Огляд Закону № 2173: чергові зміни у Податковому кодексі

01.04.2022 Верховною Радою прийнято черговий закон, що регламентує правила адміністрування податків у період воєнного стану. Це Закон від 01.04.2022 № 2173-IX (далі – Закон № 2173), що набув чинності з 16.04.2022 (опублікований у «Голосі України» від 16.04.2022 № 88). Зокрема, змінилися правила проведення податкових перевірок, а також є важливі новини для єдинників за ставкою 2 %. Нижче ми розглянемо ці нововведення докладніше.

Податкові перевірки під час війни

Законом № 2173 передбачено нові особливості проведення перевірок органами ДПС у період воєнного та надзвичайного стану. Відповідні зміни внесені до п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу (далі – ПК).

Камеральні та фактичні перевірки: що змінилося?

Якщо за результатами камеральної перевірки будуть виявлені порушення, то складений акт направляється до електронного кабінету платника податків – і одночасно на його електронну пошту надсилається інформація про це (пп. 69.2 підрозд. 10 розд. ХХ ПК).

Тобто тепер платникові податків потрібно стежити за даними свого електронного кабінету і повідомленнями електронної пошти, щоб не пропустити момент проведення камеральної перевірки. Адже у період воєнного стану паперові документи щодо цих перевірок ходити не будуть.

Це означає, що під час воєнного стану відповідальність до платників податків застосовуватися не буде, навіть якщо за результатами камеральної перевірки були виявлені порушення. Якщо ж ви хочете подати заперечення до акта перевірки, то можете це зробити або зараз, або вже після закінчення воєнного стану. Адже завдяки зупинці перебігу строків ви не пропустите строк для подання заперечень до акта перевірки, установлений ПК.

Які саме податкові перевірки зараз дозволені?

У період воєнного стану можуть проводитися камеральні перевірки:

• декларацій або уточнюючих розрахунків, до яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, показники яких сформовані на підставі податкових накладних та/або розрахунків коригування до них, складених і зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, та/або митних декларацій. Увага! Виняток становлять товари (продукція), визначені пп. 215.3.1, 215.3.2, 215.3.2¹ та 215.3.3¹ ПК;
• податкових декларацій платників єдиного податку четвертої групи.

Також у період воєнного стану можуть проводитися фактичні перевірки. Причому якщо за результатами фактичної перевірки будуть виявлені порушення, то порушника оштрафують, незважаючи на воєнний стан!

Контроль за цінами – наразі у компетенції податкових органів

На період воєнного стану податкові органи уповноважені здійснювати контроль у сфері ціноутворення відповідно до Закону від 21.06.2012 № 5007-VI «Про ціни і ціноутворення» (далі – Закон № 5007) (пп. 69.27 підрозд. 10 розд. ХХ ПК). До Закону № 5007 також унесено зміни щодо тимчасових повноважень податкових органів з контролю за цінами.

Які ціни і у якій спосіб контролюватиме податкова служба?

Податкові органи наразі мають право контролювати дотримання платниками податків законодавства щодо встановлених державою:

• фіксованих цін;
• граничних цін;
• граничних рівнів торговельної надбавки (націнки).

Здійснюється такий контроль шляхом фактичних перевірок. А підставою для їх проведення будуть факти отримання податковим органом:

• від держорганів або органів місцевого самоврядування – інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства про ціни і ціноутворення;
• від покупця (споживача) – письмового звернення, оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку формування, установлення і застосування державних регульованих цін.

У ході фактичної перевірки податкові органи мають право вимагати від платника податків документи та/або інформацію, що підтверджують вартість придбання товару, який є предметом перевірки.

Так, якщо в ході перевірки виявлено порушення у сфері ціноутворення, то про це органи ДПС складуть акт і передадуть його до органу Держпродспоживслужби для прийняття рішення про застосування до платника податків адміністративно-господарських санкцій. Якщо платник податків не згоден з актом, то направляти свої зауваження він має до органу Держпродспоживслужби.

Якщо документи недоступні або втрачені через війну

Для платників податків і податкових агентів, які провадять діяльність на територіях, де ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації (далі – території), установлені спеціальні правила підтвердження даних, зазначених у податковій звітності (пп. 69.28 підрозд. 10 розд. ХХ ПК).

Перелік таких територій визначається КМУ.

Нагадаємо, що загальні правила підтвердження даних податкової звітності встановлені ст. 44 ПК. Вони говорять про те, що такі дані повинні підтверджуватися первинними документами. Проте для вищезгаданих територій діють спеціальні правила, які застосовуються, якщо:

• первинні документи були втрачені (знищені або зіпсовані);
• вивезти документи із цих територій неможливо або ризиковано для життя і здоров’я чи неможливо через адміністративні перешкоди, установлені органами влади.

