доходу (609 грн.) вона дасть загальну шукану суму доходу.

Сума «до нарахування» дорівнює 2 343,51 грн. (1 734,51 грн. + 609 грн.).

В обліку операції відображаються так:

(грн.)

*****

1. Підприємству, яке проводить рекламні акції, слід уникати таких формулювань, як «виграш», «приз». Це може призвести до оподаткування доходів переможця за ставкою 30 % і навіть 40 %. Краще говорити про «подарунок».

2. Для цілей податку на прибуток операції в рамках рекламних акцій абсолютно безпечні (рекламні витрати враховуються в податковому обліку) і не призводять до виникнення різниць. Із позиції ПДВ рекламні операції мають господарський статус, тому підприємство має право на податковий кредит у сумі вхідного ПДВ (при дотриманні інших умов, передбачених ПК).