Проведена рекламная акция с вручением подарка: отражение в учете

Ситуация: предприятие, которое производит продукцию для детей, проводит рекламную акцию для своих юных покупателей: «Вырежи 5 логотипов, размещенных на упаковках, и пришли на наш адрес. Ты получишь возможность выиграть смартфон». Стоимость смартфона – 2 500 грн. (в т. ч. НДС – 416,67 грн.). Как отразить такую акцию в учете?

Наши рекомендации: расходы на проведение рекламной акции следует считать расходами на сбыт как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Из текста рекламной акции должно быть ясно, что участник акции получает подарок, а не выигрыш (приз). При этом стоимость подарка при вручении будет облагаться НДС, НДФЛ, а также военным сбором. ЕСВ не начисляется.

Анализ ситуации

Итак, предприятие проводит рекламную акцию, которая должна завершиться розыгрышем смартфона. Участниками акции являются активные потребители (дети либо их родители), заявившие о себе в письменном виде и приславшие в конверте вырезки логотипов производителя рекламируемой продукции.

В рассматриваемой ситуации предприятие имеет дело с расходами на рекламу, которые считаются расходами на сбыт и признаются расходами того периода, в котором они были понесены (п. 7, 19 П(С)БУ 16). Придает им такой статус соответствующее документальное оформление операции.

Как оформить такую рекламную акцию?

«Рекламность» проведенной операции может быть подтверждена следующим образом:

• издается приказ о проведении рекламной акции (указываются условия акции, в течении какого времени проводится и т. п.);
• составляется смета расходов, где должны быть предусмотрены и расходы на приобретение смартфона;
• после проведения акции составляется отчет с указанием Ф. И. О. получателя подарка, а также регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика (здесь могут быть указаны данные одного из родителей или представи-теля ребенка);
• названные документы, а также первичные документы (в частности, накладные на приобретение смартфона) передаются в финансовую службу предприятия;
• бухгалтерия на основании полученных документов отражает в учете проведение рекламной акции.

Нужно ли перед проведением акции давать об этом объявление в газету, чтобы оправдать обычность цены при бесплат-ной передаче смартфона?

Нет, не нужно. Конечно, такое объявление может увеличить количество участников акции. Однако для целей налогового учета сегодня оно не играет никакой роли. Хотя раньше, когда при отражении налогового дохода (в частности, при продаже связанному лицу или физлицу) и НДС-обязательств применялась обычная цена, объявления в печатных СМИ, рекламные объявления на телевидении, в Интернете и т. п. помогали налогоплательщику доказать обычность цены при рекламных рас-продажах товара.

НДФЛ

Нам нужно понять, какую именно норму Налогового кодекса (далее – НК) следует применять в данном случае: касающуюся выигрышей («розыгрышную» норму) или подарков (норму «подарочную»)? Для этого надо дать четкий ответ на вопрос:

Чем является для участника акции полученный смартфон: выигрышем (призом) или подарком, который будет получен по договору дарения, заключенному в устной форме?

Давайте разберемся. В результате проведения рекламной акции ее участник получает имущество – смартфон. Это имущество может выступать в равной степени как призом (выигрышем), так и подарком. Так, согласно ст. 1 Закона от 06.09.12 г. № 5204-VI, призом (выигрышем) считаются денежные средства, имущество, имущественные или неимущественные права, которые подлежат выплате (выдаче) игроку в случае его выигрыша в государственную лотерею. В то же время в ст. 718 Гражданского кодекса сказано, что подарком могут быть недвижимые и движимые вещи (в т. ч. деньги и ценные бумаги), а также имущественные права.

Рассмотрим подробнее соответствующие нормы НК.

Согласно пп. 164.2.8 НК, выигрыши и призы, включаемые в налогооблагаемый доход их получателя, облагаются налогом по ставкам, определенным п. 167.3 НК. Это значит, что доходы, начисленные как выигрыш или приз (кроме выигрышей, призов в лотерею) в пользу резидентов или нерезидентов, облагаются налогом по двойной ставке – 30 % (15 % х 2). А если стоимость выигрыша (приза) превышает десятикратный размер минимальной зарплаты (МЗП) (в 2015 году это 12 180 грн.), тогда применяется ставка 40 %. При этом в п. 164.2 НК не уточняется, о каких именно доходах идет речь: денежных или «натуральных».