У цих випадках платник податків/податковий агент повинен подати до податкового органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів. Складається таке повідомлення в довільній формі та має бути підписане керівником підприємства і головним бухгалтером. У повідомленні потрібно зазначити: обставини, які призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (по можливості – із зазначенням реквізитів).

Подання такого повідомлення дає платникові податків такі податкові преференції:

• дані та показники податкової звітності за податкові (звітні) періоди, зазначені в повідомленні, не можуть бути поставлені під сумнів тільки на підставі відсутності первинних документів;
• повідомлення є підставою для збереження податкових витрат (включаючи витрати у зв’язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від’ємного значення об’єкта обкладення податком на прибуток (включаючи від’ємний фінансовий результат за операціями із цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з ПДВ, та/або суми від’ємного значення ПДВ минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів;
• після подання такого повідомлення запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок за зазначені у ньому податкові (звітні) періоди.

Що робити, якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платникові податків/податковому агентові стане відомо про втрату таких документів?

Тоді потрібно буде подати до податкового органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати. У такому разі платника податків буде звільнено від перевірки зазначеного у повідомленні податкового періоду назавжди, навіть після закінчення дії воєнного стану.

Чи може податковий орган відмовити платнику податків, який подав повідомлення, у застосуванні спеціальних правил?

Податковий орган, що отримав повідомлення від платника податків, має право відмовити йому в застосуванні спеціальних правил. Проте у цьому випадку орган ДПС зобов’язаний протягом місяця з дати отримання повідомлення винести мотивоване рішення із зазначенням підстав для такої відмови. А у платника податків є право оскаржити таке рішення в адміністративному або судовому порядку.

Проте пам’ятайте, що коли ви безпідставно застосували спеціальні правила для первинних документів, то вважатиметься, що ви ухиляєтеся від сплати податків. У цьому випадку платникові податків загрожує відповідальність, передбачена законодавством.

Єдиний податок за ставкою 2 %: чергові обмеження скасовано!

Законом № 2173 унесено зміни також і до п. 9 підрозд. 8 розд. ХХ ПК. Це стосується єдинників третьої групи, які на період воєнного стану вибрали особливу ставку єдиного податку (далі – ЄП) – 2 %. Суть змін у тому, що тепер:

1. Для таких єдинників немає обмеження за обсягом річного доходу, який дозволяє застосовувати ставку 2 %. А до внесення змін граничний розмір доходу для них становив 10 млрд грн за календарний рік.
2. Такі єдинники можуть здійснювати роздрібну торгівлю підакцизними товарами без обмежень.
3. Єдинниками третьої групи зі сплатою ЄП за ставкою 2 % тепер можуть бути підприємства, які надають послуги централізованого водопостачання і водовідведення і займаються видобутком підземних і поверхневих вод. Нагадаємо, що інші суб’єкти господарювання, які провадять діяльність з видобутку та реалізації корисних копалин, узагалі не можуть бути єдинниками першої – третьої груп.

Податок на прибуток

Зміни, унесені до норм ПК Законом № 2173, торкнулися як неприбуткових організацій, так і звичайних платників податку на прибуток. Відразу завважимо, що ці зміни сприятливі для платників.

Особливості збереження неприбуткового статусу

Нагадаємо, що раніше підрозд. 4 розд. ХХ ПК був доповнений п. 63 (Закон № 2120). Згідно із цим пунктом, неприбутковим організаціям у період дії воєнного, надзвичайного стану дозволяється передавати майно (у т. ч. гроші) і надавати послуги Збройним Силам України, а також ряду інших осіб. При цьому таке використання доходів (прибутків) неприбуткових організацій – навіть якщо воно не пов’язане з реалізацією цілей, завдань і напрямів діяльності, визначених їхніми статутними документами, – не вважається порушенням і не призводить до втрати неприбуткового статусу.

І у п. 63 було наведено перелік осіб, яким неприбуткові організації можуть безкарно надавати благодійну допомогу. Наразі цей перелік поповнився фізособами, які одночасно відповідають таким умовам:

• вони не є засновниками, учасниками неприбуткових організацій (або пов’язаними з ними особами);
• вони мешкають (мешкали) на території населених пунктів, де проводяться (проводилися) бойові дії, та/або вимушено залишили місце проживання у зв’язку з проведенням бойових дій у таких населених пунктах. Такі фізособи можуть бути (але не обов’язково) узяті на облік у структурних підрозділах з питань соцзахисту населення районних, районних у м. Києві держадміністрацій, виконавчих органів міських, районних (у містах) рад.

