Чи відображати виплату доходів ФОПам у ф. №1ДФ?

Стосовно запитання, винесеного у заголовок, є два протилежні варіанти: відображати – не відображати. Прихильники обох варіантів на підтвердження своєї позиції оперують одним і тим же терміном, але свої обов’язки, які з нього випливають, розуміють по-різному.  

Прихильники кожного з варіантів мають свої аргументи. І читач вже з ними, напевне, знайомий, тому що ця тема активно обговорюється як на сторінках бухгалтерської преси, в професійних групах у соцмережах і на форумах. Тому автор в статті деякі з них повторюватиме, але з наданням власної їм оцінки.

Аргументи «не відображати»

Прихильники варіанту «не відображати» інформацію про виплачені підприємцям доходи у ф. № 1ДФ на користь своєї позиції наводять, серед іншого, такі основні аргументи:

• платник доходу підприємцю не є податковим агентом, а тільки податковий агент повинен відображати доходи у ф. № 1ДФ;
• ПК прямо не передбачає такого обов'язку;
• наявність в Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Мінфіну від 13.01.15 р. № 4 (далі — Порядок № 4) ознаки доходу «157» не є підставою для відображення доходу;
• судова практика на користь підприємств.

Аргументи «відображати»

Прихильники варіанту «відображати» інформацію про виплачені підприємцям доходи у ф. № 1ДФ на користь своєї позиції наводять такі основні аргументи:

• це обов'язок податкового агента, що передбачений у положеннях ПК;
• у податкових роз’ясненнях податковий орган вимагає відображення;
• наявність в Порядку № 4 ознаки доходу «157» є підставою для відображення доходу;
• судова тяганина себе не оправдовує.

Обов’язки податкового агента

У питанні «відображати – не відображати виплати підприємцям у ф. № 1 ДФ» обидві сторони апелюють до поняття «податковий агент», але кожна трактує його по-своєму. 

Пунктом 18.1 ПК визначено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків. 

Оскільки на юридичну особу, що виплачує доходи підприємцеві, не покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податку до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів такого підприємця - одержувача доходів , то такі юридичні особи не визнаються податковими агентами. Логічно. Відтак прихильники варіанту «не відображати», посилаючись на п. 51.1 ПК, стверджують, що відображати виплати підприємцям у ф. № 1ДФ не потрібно, позаяк подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків зобов'язані податкові агенти.

В той же час у п. 18.2 ПК сказано, що податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов'язки, встановлені цим Кодексом для платників податків. А п. 51.1 ПК, якщо бути дослівним, встановлено, що «платники податків, в т. ч. податкові агенти, зобов’язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків».

Інакше кажучи, навіть не будучи податковим агентом по відношенню до підприємця, підприємство, яке виплачує йому дохід залишається платником податків. То якщо у п. 51.1 ПК обов’язок подавати ф. № 1ДФ закріплено і за платником податків, то чому підприємство не повинно включати доходи підприємців у ф. № 1ДФ? 

Прихильники відображення додатково апелюють ще й до пп. 14.1.180 ПК, в якому дається визначення поняття податкового агента саме щодо податку на доходи фізичних осіб. Це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому ст. 18 та розділом IV цього Кодексу.

Яка з норм ПК є спеціальною у визначенні поняття податкового агента щодо ПДФО: норма п. 18.1, у якій йдеться лише про утримання та сплату податку, чи норма пп. 14.1.180 ПК, у якій ще йдеться і подання звітності? 

Підпункт 14.1.180 ПК, у якому додатково йдеться і про обов’язок «вести податковий облік, і про обов’язок подавати податкову звітність контролюючим органам», як і п. 51.1 ПК, не пов’язує питання утримання (і сплати податку) та питання подання звітності. Ці обов’язки закріплені у пп. 14.1.180 ПК за податковим агентом через кому «сплачувати податок, … вести податковий облік, подавати податкову звітність». І якщо відкинути обов’язок податкового агента з утримання та сплати податку, все рівно залишаються обов’язки «вести податковий облік, подавати податкову звітність».

Обов’язок подавати звітність податковим агентом передбачена не тільки у ст. 51 ПК, а й у пп. «б» п. 176.2 ПК: «особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду». 

Оскільки йдеться про ПДФО, то автор схильний вважати, що у п. 176.2 ПК мається на увазі податковий агент, визначення якому дано у пп. 14.1.180 ПК — особа, яка має вести податковий облік і подавати податкову звітність контролюючим органам.

