Як юрособі-єдиннику визначити дохід від продажу основних засобів

Основне правило визначення доходу від продажу ОЗ

Продаж ОЗ є досить рідкісною операцією для всіх платників податків. Не щодня доводиться продавати такі об'єкти.

Із 1 січня 2015 року дохід від продажу ОЗ у юрособи – єдинника третьої групи визначається відповідно до оновленого п. 292.2 Податкового кодексу (далі – ПК).

Якщо об'єкт ОЗ продається:

- після закінчення 12 календарних місяців із дня його введення в експлуатацію – то доходом є різниця між сумою коштів, отриманою від продажу такого об'єкта, і його залишковою вартістю станом на день продажу;

- до закінчення 12 календарних місяців із дня його введення в експлуатацію – тоді доходом є вся сума коштів, отримана від продажу такого об'єкта.

Дохід визнається в періоді отримання коштів від покупця.

Для того щоб правильно розрахувати суму оподатковуваного доходу єдинника, спочатку розберемося в термінах. Зрозуміло, що для цілей податкового обліку ми передусім маємо скористатися визначеннями з ПК.

Які об'єкти вважаються у єдинника об'єктами ОЗ?

Визначення поняття «основні засоби» наведено в пп. 14.1.138 ПК. Із нього випливає, що в будь-якого платника податків (і в єдинника також) до ОЗ належать матеріальні активи (крім землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних та архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 2 500 грн., невиробничих ОЗ і нематеріальних активів), які мають такі характеристики:

- вони призначені для використання в господарській діяльності платника податків;

- їх вартість перевищує 2 500 грн. і поступово амортизується;

- очікуваний строк їх корисного використання (експлуатації) з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або більше операційного циклу, якщо він більший за рік).

Нагадаємо також, що господарська діяльність – це діяльність, спрямована на отримання доходу (пп. 14.1.36 ПК).

Як бачимо, невиробничі та малоцінні об'єкти ОЗ, які в бухгалтерському обліку вважатимуться об'єктами ОЗ, для цілей оподаткування такими не вважаються. Тому оподатковуваний дохід від їх продажу визначатиметься не за спеціальними правилами для ОЗ, а за загальними. Тобто вся сума, виручена від продажу таких об'єктів, уключатиметься до доходу єдинника.

Що таке залишкова вартість об'єкта ОЗ?

Визначення поняття «залишкова вартість ОЗ» наведено в пп. 14.1.9 ПК. Проте це визначення призначене для використання лише платниками податку на прибуток.

Єдинникам в такому разі залишається скористатися «бухобліковим» визначенням з п. 2.2 розд. II П(С)БО 25. Як випливає з цього пункту, залишкова вартість ОЗ визначається як різниця між їх первісною (переоціненою) вартістю і сумою їх зносу.

Зазначимо, що єдинники-юрособи згідно з п. 44.2 і пп. 296.1.3 ПК повинні вести спрощений бухоблік. А отже, вони можуть відображати необоротні активи лише за первісною вартістю, без урахування переоцінки (п. 8 розд. I П(С)БО 25). Але за бажанням єдинник може передбачити в своїй обліковій політиці можливість переоцінки об'єктів ОЗ за правилами П(С)БО 7. Як буде видно нижче, у разі продажу ОЗ така переоцінка може стати в пригоді.

Згідно з нормами ПК дохід від переоцінки не включається до доходу, який обкладається єдиним податком.

Чи можна визначити залишкову вартість об'єкта ОЗ на день його продажу (вибуття), як це передбачено п. 292.2 ПК?

На нашу думку – не можна, якщо тільки цей день не є останнім календарним днем місяця або якщо об'єкт не амортизується за виробничим методом.

Пояснимо детальніше. Для цього скористаємося правилами зі стандартів бухобліку, оскільки правила податкової амортизації та, відповідно, визначення залишкової вартості, наведені в пп. 14.1.9, п. 138.3 ПК, призначено лише для платників податку на прибуток і на єдинників не поширюються.

Як видно з «бухгалтерського» визначення залишкової вартості (див. вище), її сума залежить від суми нарахованої амортизації (зносу) об'єкта.

Амортизація ж у загальному випадку нараховується щомісячно (п. 29 П(С)БО 7). Зазвичай це робиться в останній календарний день місяця. При цьому амортизація починає нараховуватися з місяця, що настає за тим місяцем, у якому об'єкт ОЗ став придатним для корисного використання. І припиняє нараховуватися з місяця, що настає за місяцем вибуття об'єкта ОЗ. Виняток – нарахування амортизації виробничим методом. У такому разі нарахування амортизації починається наступного дня після того, як об'єкт ОЗ став придатним для корисного використання і припиняється наступного дня після вибуття об'єкта.

Таким чином, при продажі об'єкта ОЗ (якщо тільки він не амортизується за виробничим методом) амортизацію за останній місяць, у якому такий об'єкт було виведено з експлуатації перед продажем, нараховують у повному розмірі за весь місяць, а не на дату продажу.

Правила визначення доходу єдинника від продажу ОЗ розглянемо на прикладі.

Приклад

Єдинник третьої групи (юрособа) у травні 2015 року продав об'єкти ОЗ – комп'ютерний монітор, офісне крісло і мікрохвильову піч. Амортизація об'єктів нараховувалася прямолінійним методом, їх ліквідаційна вартість дорівнює нулю. Мікрохвильова піч використовувалася співробітниками для підігрівання обідів і не використовувалася в господарській діяльності єдинника в розумінні пп. 14.1.36 ПК.