Перехід з податку на прибуток на ЄП за ставкою 2 % і назад: облік податкових залишків

Під податковими залишками тут розуміються:

• суми податкових збитків (у т. ч. збитків минулих років), які платник податку на прибуток відобразив у рядку 04 декларації із цього податку за 2021 рік. Нагадаємо, що згідно з пп. 140.4.4 ПК на суму таких збитків (або на 50 % такої суми) платник податку на прибуток має право зменшити фінрезультат наступних звітних податкових періодів;
• суми авансових внесків з податку на прибуток, які згідно з пп. 57.1¹.2 ПК були сплачені платником під час виплати дивідендів і числилися в рядку 16.4.2 додатка АВ до декларації або за 2021 рік (у річних платників), або за останній звітний податковий період поточного року перед переходом на сплату ЄП за ставкою 2 % (у квартальних платників). Ідеться про суми авансових внесків, які не змогли зменшити суму податку на прибуток у декларації за звітний період і згідно з пп. 57.1¹.2 ПК можуть зменшити суму цього податку до сплати за наступні звітні періоди;
• проценти за запозиченнями від нерезидентів, що перевищують суму обмеження, розраховану за правилами п. 140.2 ПК. Така сума перевищення збільшила фінрезультат до оподаткування за останній звітний податковий період поточного року перед переходом на сплату ЄП за ставкою 2 % і не змогла зменшити об’єкт оподаткування у платника. Сума перевищення за звітний період показана в рядку 3.1.1 додатка РI до декларації;
• суми переплати податку на прибуток, яка числиться в інтегрованій картці платника на дату переходу на сплату ЄП за ставкою 2 %.

Так от, згідно з новим п. 9.12 підрозд. 8 розд. ХХ ПК, такі податкові залишки не «згорять», а можуть бути зараховані у звичайному порядку на зменшення зобов’язань з податку на прибуток у наступних звітних періодах. Тобто коли платник повернеться з «особливої» спрощенки на загальну систему оподаткування.

Нюанси подання декларації після повернення на загальну систему оподаткування

Згідно з новим п. 9.12 підрозд. 8 розд. ХХ ПК, платник, який протягом календарного року перейшов на сплату ЄП за ставкою 2 % і в цьому ж році повернувся на сплату податку на прибуток, заповнює декларацію з податку на прибуток наростаючим підсумком з початку такого календарного року.

Приклад 1

Платник податку на прибуток перейшов на «особливу» спрощенку з 1 квітня 2022 року. Припустимо, що з 1 жовтня цього року він повернувся на загальну систему оподаткування. Такий платник повинен подати річну декларацію з податку на прибуток, складену за особливими правилами (див. нижче) наростаючим підсумком, за весь 2022 рік.

Завважимо, що раніше податківці роз’яснювали, що платник, який повертається з «особливої» спрощенки на загальну систему оподаткування, уважається «новоствореним». І тому повинен подавати декларацію не наростаючим підсумком, а тільки за період з дати повернення на загальну систему до 31 грудня звітного року (див. відповідь на запитання № 27). Як бачимо, таке роз’яснення суперечить нормі п. 9.12 підрозд. 8 розд. ХХ ПК.

Які ж спеціальні правила складання декларації «після повернення»?

Згідно з такими правилами, у річній декларації потрібно відобразити:

• у рядку 01 – загальний обсяг річного доходу, отриманий підприємством за весь звітний рік. У тому числі включаючи дохід, отриманий за періоди звітного року, у яких платник сплачував ЄП за ставкою 2 %. При цьому обсяг такого доходу матиме значення для цілей застосування пп. 134.1.1 та п. 137.5 ПК (якщо дохід перевищує 40 млн грн – то платник зобов’язаний застосовувати коригування на різниці з розд. III ПК, а декларацію наступного року йому доведеться подавати щокварталу), а також пп. 39.2.1.7 ПК (якщо дохід перевищує 150 млн грн, тоді окремі операції платника можуть потрапити до сфери застосування трансфертного ціноутворення, далі – ТЦУ);
• у рядку 02 – суму фінансового результату до оподаткування за звітний рік, але без урахування фінрезультату звітних періодів року, у яких платник сплачував ЄП за ставкою 2 %;
• у рядку 03 – суми, що надійшли від покупців за товари, роботи, послуги, відвантажені (надані) у період перебування на «особливій» спрощенці, якщо така оплата отримана платником після повернення на загальну систему оподаткування. Нагадаємо, що така сума оплати є різницею, яка збільшує фінрезультат до оподаткування для всіх платників податку на прибуток (п. 4¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПК). Ця сума відображається в рядку 4.1.5.1 додатка РI до першої звітної декларації після повернення на загальну систему оподаткування і включається до складу показника рядка 03 цього додатка. Показник рядка 03 додатка РI потім переноситься до рядка 03 декларації.

