Вимоги до інформації, що міститься у фінзвітності, складеній за МСФЗ

З огляду на те що основною метою фінансової звітності є надання інформації зацікавленим користувачам, важливого значення набуває визначення вимог МСФЗ до інформації, яка має бути відображена у фінзвітності, з точки зору забезпечення її корисності. У цій консультації розглянемо, яких вимог слід дотримуватися при складанні фінансової звітності, аби вона відповідала МСФЗ.

Якісні характеристики фінансової інформації

Фінансова звітність, що складається суб’єктами господарювання, повинна відповідати якісним характеристикам фінзвітності. Ті, хто при складанні фінзвітності застосовує МСФЗ, мають керуватися Концептуальною основою фінансової звітності, яка розміщена у відкритому доступі на сайті www.msfz.minfin.gov.uа.

Характеристики корисної фінансової інформації поділяють на дві групи:

• основоположні якісні характеристики, яким обов’язково повинна задовольняти інформація, що міститься у звітності. Згідно з п. ЯХ4 розд. 3 Концептуальної основи до них відносяться доречність та правдиве подання;
• посилювальні характеристики, які поліпшують корисність інформації. Відповідно до п. ЯХ19–ЯХ34 розд. 3 Концептуальної основи вони включають зіставність, можливість перевірки, вчасність та зрозумілість. Застосування цих характеристик важливо, але не повинно вступати в конфлікт з основоположними характеристиками.

Звертаємо увагу: Концептуальна основа фінзвітності не входить до складу МСФЗ, тому

• в разі невідповідності норм Концептуальної основи вимогам окремого МСФЗ підприємству слід керуватися саме МСФЗ, оскільки вони мають пріоритетне значення.

Основоположні якісні характеристики

Розглянемо порядок застосування основоположних якісних характеристик фінансової звітності.

1. Доречність. Звітність є доречною, якщо інформація, що міститься в ній, може вплинути на рішення, які приймають користувачі. Важливий нюанс: необхідно визначити інформаційні потреби різних груп користувачів. Ознаками доречності фінзвітності є:

• суттєвість. Цей аспект доречності ґрунтується на характері або величині (або і характері, і величині) статей, яких стосується інформація в контексті фінансового звіту окремого суб’єкта господарювання. Інформація є суттєвою, якщо її відсутність або неправильне подання може вплинути на рішення користувачів;
• підтверджувальна цінність. Інформація повинна забезпечувати можливість реакції (підтверджувати або змінювати) на попередні оцінки;
• передбачувальна цінність. Інформацію можна використати як вхідні дані для процесів, які використовуються для прогнозування майбутніх доходів.

Наприклад, відображення у фінзвітності інформації про доходи, витрати, прибуток підприємства свідчить про її доречність, зокрема, у частині того, що на її основі можна спрогнозувати майбутні фінансові результати діяльності.

2. Правдиве подання. Інформація повинна правдиво розкривати явища, для відображення яких вона призначена. Характеристиками правдивого подання є:

• повнота. Інформація необхідна користувачеві для того, щоб зрозуміти описуване явище, включаючи всі необхідні коментарі та пояснення. Важливий нюанс: збільшення обсягу інформації робить її незрозумілою;
• нейтральність, тобто неупередженість. Фінансова звітність не буде нейтральною, якщо самим підбором або поданням інформації вона впливає на прийняття рішення або формування судження з метою досягнення запланованого результату;
• відсутність помилок не означає точність усіх показників. Навіть за відсутності помилок у розрахунках попередньої оцінки та ймовірності надалі може виявитися, що розрахунок ймовірності на практиці не підтвердився.

Наприклад, розкриття в Примітках до фінзвітності інформації про те, що у підприємства можуть виникнути фінансові зобов’язання за податками та платежами або штрафними санкціями у зв’язку з участю суб’єкта господарювання в судовому процесі, незважаючи на те що на дату складання звітності судовий процес не закінчився і такі зобов’язання не визнавалися в бухгалтерському обліку, характеризує правдиве та повне подання інформації.

При дотриманні основоположних якісних характеристик фінансової інформації варто враховувати інтереси зовнішніх користувачів щодо співвідношення доречності інформації та її повноти, оскільки розкриття значного обсягу інформації про діяльність підприємства, зокрема, у Примітках до фінзвітності, не завжди є доречним для її користувачів, якщо така інформація не є суттєвою.

Посилювальні якісні характеристики

Розглянемо докладніше, як застосовуються посилювальні якісні характеристики фінансової інформації.