Дані про продані об'єкти ОЗ наведено в таблиці.

Як видно з графи 3 рядка 10 таблиці, чим менша різниця між договірною ціною продажу об'єкта ОЗ і його залишковою вартістю, тим менша сума оподатковуваного доходу. Таким чином, чим повільніше амортизуватиметься об'єкт ОЗ (наприклад, при виборі тривалого строку його використання), тим менше податку доведеться сплатити із продажу такого об'єкта.

Як варіант, об'єкт ОЗ можна перед продажем дооцінити до вартості продажу, яка буде справедливою вартістю. У такому разі дооцінена залишкова вартість об'єкта ОЗ дорівнюватиме його продажній вартості та оподатковуваний дохід дорівнюватиме нулю. Проте слід мати на увазі: згідно зі ст. 8 Закону від 12.07.01 р. № 2658-III проведення переоцінки ОЗ для цілей бухобліку потребує залучення незалежного оцінювача, чиї послуги можуть обійтися недешево. Тому приймаючи рішення про проведення переоцінки, потрібно прорахувати, чи варто взагалі це робити. Адже сума послуг оцінювача може перевищити виграш від несплаченого податку.

Чи можна єдинникам продавати об'єкти ОЗ за ціною, нижчою за їх залишкову вартість?

Уважаємо, що можна сміливо продавати за ціною, нижчою за їх залишкову вартість, невиробничі об'єкти ОЗ та об'єкти ОЗ, які використовувалися менше 12 місяців із дати введення їх в експлуатацію. Жодних обмежень, пов'язаних із таким продажем, ПК не містить. Адже єдинник усе одно в разі «збиткового» продажу отримує дохід, із якого сплачує податок.

А ось стосовно «збиткового» продажу об'єктів ОЗ, які використовувалися протягом 12 і більше місяців із дати введення їх в експлуатацію, потрібно бути обережнішими. Адже в такому разі єдинник гроші отримує, але з самого початку не збирається сплачувати з них податок. Напевно це не сподобається контролюючим органам і є ризик нарватися на неприємності. Тому не рекомендуємо продавати «давні» об'єкти ОЗ за ціною, нижчою за їх залишкову вартість.

Звісно, можна перед продажем такий об'єкт ОЗ уцінити до вартості продажу. Тоді вартість продажу можна вважати справедливою вартістю ОЗ, і уцінка до такої вартості буде правомірною. У цьому випадку дохід буде нульовим, але факту «збиткового» продажу не буде. Проте на практиці цей варіант мало привабливий через високу вартість послуг професійного оцінювача.

Як визначити суму доходу від продажу ОЗ, якщо гроші надходять частинами?

Таке питання виникає в разі продажу виробничого об'єкта ОЗ, який використовувався єдинником понад 12 місяців із дня введення в експлуатацію.

У ЗІР (категорія 108.01.02) є відповідне роз'яснення. Щоправда, формально це роз'яснення переведене до розряду нечинних із 1 січня 2015 року у зв'язку з ухваленням нової редакції ПК. Але суть такого роз'яснення стосовно «давніх» об'єктів ОЗ залишається чинною й зараз.

Отже, якщо кошти за проданий об'єкт ОЗ надходять частинами, то суму доходу потрібно визначати за спеціальною формулою.

Формула, запропонована податковим органом: дохід від продажу ОЗ визначається як додатна різниця між отриманою грошовою сумою і добутком залишкової вартості ОЗ і результатом ділення цієї отриманої грошової суми на договірну вартість ОЗ.

Продемонструємо на нашому прикладі. Припустимо, у ІІ кварталі 2015 року єдинник отримав тільки гроші за монітор у сумі 500 грн. (без урахування ПДВ). У такому разі оподатковуваний дохід від продажу монітора становитиме:

(500 грн. – 1 125 грн. х 500 грн. : 2 500 грн.) = 275 грн.

Зазначимо, що визначити суму доходу можна й більш простим способом, при цьому результат отримаємо такий самий:

(500 грн. : 2 500 грн. х 1 375 грн.) = 275 грн.

Тому рекомендуємо за потреби робити розрахунок простішим, а для самозаспокоєння як перевірку застосовувати формулу, запропоновану податковим органом.

Висновки

1. Якщо об'єкт ОЗ продається юрособою – єдинником третьої групи:

- після закінчення 12 календарних місяців із дня введення такого об'єкта в експлуатацію – то доходом є різниця між сумою виручки і залишковою вартістю об'єкта станом на останній календарний день місяця, у якому об'єкт виведено з експлуатації, або на день виведення з експлуатації, якщо об'єкт амортизувався виробничим методом;

- до закінчення 12 календарних місяців із дня введення такого об'єкта в експлуатацію – тоді доходом є вся сума виручки від продажу об'єкта.

2. Дохід визнається в періоді отримання коштів.

3. Чинні норми ПК і П(С)БО не забороняють єдинникові переоцінювати об'єкт ОЗ перед продажем, що може знизити суму податку з такого продажу. Але при цьому єдинник у своїй обліковій політиці має передбачити можливість переоцінки ОЗ, а крім того, брати до уваги, що для проведення переоцінки ОЗ доведеться залучати професійного оцінювача, чиї послуги недешеві.