Плата за землю: когда платить, а когда нет

Правовые аспекты взимания платы за землю

Частное предприятие приобрело объект недвижимости (незавершенное строительство) в сентябре 2017 года. А в апреле 2018 года был подписан с городским советом предварительный договор на право пользования земельным участком. Нужно ли предприятию платить земельный налог или арендную плату?

В соответствии с пп. 14.1.147 Налогового кодекса (далее - НК) плата за землю - обязательный платеж в составе налога на имущество, взимаемый в форме земельного налога или арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности.

Исходя из данного определения использование земли в Украине является платным. Положениям ст. 67 Конституции Украины предусмотрено, что каждый обязан платить налоги и сборы в порядке и размерах, установленных законом. В данном случае специальным законом является НК, которым устанавливается порядок и размер уплаты налогов, и его нормы имеют приоритетное значение над другими нормами законодательства в сфере налогообложения (п. 5.2 НК).

По уплате земельного налога

Согласно п. 269.1 НК плательщиками земельного налога являются:

• владельцы земельных участков, земельных долей (паев)
• землепользователи.

Так, в п. 14.1.34 НК указано, что «владельцы земельных участков» - это юридические и физические лица (резиденты и нерезиденты), которые в соответствии с законом приобрели право собственности на землю в Украине, а также территориальные общины и государство относительно земель коммунальной и государственной собственности соответственно.

В п. 14.1.73 НК дано определение «землепользователи» - юридические и физические лица (резиденты и нерезиденты), которым в соответствии с законом предоставлены в пользование земельные участки государственной и коммунальной собственности, в том числе на условиях аренды.

Положениями ч. 1 ст. 120 Земельного кодекса (далее - ЗК) предусмотрено, что в случае приобретения права собственности на жилой дом, здание или сооружение, находящиеся в собственности, пользовании другого лица, прекращается право собственности, право пользования земельным участком, на котором расположены эти объ объекты. К лицу, которое приобрело право собственности на жилой дом, здание или сооружение, размещенные на земельном участке, находящемся в собственности другого лица, переходит право собственности на земельный участок или его часть, на которой они размещены, без изменения его целевого назначения.

Однако, в данном случае, для налогообложения данных отношений ч. 1 ст. 120 ЗК не будет применяться по двум основаниям:

• предприятие является собственником незавершенного строительства, то есть на земельном участке до ввода в эксплуатацию объекта строительства - нет здания или сооружения;
• нормы НК в части налогообложения имеют приоритетное значение над нормами ЗК.

В то же время, в пп. 287.6 НК указано, что при переходе права собственности на здание, сооружение (их часть) земельный налог за земельные участки, на которых расположены такие здания, сооружения (их части), с учетом придомовой территории уплачивается на общих основаниях с даты государственной регистрации права собственности на такой земельный участок.

В соответствии со ст. 125 ЗК право собственности на земельный участок, право постоянного пользования и право аренды земельного участка возникают с момента государственной регистрации этих прав.
Согласно п. 286.1 НК основанием для начисления земельного налога являются данные государственного земельного кадастра.

Из анализа данных норм, следует, что даже если со временем незавершенный объект строительства будет введено в эксплуатацию - земельный налог не нужно будет платить, поскольку обязанность по уплате земельного налога возникает с даты государственной регистрации права собственности на такой земельный участок .

К аналогичным выводам пришел Верховный Суд, например, в постановлении от 19.01.18 г. по делу № К/9901/1182/18 (2а-17512/12/2670) и в постановлении от 13.02.18 г. № К/9901/1955/17 (805/1221/17-а). Такой же позиции придерживается и Минфин в обобщающей налоговой консультации по некоторым вопросам налогообложения платы за землю, утвержденной приказом от 06.07.18 г. № 602.

Об  уплате арендной платы

Согласно п. 14.1.136 НК арендная плата за земельные участки государственной и коммунальной собственности - обязательный платеж, который арендатор вносит арендодателю за пользование земельным участком (далее в разделе XII НК - арендная плата).

Положениями п. 288.1 НК предусмотрено, что основанием для начисления арендной платы за земельный участок является договор аренды такого земельного участка. Договор аренды земель государственной и коммунальной собственности заключается по типовой форме, утвержденной Кабмином.

Согласно ч. 1 ст. 635 Гражданского кодекса (далее - ГК) предыдущим является договор, стороны которого обязуются в течение определенного срока (в определенный срок) заключить договор в будущем (основной договор) на условиях, установленных предварительным договором. Законом может быть установлено ограничение относительно срока (срока), в который должен быть заключен основной договор на основании предварительного договора.

Существенные условия основного договора, не установленные предварительным договором, согласовываются в порядке, установленном сторонами в предварительном договоре, если такой порядок не установлен актами гражданского законодательства. Предварительный договор заключается в форме, установленной для основного договора, а если форма основного договора не установлена, - в письменной форме.

В ч. 3 ст. 635 ГК определено, что обязательство, установленное предварительным договором, прекращается, если основной договор не заключен в течение срока (в срок), установленного предварительным договором, или если ни одна из сторон не направит другой стороне предложение о его заключении.

Из анализа данных норм следует, что только договор аренды, утвержденной формы, является основанием для декларирования и уплаты арендной платы в бюджет. Предварительный договор может содержать только обязанность заключить основной договор в будущем, но не может быть основанием для уплаты арендной платы.

Учитывая изложенное, следует отметить, что такое применение норм предприятием может привести к возникновению налоговых рисков, ведь территориальные органы ГФС могут осуществить во время проверок начисления земельного налога или арендной платы. Обжалование таких противоправных налоговых уведомлений-решений в судах тоже может дать отрицательный результат. Поскольку по фискалы, так и некоторые суды будут исходить из того, что использование земли должно быть платным.

Однако, такие действия и решения фискальных органов или судов является проявлением нарушения принципа «правовой определенности» и принципа «надлежащего управления», необходимость соблюдения которых неоднократно отмечал Европейский суд по правам человека. Учитывая это, предприятию нужно набраться терпения и быть готовым защищать свое право собственности от произвольного вмешательства со стороны органов государственной власти.

Виталий Кеминь
Эксперт по налоговому и таможенному праву Адвокат.
тел. 0680241498