1. Зіставність – це якісна характеристика, яка дає змогу користувачам ідентифікувати та зрозуміти подібності статей та відмінності між ними. Користувачі повинні мати можливість:

• зіставляти звітність підприємства за різні періоди, аби визначати тенденції його фінансового стану і результатів діяльності;
• порівнювати звітність різних підприємств для прийняття правильних управлінських рішень.

Важливий нюанс: основна проблема полягає в тому, що різні підприємства можуть застосовувати різну облікову політику.

2. Можливість перевірки означає, що різні поінформовані та незалежні спостерігачі можуть досягти консенсусу (необов’язково повної згоди) у питанні про те, що конкретні дані подано правдиво.

3. Своєчасність означає можливість для осіб, які приймають рішення, вчасно отримати інформацію, яка може вплинути на їхні рішення. Корисність інформації, що міститься у фінзвітності, із часом знижується. Тому звітність слід публікувати якомога швидше після закінчення звітного періоду.

Важливий нюанс: існує суперечність між цим критерієм і критерієм надійності, яка полягає в тому, що скорочені строки підготовки звітності збільшують імовірність неточності розрахунків та оцінок, а отже, знижують ступінь їх надійності.

4. Зрозумілість. Класифікація, характер і подання інформації ясно і стисло роблять її зрозумілою для підготовленого користувача.

Слід зауважити, що при оцінці зрозумілості звітності необхідно враховувати, що її користувачі можуть мати різні рівні підготовки в галузі бухгалтерського обліку. Крім того, складність деяких господарських операцій вимагає застосування професійного бухгалтерського судження для адекватного розкриття інформації та досягнення її розуміння.

Прикладом дотримання посилювальних якісних характеристик є наведення у фінзвітності інформації про активи, зобов’язання, доходи та витрати в період їх фактичного визнання, як того вимагають МСФЗ, дотримання вимог МСФЗ щодо розмежування активів та зобов’язань на поточні та непоточні, що робить таку інформацію своєчасною та зрозумілою користувачам.

Застосування вказаних характеристик інформації згідно з Концептуальною основою передбачає, що вони не можуть зробити корисною інформацію, яка є недоречною або подана неправдиво.

Проблеми при застосуванні характеристик

При застосуванні якісних характеристик фінансової інформації, передбачених Концептуальною основою фінзвітності, суб’єкт господарювання може зіткнутися із проблемою співвідношення між наданням доречної інформації в частині її підтверджувальної та передбачувальної цінності та розкриттям інформації, що становить комерційну таємницю підприємства. У цьому випадку підприємству необхідно закріпити в розпорядчому документі перелік відомостей, що є комерційною таємницею, а також тих, які не підлягають розголошенню та розкриттю у Примітках до фінансової звітності.

Ще одним проблемним питанням може стати дотримання такої якісної характеристики, як зіставність інформації при зміні підприємством облікової політики, якщо її ретроспективне застосування неможливе. За цих обставин інформація, розкрита у фінансовій звітності за різні періоди, втрачає свою зіставність.

Перевірити фінзвітність на її відповідність якісним характеристикам, зокрема в частині її зрозумілості, можуть власники, директор та інший управлінський персонал, а на предмет доречності, достовірності (правдивого подання) та порівнянності – суб’єкт аудиторської діяльності.

Вимоги МСБО (IAS) 1 до інформації

У МСБО (IAS) 1 «Подання фінансової звітності» визначено загальні характеристики, яким повинна відповідати фінзвітність, складена за МСФЗ. До них віднесено:

1. Достовірне подання у фінзвітності інформації про фінансовий стан, фінансові результати діяльності та грошові потоки суб’єкта господарювання, а також відповідність звітності МСФЗ. Зауважимо, що суб’єкт господарювання не може заявляти про відповідність фінзвітності МСФЗ, якщо при її складанні не дотримано всі вимоги міжнародних стандартів. При цьому стандартом передбачена можливість недотримання вимог МСФЗ, якщо відповідність вимогам МСФЗ уводитиме в оману користувачів і суперечитиме меті фінансової звітності, а прийнята концептуальна основа не забороняє таке відхилення. При цьому управлінський персонал надає пояснення в обсязі, передбаченому п. 20 та 21 МСБО (IAS) 1.

2. Безперервність як оцінку здатності підприємства продовжувати свою діяльність на безперервній основі. Безперервність може бути досягнута, якщо управлінський персонал не має намірів ліквідувати підприємство, припинити його діяльність або не має будь-якої іншої альтернативи таким заходам.

За наявності сумнівів щодо можливості продовження підприємством своєї діяльності на безперервній основі міжнародний стандарт вимагає розкриття у звітності (у Примітках до фінзвітності) інформації про такі невизначеності (п. 25, 26 МСБО (IAS) 1).

