Єдиний податок як альтернатива податку на прибуток

Час приймати рішення

16 березня 2015 року – останній день, коли ви можете подати заяву про перехід із II кварталу 2015 року на спрощену систему оподаткування.

Кого може зацікавити ЄП? Наприклад, платників податку на прибуток. І перш за все – тих, хто за підсумками 2014 року повинен сплачувати авансові внески з податку на прибуток. Про їхні проблеми поговоримо детальніше.

Авансові внески 2015–2016 рр.: у чому особливості?

Правила сплати щомісячних авансових внесків із податку на прибуток після 1 січня 2015 року описано в оновленому п. 57.1 Податкового кодексу (далі – ПК). Проте застосовувати ці правила у 2015 році слід з оглядкою на п. 9 підрозд. 4 розд. ХХ ПК. Це означає, що з березня 2015 ро-ку по травень 2016 року (включно) щомісячні авансові внески (ряд. 23 декларації з податку на прибуток за 2014 рік) мають сплачуватися за правилами п. 57.1 ПК у редакції, що була чинною до 1 січня 2015 року.

Тобто підприємства, які отримали за результатами 2014 року прибуток (за умови, що їхній річний оподатковуваний дохід перевищив 10 млн грн.), повинні сплачувати щомісячні авансові внески з березня 2015 року по травень 2016 року. Виходить, таким підприємствам крупно «повезло». Адже для них період сплати авансових внесків розтягнувся на 15 місяців (замість звичайних дванадцяти).

Виникає запитання:

А якщо платник авансових внесків не отримає за підсумками I кварталу 2015 року прибутку? Чи зможе він тоді розлучитися зі сплатою таких внесків? Чи зможе перейти на щоквартальну сплату податку на прибуток за підсумками декларацій, як це було у 2014 році? Чи вже ні?

На жаль, зі змісту п. 57.1 ПК і п. 9 підрозд. 4 розд. ХХ ПК це не ясно.

Нагадаємо, який порядок було встановлено п. 57.1 ПК у редакції, що була чинною до 1 січня 2015 ро-ку. Припустимо, платник податків у декларації за 2013 рік заявив суму авансових внесків, а за підсумками I кварталу отримав збиток або не отримав прибутку. У цьому випадку він мав право подати декларацію з податку на прибуток і фінансову звітність за I квартал і починаючи з II квар-талу 2014 року міг уже не сплачувати авансові внески, а платити податок на підставі декларацій, поданих за перше півріччя, три квартали та рік. Ця норма рятувала підприємства, які не мали прибутку, від щомісячної сплати внесків.

Щоправда, була й «симетрична» норма. Якщо за 2013 рік прибутку не було, а за підсумками I кварталу 2014 року прибуток було отримано, тоді потрібно було декларувати і сплачувати податок на прибуток щоквартально.

На сьогодні це питання не врегульовано. Тут може бути два варіанти розвитку подій.

Отже, підприємство отримало прибуток за підсумками 2014 року, у декларації відобразило суми щомісячних авансових внесків. А за підсумками I кварталу 2015 року опинилося без прибутку або навіть у збитку. Що далі?

Варіант 1. Підприємство з II кварталу 2015 ро-ку не зможе припинити сплату щомісячних авансових внесків.

Значить, аж до червня 2016 року підприємство повинне буде сплачувати авансом податок на прибуток. А якщо його доходи і прибуток за 2015 рік знизяться? Адже тоді сума сплачених авансових внесків перевищить суму зобов'язань із податку на прибуток. У результаті виникне переплата. А скористатися цією переплатою платник податків зможе лише після здачі декларації та сплати податку за 2015 рік. Пояснимо детальніше, чому це так.

Декларація, у тому числі з розрахунком щомі-сячних авансових внесків, за базовий звітний 2015 рік має бути подана до 1 червня 2016 року (п. 57.1 ПК). Узгоджені в декларації суми податку до сплати буде відображено в інтегрованій картці платника (далі – ІКП) на останній день строку, відведеного для сплати податку (п. 4 розд. III Порядку, затвердженого наказом Міндоходів від 05.12.13 р. № 765). Тобто не раніше 10 червня 2016 року. Це означає, що тільки після 10 червня платники податків зможуть розпорядитися своєю переплатою і направити її, наприклад, на сплату інших податків (ст. 43 ПК). А до цієї дати вони мають справно сплачувати авансові внески, «не звертаючи уваги» на переплату.

