Податковий облік основних засобів із 1 вересня 2015 року

Законом від 17.07.15 р. № 655-VIII (далі – Закон № 655) були внесені зміни до визначення основних засобів (далі – ОЗ), наведене в пп. 14.1.138 Податкового кодексу (далі – ПК). У результаті таких новацій об'єкти ОЗ для цілей податкового обліку «подорожчали». Якщо до 1 вересня 2015 року їх мінімальна вартість становила 2 500 грн., то із зазначеної дати вона виросла до 6 000 грн.

Податок на прибуток

Новації стосуються тільки тих платників податків, які повинні вести податковий облік ОЗ (тобто тих, чий дохід за останній звітний рік перевищує 20 млн грн.). Для визначення об'єкта оподаткування вони повинні розраховувати різниці (у т. ч. і пов'язані з ОЗ) і коригувати на них бухгалтерський фінрезультат.

Платників податків, дохід яких за останній звітний рік не досяг 20-мільйонного рубежу, зміни вартісної межі ОЗ не торкнулися, адже вони податковий облік ОЗ не ведуть.

Що означає ведення податкового обліку ОЗ?

Вести податковий облік ОЗ це означає:

• при встановленні строків корисного використання об'єкта дотримувати мінімально допустимі строки, установлені пп. 138.3.3 ПК;
• порівнювати строк експлуатації ОЗ, установлений у бухгалтерському і податковому обліку. Якщо виявиться, що строк у бухобліку дорівнює або перевищує мінімально допустимий, то для розрахунку амортизації береться бухгалтерський строк (пп. 138.3.3 ПК). Інакше застосовуються мінімально допустимі строки, передбачені пп. 138.3.3 ПК;
• не застосовувати виробничий метод нарахування податкової амортизації (пп. 138.3.1 ПК);
• визначати різниці, пов'язані з амортизацією, ліквідацією або продажем ОЗ, їх уцінкою (у т. ч. і об'єктів інвестиційної нерухомості) або втратами від зменшення корисності (п. 138.1, 138.2 ПК).

Нагадаємо, що для цілей податкового обліку:

• об'єкти інвестиційної нерухомості (однойменний субрахунок 100) також уважаються повноправними об'єктами ОЗ, оскільки підпадають під визначення ОЗ;
• ОЗ, переведені в бухобліку до категорії необоротних активів, призначених для продажу (субрахунок 286 «Необоротні активи і групи вибуття, що утримуються для продажу»), продовжують обліковуватися як ОЗ. Правда, на них не буде нараховуватися амортизація.

Які об'єкти потрібно перевіряти на відповідність новому критерію?

Об'єкти ОЗ, які вводяться в експлуатацію починаючи з 1 вересня поточного року, уважатимуться ОЗ у податковому обліку, тільки якщо їх балансова вартість досягне 6 000 грн. Нагадаємо, про введення в експлуатацію ОЗ свідчитиме бухгалтерський запис Дт 10 «Основні засоби» – Кт 15 «Капітальні інвестиції».

Як бути зі старими об'єктами ОЗ?

Необоротні активи, уведені в експлуатацію до 1 вересня і вже визнані ОЗ у податковому обліку, продовжуватимуть обліковуватися в податковому обліку і після зазначеної дати. Адже норма Закону № 655, яка змінила вартісний критерій ОЗ, набула чинності тільки з 01.09.15 р. і застосовувати її потрібно саме із цієї дати.

Таким чином, крім новопридбаних (новопобудованих або нововиготовлених) дорогих ОЗ після 01.09.15 р. у податковому обліку підприємства можуть відображатися ОЗ навіть із нульовою залишковою вартістю (повністю замортизовані), які в періоді їх зарахування на баланс підпадали під податкові критерії, що діяли на той час для ОЗ.

Як тепер обліковувати в податковому обліку нові необоротні активи, що не досягли вартісного порогу 6 000 грн.?

Такі «малоцінні» активи для цілей обліку з податку на прибуток не вважаються ОЗ і різниці для них не визначаються. Вони відображаються тільки за правилами бухгалтерського обліку. Тобто бухгалтерські показники «малоцінних» ОЗ (амортизація, залишкова вартість) відіграватимуть роль при визначенні фінрезультату, а отже, і об'єкта оподаткування, але в розрахунку різниць участі не братимуть.

Наприклад, підприємство до 01.09.15 р. придбало крісло для офісу вартістю 5 500 грн. (без урахування ПДВ), але не ввело його в експлуатацію до цієї дати. Якщо крісло буде введене в експлуатацію після 01.09.15 р., то воно не увійде до складу податкових ОЗ. У бухгалтерському обліку крісло амортизуватиметься або у складі малоцінних необоротних матеріальних активів (далі – МНМА) на субрахунку 112, або у складі ОЗ на субрахунку 106, залежно від того, який вартісний критерій буде встановлений для МНМА обліковою політикою.

Узагальнимо вищесказане в табл. 1.

Таблиця 1. Облік ОЗ із 1 вересня 2015 року

Таблиця 2. ПДВ-облік операцій із ОЗ

Як видно з табл. 2, пряме посилання на бухгалтерські показники ОЗ є тільки в п. 188.1 ПК. Проте вважаємо, що і в інших випадках слід користуватися бухгалтерськими показниками для ОЗ, а не податковими. Пояснимо чому:

• по-перше, логічно, коли в межах одного податку застосовується єдиний підхід до оподаткування;
• по-друге, поняття «необоротні активи», яке згадується в п. 188.1 та 189.1 ПК, є бухгалтерським. Тому балансова вартість таких активів повинна визначатися саме в бухобліку;
• по-третє, для цілей обчислення податку на прибуток податковий облік ОЗ ведуть не всі платники податків, а тільки ті, хто визначає різниці. Відповідно, податкові показники з ОЗ є тільки у таких підприємств. Зате бухгалтерські показники ОЗ є у всіх підприємств. А отже, саме такі показники ОЗ для цілей ПДВ потрібно застосовувати.

Підсумуємо вищевикладене: правила обліку ОЗ для цілей ПДВ у ПК викладені недостатньо чітко. Тому обережний платник податків може звернутися із цього питання до контролюючого органу за індивідуальною консультацією згідно зі ст. 52 ПК.

*****

Підприємствам, що розраховують різниці для визначення податку на прибуток, з 1 вересня 2015 року встановлено вищий поріг для включення необоротних активів до складу податкових ОЗ. Цей критерій використовується тільки для необоротних активів, які вводяться в експлуатацію після зазначеної дати.

Визначення бази обкладення ПДВ в операціях з ОЗ із зазначеної дати не зазнало ніяких принципових змін, адже з неоднозначністю застосовуваної в розд. V ПК термінології платники податків зіткнулися набагато раніше.