3. Принцип нарахування. Складання фінансової звітності (крім інформації про рух грошових коштів) за принципом нарахування передбачає визнання активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів та витрат за умови, що вони відповідають критеріям визнання, установленим Концептуальною основою фінзвітності (п. 27, 28 МСБО (IAS) 1).

4. Суттєвість. Суб’єкт господарюваня окремо подає у фінзвітності кожний суттєвий клас подібних статей (статей відмінного характеру або функцій) та об’єднує у групи несуттєві статті.

Звертаємо увагу: стаття може бути несуттєвою для її окремого подання у фінансових звітах, але мати достатній рівень суттєвості для окремого розкриття у Примітках до фінзвітності (п. 29–31 МСБО (IAS) 1).

5. Заборона згортання у фінзвітності активів, зобов’язань, доходів та витрат, за винятком випадків, коли цього вимагає або дозволяє МСФЗ (п. 32–35 МСБО (IAS) 1). При цьому у звітності відображаються активи за вирахуванням резервів. Наприклад, відображення у Звіті про фінансовий стан дебіторської заборгованості за чистою реалізаційною вартістю, тобто за вирахуванням сумнівних боргів, не вважається згортанням згідно з МСФЗ.

6. Частота подання повного комплекту фінзвітності (включаючи порівняльну інформацію) як мінімум щороку.

Якщо суб’єкт господарювання подає фінзвітність частіше або рідше, МСФЗ вимагає також розкрити (крім періоду, який охоплюється фінзвітністю) інформацію про причини використання іншого періоду і пояснити, чому суми, наведені у фінзвітності, не є повністю зіставними (п. 36 МСБО 1).

7. Подання у фінансовій звітності порівняльної інформації як мінімум за попередній звітний період щодо сум за всіма статтями, розкритими у фінзвітності поточного періоду. Якщо суб’єкт господарювання застосовує обрану облікову політику ретроспективно, або проводить ретроспективний перерахунок статей фінзвітності, або здійснює перекласифікацію статей фінзвітності, порівняльна інформація наводиться як мінімум за два попередніх звітних періоди. Це, у свою чергу, передбачає (п. 38–44 МСБО (IAS) 1) складання та подання звітів про фінансовий стан:

• на кінець поточного періоду;
• на кінець попереднього періоду, що є початком поточного періоду;
• на початок першого з поданих періодів.

8. Послідовність подання та класифікації статей у фінзвітності від одного звітного періоду до іншого. Послідовність подання може бути змінена, якщо цього вимагає МСФЗ або інше подання чи класифікація будуть більш доречними для користувачів звітності при прийнятті управлінських рішень (п. 45, 46 МСБО (IAS) 1).

Інші вимоги

Концептуальною основою фінзвітності визначено вимоги до визнання (тобто включення до статей фінзвітності) окремих елементів фінансових звітів (активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів та витрат).

Ці вимоги означають, що стаття може бути визнана у фінзвітності за умови, що вона відповідає визначенню окремого елемента звіту, якщо є ймовірність надходження або вибуття будь-якої економічної вигоди для підприємства, пов’язаної із цією статтею, та вартість статті може бути достовірно визначена.

Аналізуючи відповідність статті фінансової звітності цим критеріям, не забувайте про встановлений наказом про облікову політику рівень суттєвості для окремої статті чи окремого звіту, якщо стаття має характеристики окремого елемента фінансових звітів.

Наприклад, актив як контрольований ресурс у результаті минулих подій, від якого суб’єкт господарювання очікує отримання майбутніх економічних вигід, не відповідає критеріям його визнання у фінансових звітах. Отже, його зміст слід розкрити у Примітках до фінансової звітності, якщо інформація про цей актив є доречною для користувачів при здійсненні оцінки фінансового стану та результатів діяльності.

Концептуальна основа фінзвітності визначає також вартісне обмеження на корисну фінансову звітність, яке стосується необхідності оцінки того, чи можуть вигоди, пов’язані з поданням у звітності певної інформації, виправдати витрати, понесені для надання та використання такої інформації.

ВИСНОВКИ

Фінансова звітність, складена підприємством згідно з вимогами МСФЗ, повинна відповідати основоположним та посилювальним якісним характеристикам, визначеним Концептуальною основою фінансової звітності, та вимогам до фінзвітності, передбаченим МСБО (IAS) 1. При цьому слід пам’ятати, що фінзвітність відповідає вимогам МСФЗ за умови, що при її складанні та розкритті відповідної інформації дотримано вимоги МСФЗ щодо всіх суттєвих статей такої звітності.