Плата за землю: коли платить, а коли не потрібно

Правові аспекти справляння плати за землю

Приватне підприємство придбало об'єкт нерухомості (незавершене будівництво) у вересні 2017 року. А у квітні 2018 року було підписано з міською радою попередній договір на право користування земельною ділянкою. Чи потрібно підприємству платити земельний податок або орендну плату?

Відповідно до пп. 14.1.147 Податкового кодексу (далі – ПК) плата за землю - обов’язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Виходячи з даного визначення використання землі в Україні є платним. Положенням ст. 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. У даному випадку спеціальним законом є ПК, яким встановлюється порядок і розмір сплати податків, і його норми мають пріоритетне значення над іншими нормами законодавства у сфері оподаткування (п. 5.2 ПК).

Щодо сплати земельного податку

Згідно з п. 269.1 ПК платниками земельного податку є:

• власники земельних ділянок, земельних часток (паїв);
• землекористувачі.

Так, у п. 14.1.34 ПК вказано, що «власники земельних ділянок» - це юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), які відповідно до закону набули права власності на землю в Україні, а також територіальні громади та держава щодо земель комунальної та державної власності відповідно.

У п. 14.1.73 ПК дано визначення «землекористувачі» - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди. 

Положеннями ч. 1 ст. 120 Земельного кодексу (далі – ЗК) передбачено, що у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об'єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення.

Проте, у даному випадку, для оподаткування даних відносин ч. 1 ст. 120 ЗК не буде застосовуватися з двох підстав:

• підприємство є власником незавершеного будівництва, тобто на земельній ділянці до введення в експлуатацію об’єкта будівництва – немає будівлі чи споруди;
• норми ПК в частині оподаткування мають пріоритетне значення над нормами ЗК.

У той же час, у пп. 287.6 ПК вказано, що при переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) земельний податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку.

Відповідно до ст. 125 ЗК право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Згідно з п. 286.1 ПК підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

З аналізу даних норм, вбачається, що навіть якщо з часом незавершений об’єкт будівництва буде введено в експлуатацію – земельний податок не потрібно буде платити, оскільки обов’язок зі сплати земельного податку з’являється з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку.
Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд, наприклад, у постанові від 19.01.18 р. у справі № К/9901/1182/18 (2а-17512/12/2670) та у постанові від 13.02.18 р. № К/9901/1955/17 (805/1221/17-а). Такої ж позиції притримується і Мінфін в узагальнюючій податковій консультації з деяких питань оподаткування плати за землю, затвердженої наказом від 06.07.18 р. № 602.

Щодо сплати орендної плати

Відповідно до п. 14.1.136 ПК орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XII ПК - орендна плата).

Положеннями п. 288.1 ПК передбачено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Договір оренди земель державної і комунальної власності укладається за типовою формою, затвердженою Кабміном.

Згідно з ч. 1 ст. 635 Цивільного кодексу (далі – ЦК) попереднім є договір, сторони якого зобов'язуються протягом певного строку (у певний термін) укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах, встановлених попереднім договором. Законом може бути встановлено обмеження щодо строку (терміну), в який має бути укладений основний договір на підставі попереднього договору. Істотні умови основного договору, що не встановлені попереднім договором, погоджуються у порядку, встановленому сторонами у попередньому договорі, якщо такий порядок не встановлений актами цивільного законодавства. Попередній договір укладається у формі, встановленій для основного договору, а якщо форма основного договору не встановлена, - у письмовій формі.

У ч. 3 ст. 635 ЦК визначено, що зобов'язання, встановлене попереднім договором, припиняється, якщо основний договір не укладений протягом строку (у термін), встановленого попереднім договором, або якщо жодна із сторін не направить другій стороні пропозицію про його укладення.

З аналізу даних норм вбачається, що тільки договір оренди, затвердженої форми, є підставою для декларування та сплати орендної плати до бюджету. Попередній договір може містити тільки обов’язок укласти основний договір у майбутньому, але не може бути підставою для сплати орендної плати. 

Враховуючи викладене, слід відмітити, що таке застосування норм підприємством може призвести до виникнення податкових ризиків, адже територіальні органи ДФС можуть здійснити під час перевірок нарахування земельного податку чи орендної плати. Оскарження таких протиправних податкових повідомлень-рішень в судах теж може дати негативний результат. Оскільки як і фіскали, так і деякі суди будуть виходити з того, що використання землі повинно бути платним. 

Проте, такі дії та рішення фіскальних органів або судів є проявом порушення принципу «правової визначеності» та принципу «належного урядування», на необхідності дотримання яких неодноразово наголошував Європейський суду з прав людини. З огляду на це, підприємству потрібно набратися терпіння і бути готовим захищати своє право власності від свавільного втручання з боку органів державної влади. 

Віталій Кемінь
Експерт з податкового та митного права, Адвокат.
тел. 0680241498