Вище маємо як мінімум два запитання, які потребують відповідей, але не знаходимо їх у противників.

Як відомо, у розділі ІV ПК наведено низку доходів, які або звільняються від оподаткування, або не є об’єктом оподаткування в момент виплати. Тож питання зустрічне: якщо роботодавець виплачує (надає) працівнику неоподатковуваний дохід, його слід включати у ф. № 1ДФ? 

Наприклад, чи потрібно відображати матеріальну допомогу в розмірі до 2240 грн? аліменти? витрати на навчання тощо? Якщо підприємство з них податок не утримує, то воно не є податковим агентом, а відтак і не повинно їх включати в ф. № 1ДФ. Логічно? Чому ні? Поняття податкового агента, за логікою противників, прив’язано не до особи одержувача доходу, а до доходу: якщо з доходу потрібно утримувати податок – платник податковий агент, не потрібно – не агент. А якщо з одного доходу потрібно утримувати податок, а з іншого ні (або частини доходу)?

Порядок № 4

У пп. 1.1 Порядку № 4 сказано, що він визначає порядок заповнення і подання ф. № 1ДФ відповідно до вимог ст. 51, пп. 70.16.1, 70.4.2 та пп. «б» п. 176.2 ПК. Норми ст. 51 та пп. «б» п. 176.2 ПК ми проаналізували.

Стаття 70 ПК визначає порядок ведення Державного реєстр фізичних осіб — платників податків і пп. 70.16.1 визначено, що юридичні особи та фізичні особи — підприємці, податкові агенти подають податковому органу інформацію про дату прийняття на роботу або звільнення з роботи фізичних осіб, а також інформацію, передбачену ст. 51 цього Кодексу. Як бачимо, в числі подавальників — юридичні особи і через кому — податкові агенти. Перефразовуючи поета: «агентом можеш ти не бути, та звітувати ти повинен». І обов’язок звітування в цьому випадку прив’язаний не до суми утримуваного податку, а до суми виплачуваного доходу.

Так, у п. 70.3 ПК сказано, що до інформаційної бази Державного реєстру включаються такі дані про фізичних осіб: 

• джерела отримання доходів; 
• об'єкти оподаткування; 
• сума нарахованих та/або отриманих доходів; 
• сума нарахованих та/або сплачених податків; 
• інформація про податкову знижку та податкові пільги платника податків.

Для цього у Довіднику ознак доходів у Порядку № 4 й передбачено ознаку доходу «157». 

Але противники відображення Порядок № 4 до уваги пропонують не брати, оскільки він є підзаконним актом і суперечить ПК, а тому не може бути підставою для притягнення підприємства до відповідальності.

Відповідальність

Якщо підприємство не відображає у ф. № 1ДФ доходи, виплачені підприємцям, то в ході перевірок податківці, як правило, накладають штраф за п. 119.2 ПК як за подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку в сумі 510 грн.

Саме навколо цього штрафу «крутиться» вся судова практика, з якої робиться висновок, що відображати доходи підприємців у ф. № 1ДФ не потрібно, оскільки суди скасовують ці штрафні санкції з тих мотивів, що підприємство «не є податковим агентом відносно суб'єктів господарювання та не має обов'язку подавати до податкового органу звіт 1ДФ» (див., наприклад, рішення у справі К/800/51452/14 від 08.06.2016 р.). І схожих судових рішень можна знайти ще декілька. 

Як діяти

Вище автор поставив кілька запитань, на які не може знайти відповіді в законодавстві і які, на його думку, вказують на те, що доходи підприємців у ф. № 1ДФ відображати потрібно. Не можуть дати відповіді на ці запитання і противники відображення, оскільки їх основними аргументами залишаються п.18.1 ПК та судова практика.

В той же час автор вважає, що обов’язок відображати доходи підприємців у ф. № 1ДФ залежить не стільки від статусу (не)податкового агента, як від обов’язку кожного платника податків - підприємства і підприємця - надавати податковим органам інформацію для ведення інформаційної бази Державного реєстру відповідно до ст. 70 ПК. А податківцям, оскільки вони програють суди за п. 119.2 ПК, варто звернути увагу на п. 119.1 ПК. Ним встановлена відповідальність за неподання або порушення порядку подання платником податків інформації для формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, передбаченого цим Кодексом, в розмірі 85 грн. (за повторне порушення - 170 грн.). Тут у них більше шансів.

____________________

¹  За умови підтвердження ним свого статусу, як це вимагає п. 177.8 ПК.