Приклад 2

Платник податку на прибуток перейшов на сплату ЄП за ставкою 2 % з 1 квітня 2022 року. У декларації за I квартал 2022 року в рядку 01 він відобразив дохід у сумі 25 000 000 грн, а в рядку 02 – фінрезультат до оподаткування в сумі 1 000 000 грн.

Припустимо, що з 1 жовтня цього року платник вирішить знову повернутися на загальну систему оподаткування. Тоді, згідно з п. 9.12 підрозд. 8 розд. ХХ ПК, він повинен буде заповнити декларацію з податку на прибуток за 2022 рік наростаючим підсумком.

Припустимо, що згідно з показниками рядків форми № 2 за 2022 рік:

• загальна сума доходу платника становитиме 155 000 тис. грн (рядки 2000, 2120, 2200, 2220, 2240);
• сума фінрезультату до оподаткування – 20 000 тис. грн (ряд. 2290). У складі цього показника міститься і фінрезультат за період перебування на спрощенці (з 1 квітня по 30 вересня 2022 року) – 12 000 тис. грн.

У «прибутковій» декларації за 2022 рік такий платник повинен відобразити:

• у рядку 01 – 155 000 000 грн;
• у рядку 02 – 8 000 000 грн (20 000 000 грн – 12 000 000 грн).

Крім того, припустимо, що в такого платника в 2022 році були операції з контрагентом-нерезидентом – пов’язаною особою (пп. «а» пп. 39.2.1.1 ПК) на загальну суму понад 10 000 000 грн. У цьому випадку такі операції вважатимуться контрольованими, а їхні оподаткування і звітність підпадуть під правила ТЦУ згідно зі ст. 39 ПК.

ПДВ

1. Розширено перелік товарів, звільнених від обкладення ПДВ згідно з п. 32 підрозд. 2 розд. ХХ ПК

Звільнено від обкладення ПДВ імпорт і постачання в Україні на всіх етапах руху до кінцевого отримувача – ЗСУ та інших військових формувань такі товари, як: прокат плоский з інших легованих сталей завширшки 600 мм або більше, скло (безпечне, загартоване, багатошарове), оптичні прилади для слідкування, апаратура для прослуховування, приймання та передачі зображень, радіостанції, розвідувально-сигнальна апаратура (її частини), безпілотники (їхні частини), метеостанції, бронеавтомобілі.

Ці товари також звільняються і від сплати митних платежів (п. 4¹ розд. ХХІ Митного кодексу).

2. Уточнено, які операції не є постачанням

Згідно з абзацом четвертим п. 32¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПК, тимчасово, на період дії воєнного, надзвичайного стану, не є постачанням операції з безоплатної (тобто без будь-якої грошової, матеріальнї або іншої компенсації) передачі (надання) товарів/послуг) ЗСУ, Нацгвардії, СБУ, Службі зовнішньої розвідки, Держспоживслужбі, МВС, Управлінню держохорони, Держслужбі спецзв’язку, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з’єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, які утримуються за рахунок коштів держбюджету, ДСНС, силам цивільного захисту, закладам охорони здоров’я державної та комунальної власності, структурним підрозділам з питань охорони здоров’я.

Акцизний податок

1. Особливі правила визначення податкових зобов’язань постачальниками електроенергії

Для платників акцизного податку – виробників електричної енергії, на яких покладено спеціальні обов’язки з метою забезпечення громадських інтересів відповідно до Закону від 13.04.2017 № 2019-VIII «Про ринок електричної енергії», установлено такі правила (п. 38¹ підрозд. 5 розд. ХХ ПК):

• з 1 березня 2022 року і до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану в Україні – датою виникнення податкових зобов’язань з акцизного податку є дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок або дата отримання інших видів компенсації за реалізовану електричну енергію. Тобто застосовується касовий метод нарахування податкових зобов’язань;
• з першого податкового періоду, що настає за періодом припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану в Україні, – датою нарахування податкових зобов’язань є дата складення документа, що засвідчує факт постачання електричної енергії згідно з п. 216.10 ПК (для електричної енергії, реалізованої починаючи з першого податкового періоду, що настає за періодом припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану в Україні), і дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок або дата отримання інших видів компенсації (за електричною енергією, реалізованою в період з 1 березня 2022 року по останній податковий період, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан в Україні, включно).

2. Звільнення від сплати податку

На період дії воєнного, надзвичайного стану звільняються від обкладення акцизним податком імпорт і продаж в Україні броньованих автомобілів, що класифікуються за кодами 870 10 19 90, 8702 90 11 00, 8703 згідно з УКТЗЕД, кінцевими отримувачами яких згідно із сертифікатом або умовами договору є правоохоронні органи, Міноборони, ЗСУ та інші військові формування, тероборона (п. 32 підрозд. 2 розд. XX ПК).

Співавтори:
Зінаїда ОМЕЛЬНИЦЬКА,
Вікторія Якимащенко