Варіант 2. Підприємство зможе з II кварталу припинити сплату авансових внесків, почне звітувати щоквартально і сплачувати задек-ларовані суми податку на прибуток.

Щоправда, таку схему переходу на щоквартальне узгодження сум податку на прибуток може бути трохи змінено. На сайті Верховної Ради розміщено законопроект від 05.02.15 р. № 2049, який передбачає внесення змін до п. 57.1 ПК. Що ж пропонується? Щоб платник податків, отримавши за підсумками І кварталу 2015 року збиток (не отримавши прибутку), зміг припинити сплату авансових внесків, але тільки із червня. При цьому в 2015 році йому потрібно буде звітувати за півріччя, три квартали та рік і на підставі декларацій нараховувати податкові зобов'язання.

Переходити на ЄП чи ні?

Як бачите, платнику авансових внесків, який не отримав прибутку за I квартал 2015 року, може бути вигідно перейти на сплату ЄП. Щоб «відсидітися» на спрощеній системі, поки ситуація не проясниться.

У загальному випадку можна сказати, що ЄП не вигідний тим підприємствам, які мають великі витрати. Хоча на чаші вагів можуть опинитися й інші показники – наприклад, сума коштів, яка відволікається протягом року з обороту підприємства в разі сплати авансових внесків і в разі сплати ЄП. Тобто щоб прийняти зважене рішення, потрібно перш за все порівняти питому вагу авансових внесків у планованому обороті за рік з питомою вагою ЄП.

Припустимо, підприємство чекає, що його обороти з 20 млн грн. у 2014 році впадуть до 6 млн у 2015 році. Тоді сума ЄП за ставкою 2 % становитиме у 2015 році 2 % від обороту (120 000 грн.). Авансові внески, які було обчислено із суми податку на прибуток за підсумками 2014 року, становлять 9 % від планованого обороту (360 000 грн.). Різниця в 7 % (240 000 грн.) комусь здасться суттєвою і підштовхне до переходу на ЄП. При цьому слід урахувати, що підприємству належить протягом трьох місяців 2016 року ще «понаднормативно» сплачувати авансові внески.

Таким чином, навіть на підставі грубих розрахунків платник податків може визначити ступінь «вигідності» від переходу на спрощенку.

Як стати єдинником

Платники податку на прибуток можуть стати платниками ЄП третьої групи. Звісно, якщо вони впишуться в рамки для цієї групи, а саме:

- якщо дохід підприємства за 2014 рік не перевищує 20 млн грн.;

- якщо підприємство не провадить заборонених для єдинників видів діяльності та не підпадає під інші обмеження (із заборонами можна ознайомитися в п. 291.5 ПК).

Зазначимо, що для переходу на ЄП розмір доходу за 2014 рік підприємство має визначати за правилами ПК, які діють для єдинників (тобто застосовувати «касовий метод», ураховувати особливос-ті визначення доходу від продажу основних засобiв і доходу, вираженого в інвалюті тощо).

Далі звертаємося лише до підприємств, які вписалися в ці рамки.

Щоб перейти на сплату ЄП, вам потрібно не пізніш як за 15 календарних днів до початку наступного кварталу подати до контролюючого органу заяву і розрахунок доходу за 2014 календарний рік. Форму заяви та розрахунку доходу затверджено наказом Мінфіну від 20.12.11 р. № 1675.

Для єдинників третьої групи встановлено дві ставки ЄП: 2 % і 4 % від оподатковуваного доходу. У чому різниця? У тому, що єдинники, які обрали ставку 2 %, сплачують ПДВ окремо і підпорядковуються всім правилам ПДВ-обліку (мають ті самі пільги та звільнення), що й платники податку на прибуток. Єдинники, які обрали ставку 4 %, ПДВ окремо не сплачують.