Теперь обратимся к нормам НК, которые регламентируют налогообложение «натуральных» доходов. Согласно пп. 165.1.39 НК, стоимость подарков (а также призов победителям и призерам спортивных соревнований) не включается в налогооблагаемый доход при условии, что их стоимость не превышает 50 % МЗП (в расчете на месяц), установленной на 1 января отчетного налогового года, за исключением денежных выплат в любой сумме. Напомним, что в 2015 году такая предельная стоимость подарка составляет 609 грн. А согласно пп. «е» пп. 164.2.17 НК, стоимость бесплатно полученных товаров (их обычная цена) включается в состав налогооблагаемого дохода физлица в качестве дополнительного блага и облагается по ставке 15 % (20 % в случае превышения дохода 10 МЗП). Значит, в нашем случае, стоимость подарка, превышающая 609 грн., должна быть обложена налогом по ставке 15 %.

Как видим, «подарочные» нормы позволяют существенно сэкономить на НДФЛ. Поэтому мы и рекомендуем предприятию сформулировать условия рекламной акции так, чтобы можно было применять для целей обложения НДФЛ «подарочные» нормы. То есть в тексте акции не должно быть фразы: «Ты получишь возможность выиграть смартфон» (выиграть можно только выигрыш). Например, можно так: «У тебя будет возможность получить в подарок смартфон». Тогда у предприятия – налогового агента будут все основания применить «подарочные» нормы и обложить НДФЛ только часть стоимости подарка, превышающую 609 грн.

Отметим, что такой подход к налогообложению подарков, разыгрываемых среди участников рекламной акции, совпадает с устными разъяснениями специалистов ГФС, которые они дают налогоплательщикам на «горячей линии».

Как предприятию отразить стоимость подарка, врученного участнику акции, в форме № 1ДФ?

Стоимость подарка, полученного участником акции, отражается налоговым агентом в форме № 1ДФ:

• в сумме, которая не превышает 50 % МЗП (609 грн.) – с кодом признака дохода «160»,
• в сумме превышения – с кодом признака дохода «126».

Кто в данном случае является получателем дохода – ребенок или один из его родителей?

Тот, кто подтвердит свой статус в качестве налогоплательщика. Например, кто-то из родителей вместо ребенка может получить подарок и указать предприятию свои данные. Ведь, как мы уже сказали, акция проводилась среди активных потребителей – стать ее участниками могли и дети, и родители.

В то же время получателем дохода может стать и ребенок. Порядок регистрации физлица независимо от возраста в Госреестре налогоплательщиков – физических лиц предусмотрен п. 70.5 НК и Положением, утвержденным приказом Миндоходов от 10.12.13 г. № 779 (далее – Положение № 779). Физлицо, желающее пройти регистрацию, должно заполнить Учетную карточку физического лица – налогоплательщика по форме № 1ДР (приложение 2 к Положению № 779) и предъявить документ, подтверждающий личность. Если у ребенка еще нет паспорта, то документы для регистрации подаются одним из родителей (усыновителем, опекуном) – при условии, что у него имеется документ, подтверждающий личность, и свидетельство о рождении ребенка. Документы, подтверждающие регистрацию ребенка в качестве налогоплательщика, выдаются тем же лицам при тех же условиях.

Облагается ли стоимость подарка военным сбором?

Объектом для начисления военного сбора являются доходы налогоплательщика в виде допблага, определенного пп. «е» пп. 164.2.17 НК. Поэтому предприятие должно удержать сбор по ставке 1,5 %, взяв за базу не всю стоимость подарка, а только ту часть, которая включается в налогооблагаемый доход получателя подарка (пп. 1.2, пп. 1.7 п. 161 подразд. 10 разд. XX НК).

В форме № 1ДФ отражается общая сумма дохода, из которого удержан военный сбор, без указания персонифицированных данных физлиц – плательщиков сбора.

Как отразить рекламную акцию в бухгалтерском учете?

Все затраты, связанные с проведением акции, отражаются в составе расходов на сбыт на одноименном счете 93. Здесь будет учитываться сумма дохода, начисленного участнику акции, а также начисленные при передаче подарка налоговые обязательства по НДС, расходы на изготовление «рекламных логотипов» и пр.

При передаче участнику акции подарка доход в бухучете не отражается. Ведь, согласно п. 5 П(С)БУ 15, доход признается лишь в случае роста собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов участников). А в нашей ситуации этого нет.

Как определить сумму «к начислению», которая должна быть проведена по кредиту субсчета 685 «Расчеты с прочими кредиторами»?

Для неденежных доходов физлица предусмотрены особые правила исчисления НДФЛ. В таком случае налоговый агент должен применить «натуральный» коэффициент (п. 164.5 НК). Функция такого коэффициента состоит в том, чтобы с его помощью увеличить налогооблагаемый доход физлица и за счет такого увеличения получить источник для удержания НДФЛ. Для ставки НДФЛ в размере 15 % «натуральный» коэффициент составляет 1,17647 [100 : (100 – 15)].

Отметим, что для военного сбора подобный коэффициент не применяется. Поэтому предприятие вынуждено удерживать военный сбор не за счет начисленного физлицу дохода, а из других источников (например, за счет своих расходов, см. пример ниже).

Что с налогом на прибыль?

На сегодня объект обложения налогом на прибыль предприятия определяют в зависимости от своего дохода за последний годовой отчетный период. Так, для предприятий с доходом:

• не более 20 млн грн. – это бухгалтерский финрезультат, уменьшенный на налоговые убытки прошлых лет, которые отражены в декларации по налогу на прибыль;
• более 20 млн грн. – это бухгалтерский финрезультат, откорректрованный на разницы, которые могут его либо увеличивать, либо уменьшать (виды таких разниц установлены НК).

Для рекламных акций в НК разницы не определены. Это значит, что все предприятия (независимо он их годового дохода) для определения объекта налогообложения будут учитывать такие операции одинаково – по правилам бухгалтерского учета, без дополнительных корректировок.

Возникают ли обязательства по НДС?

Передача подарка в рамках рекламной акции участнику такой акции считается поставкой товара (пп. 14.1.191 НК). Кроме того, она является хозяйственной операцией в понимании пп. 14.1.36 НК, так как направлена на получение дохода. Ведь целью рекламной кампании является увеличение количества продаж, а значит, и дохода.

Поэтому при передаче подарка нужно будет начислить НДС исходя из цены его приобретения предприятием (п. 188.1 НК).

Начиная с 01.07.15 г. право на налоговый кредит возникает при наличии налоговой накладной, составленной и зарегистрированной продавцом в Едином реестре налоговых накладных (далее – ЕРНН) (198.6 НК).

Обратите внимание: поскольку предприятие осуществляет налогооблагаемую операцию в рамках хоздеятельности, то ему не нужно, согласно п. 198.5 НК, «обнулять» налоговый кредит, связанный с приобретением подарка, и начислять налоговые обязательства по НДС не позднее последнего календарного дня отчетного периода.

Пример

Предприятие проводит среди потребителей своей продукции рекламную акцию. Выигравший участник акции получает в подарок смартфон (предприятие приобрело его за 2 500 грн., в т. ч. НДС – 416,67 грн., стоимость без НДС – 2 083,33 грн.).

Чтобы определить сумму дохода «к начислению», предприятие должно:

• выделить из стоимости подарка налогооблагаемую часть:

2 083,33 грн. – 609,00 грн. == 1 474,33 грн.;

• применить к этой части «натуральный» коэффициент:

1 474,33 грн. х 1,17647 = 1 734,51 грн.

Полученная величина (1 734,51 грн.) является объектом для начисления НДФЛ. В сумме с необлагаемой налогами частью дохода (609 грн.) она даст общую искомую сумму дохода.

Сумма «к начислению» равна 2 343,51 грн. (1 734,51 грн. + 609 грн.).

В учете операции отражаются так:

(грн.)

*****

1. Предприятию, которое проводит рекламные акции, следует избегать таких формулировок, как «выигрыш», «приз». Это может привести к обложению доходов победителя по ставке 30 % и даже 40 %. Предпочтительнее говорить о «подарке».

2. Для целей налога на прибыль операции в рамках рекламных акций абсолютно безопасны (рекламные расходы учитываются в налоговом учете) и не приводят к возникновению разниц. С позиции НДС рекламные операции имеют хозяйственный статус, поэтому предприятие имеет право на налоговый кредит в сумме входного НДС (при соблюдении прочих условий, предусмотренных НК).