Згідно з п. 44.2 ПК єдинники мають вести спрощений бухгалтерський облік доходів і витрат за методикою, затвердженою фіскальним органом. Але такої методики немає досі. Тому єдинники ведуть звичайний бухоблік. Тим паче, що згідно з п. 10 розд. І П(С)БО 25 для складання фінзвітності єдинники повинні визнавати доходи та витрати за правилами П(С)БО, а не за правилами спрощеного обліку.

Платник податку на прибуток, перейшовши на спрощену систему оподаткування до третьої групи платників ЄП, у чомусь виграє, а в чомусь і програє. Почнемо з хорошого, із плюсів.

Плюси

1. Пільги з податків (п. 297.1 ПК). Платники ЄП не є платниками:

- податку на прибуток, тому не повинні сплачувати щомісячні авансові внески;

- земельного податку – за ділянки, що використовуються в господарській діяльності підприємства.

2. «Касовий метод» (пп. 2 п. 292.1, п. 292.3 ПК). Єдинники застосовують «касовий метод» нарахування податкових зобов'язань. Тобто до бази оподаткування включається дохід, фактично отриманий протягом звітного періоду у грошовій формі (готівковій чи безготівковій), а також деякі види негрошового доходу. При цьому не включаються до оподатковуваного доходу суми коштів, що надійшли в оплату товарів (робіт, послуг), реалізованих в періоді сплати податку на прибуток (за умови, що їх вартість у тому періоді було обкладено податком на прибуток).

3. Невисока ставка податку (п. 293.3 ПК). Ставка ЄП відносно невелика, від виручки становить 2 % (ПДВ сплачується окремо) або 4 % (ПДВ є частиною ЄП).

4. Фінансова звітність (п. 46.2 ПК). Єдинники не повинні подавати фінансову звітність фіскальним органам.

Мінуси

Тепер поговоримо про мінуси (в усякому разі, такими вони є на наш погляд). Їх більше, ніж плюсів. Проте не обов'язково, що кожен платник податків матиме справу у своїй діяльності з усіма мінусами. Тут багато залежить від виду діяльності підприємства і від позиції конкретного перевіряючого. Мінуси третьої групи платників ЄП можна поділити на явні (такі вимоги передбачено нормами ПК) і неявні (виникають через те, що норми ПК розширено або своєрідно тлумачаться конт-ролюючим органом. Тому з ними можна боротися всіма доступними способами).

Явні мінуси

1. Обмеження щодо обсягу доходу (пп. 3 п. 291.4, пп. 1 п. 293.5, пп. 3 пп. 298.2.3 ПК). Обсяг доходу єдинника протягом календарного року не може перевищувати 20 млн грн. Проте ця норма не має особливо лякати єдинника. Адже якщо навіть таке перевищення станеться, то для підприємства це шанс повернутися на загальну систему оподаткування, але вже без сплати щомісячних авансових внесків (якщо їх треба було платити за підсумками 2014 року). Щоправда, у цьому випадку єдиннику доведеться:

- сплатити із суми перевищення ЄП за по-двоєною ставкою (4 % або 8 %);

- стати платником податку на прибуток із першого числа місяця, що настає за звітним періодом, у якому дохід перевищив допустиму відмітку.

2. «Заборонена» діяльність (пп. 7 пп. 298.2.3 ПК). Якщо єдинник почне займатися видом діяльності, який не зазначено в реєстрі платників ЄП, йому доведеться стати платником податку на прибуток – із першого числа місяця, що настає за звітним періодом, у якому провадилися «позареєстрові» види діяльності. Очевидно, що в порівнянні з перевищенням доходу – це дешевший спосіб повернутися на загальну систему оподаткування (адже в п. 293.5 ПК немає вимоги про сплату ЄП за подвоєною ставкою за порушення заборони). Але ті підприємства, які хочуть залишитися на спрощенці, повинні передбачливо включити до заяви про перехід на ЄП (а отже, і до реєстру) всі можливі види діяльності. Зазначимо, що з 1 січня 2015 року (пп. 8 п. 299.7 ПК) до реєстру платників ЄП вноситься інформація про види діяльності єдинників усіх груп (раніше таку інформацію вказували тільки єдинники першої та другої груп).

3. Заборона на негрошові розрахунки (п. 291.6 ПК). Єдинники повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно у грошовій формі (готівковій чи безготівковій). Тобто єдинники не можуть дозволити собі провести взаємозалік зі своїм дебітором. Візьмемо, наприклад, генпідряд. Як відомо, відносини генпідрядника із субпідрядником передбачають обмін (зарахування) генпід-рядних послуг на субпідрядні роботи. Тому, щоб уникнути такого зарахування, на поточний рахунок єдинника-субпідрядника має надійти повна сума виручки за роботи, а на рахунок єдинника-генпідрядника – плата за генпідрядні послуги.

4. Щоквартальне здавання звітності (п. 294.1, 295.3 ПК). У порівнянні з річною звітністю з податку на прибуток квартальні строки звітності єдинника можуть здатися не особливо приваб-ливими.

5. Поворотна фінансова допомога (далі – ПФД) (пп. 3 п. 292.11 ПК). До складу оподатковуваного доходу включаються суми ПФД, отриманої та не поверненої протягом 12 календарних місяців із дня її отримання. Тобто після закінчення 12 місяців суму неповерненої ПФД доведеться обкласти ЄП. І це при тому, що з 1 січня 2015 року отримані суми ПФД взагалі не підлягають обкладенню податком на прибуток.

6. Продаж основних засобів (п. 292.2 ПК). Якщо з дня введення об'єкта в експлуатацію минуло:

- менше 12 місяців – дохід від продажу цього об'єкта дорівнюватиме сумі виручки від продажу;

- 12 місяців і більше – тоді лише дохід від продажу дорівнюватиме різниці між сумою виручки і залишковою вартістю об'єкта, який прода­ється.

7. Негрошові доходи (п. 292.3 ПК). До доходу єдинника включається:

- вартість безоплатно отриманих товарів, робіт, послуг;

- сума кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності (ця вимога стосується лише платників ПДВ);

- вартість реалізованих у звітному періоді товарів, робіт, послуг, за які в періоді сплати податку на прибуток отримано передоплату (вона не включалася до податкового доходу).

8. ПДФО (пп. 167.5.1, 167.5.2 ПК). Якщо єдинник виплачує фізособі дивіденди, то він повинен утримати із суми виплати ПДФО за ставкою 20 %. А в разі виплати таких самих доходів платником податку на прибуток ставка ПДФО становитиме 5 %.

Неявні «мінуси»

1. Курсові різниці (пп. 2 п. 292.1, п. 292.3 ПК). Фіскальна служба невпинно твердить про те, що доходи від операційних і неопераційних курсових різниць (додатне значення курсових різниць від перерахунку інвалюти) включаються до складу доходів єдинника-юрособи, а від’ємне значення курсових різниць не зменшує базу обкладення ЄП (ЗІР, категорія 108.01.02). Основним аргументом при цьому називає вимоги П(С)БО 25 і 21 про відображення зазначених різниць у складі бухгалтерського доходу. Тобто виходить, що якщо курсова різниця потрапляє до бухгалтерського доходу – значить, вона має потрапити й до податкового доходу.

Ми вважаємо, що це неправильний підхід. Він годиться для податку на прибуток, але не для ЄП. Види негрошових доходів, які підлягають обкладенню ЄП, перелічено в п. 292.3 ПК. І в цьому переліку немає доходів у вигляді курсової різниці.

2. Розрахунки векселем (п. 291.6 ПК). На думку податківців, юрособа-єдинник не може отримувати/видавати вексель для оформлення грошового боргу за поставлені/придбані ним товари (виконані роботи, послуги). Так було сказано в ЗІР, категорія 108.05. Щоправда, це роз'яснення діяло до 01.01.15 р. Проте це, на жаль, не означає, що у 2015 році контролюючий орган дійде протилежних висновків. Скоріше за все, вексельні розрахунки залишаться під забороною.

Аргументи податківців такі: при розрахунках векселем припиняються грошові зобов'язання із платежу за договором і виникають грошові зобов'язання із платежу за векселем (ст. 4 Закону від 05.04.01 р. № 2374-III). Отже, розрахунок векселем не може замінити собою грошовий розрахунок. Тому прийняти вексель від дебітора, а також передати отриманий вексель, щоб розрахуватися із кредитором, єдинник не має права. Причина: йому не надійдуть гроші, і він не зможе сплатити ЄП (не спрацює касовий метод).

При цьому незрозуміло, чому єдинник не може видавати власний вексель? Адже йому заборонено здійснювати розрахунки за відвантажені товари (роботи, послуги), а не за придбані. Водночас, якщо на оплату векселя єдиннику надійдуть гроші, він повинен буде сплатити з отриманої суми ЄП.

3. Податок на землю в орендодавця нерухомості (пп. 4 п. 297.1 ПК). На думку фіскальної служби (ЗІР, категорія 112.01), юрособи-єдинники, які є власниками земельних ділянок або їх постійними користувачами, повинні сплачувати земельний податок за ділянки під будівлями (їхніми частинами) (з урахуванням прибудинкової території), переданими в користування іншим суб'єктам господарювання. Це стосується єдинників, для яких здача в оренду нерухомості є ос-новним або одним з основних видів діяльності.

Аргументація податкової служби така. Орендарю будівлі надається право користування земельною ділянкою, на якій стоїть ця будівля, а також територією, що прилягає до неї (у розмірі, необхідному для цілей оренди). Плата, що справляється за оренду будівлі, складається із плати за користування приміщенням і плати за користування земельною ділянкою (ст. 797 Цивільного кодексу, далі – ЦК). А у статуті орендодавця-єдинника зазвичай указано, що його єдиний (один з ос-новних) вид діяльності – це здавання в оренду нерухомості. Тобто саме нерухомість він використовує для ведення підприємницької діяльності.

Хоча насправді єдинник-орендодавець отримує дохід, який включає в себе і винагороду за користування нерухомістю, і винагороду за користування земельною ділянкою. Тобто не можна сказати, що земля не бере участі в господарсь­кій діяльності орендодавця. Адже якби в нього не було в користуванні землі, він не міг би користуватися будівлею, у тому числі здавати її в оренду.

Що ж виходить за формального підходу? Щоб не сплачувати податок на землю, єдинник повинен здати в оренду окремо будівлю й окремо – земельну ділянку. Але такі договірні відносини у принципі неможливі. Адже із суті ст. 796 ЦК випливає, що укладати ще один договір на землю (на доповнення до договору про оренду нерухомості) – не потрібно.

Крім того, якщо дотримуватися формального підходу, то вартість землі під будівлею буде обкладена й земельним податком, і ЄП (у складі орендної плати). А це неправильно. Пояснимо детальніше. Пунктом 297.1 ПК передбачено, що якщо земля в єдинника не використовується в госпдіяльності, то її вартість обкладається податком на землю і не обкладається ЄП. І навпаки – якщо земля використовується в госпдіяльності, тоді плата за її використання у складі орендної винагороди обкладається ЄП, але вартість самої землі не обкладається податком на землю. Податківці ж хочуть обкласти плату за користування землею під будівлею єдиним податком, а вартість землі – податком на землю. Тобто вони грубо порушують вимоги ПК.

Висновки

Платники податку на прибуток, які відповідають певним критеріям, можуть за потреби перейти на спрощену систему оподаткування (до третьої групи платників ЄП). Наприклад, це можна встигнути зробити із II кварталу 2015 року. Після переходу вони повинні будуть дотримуватися всіх вимог, які пред'являються до єдинників, та остерігатися підводного каменю цієї системи оподаткування (про них ми розповіли у статті).

Перейшовши на сплату ЄП, платники авансових внесків із податку на прибуток позбудуться свого обтяжливого щомісячного обов'язку. А ті, кому ЄП із якихось причин не підійде, можуть знову повернутися на загальну систему оподаткування, написавши відповідну заяву. Повернувшися до сплати податку на прибуток, наприклад із III кварталу 2015 року, підприємство вже не матиме підстав для відновлення сплати авансових внесків. У всякому разі, жодних спеціальних застережень із цього приводу в ПК немає.