Отображать ли выплату доходов ФЛПам в ф. № 1ДФ?

Относительно вопроса, вынесенного в заголовок, есть два противоположных варианта: отображать - не учитывать. Сторонники обоих вариантов в подтверждение своей позиции оперируют одним и тем же термином, но свои обязанности, вытекающие из него вытекают, понимают по-разному.

Сторонники каждого из вариантов имеют свои аргументы. И читатель уже с ними, наверное, знаком, потому что эта тема активно обсуждается как на страницах бухгалтерской прессы, в профессиональных группах в соцсетях и на форумах. Поэтому автор в статье некоторые из них будет повторять, но с предоставлением собственной им оценки.

Аргументы «не учитывать»

Сторонники варианта «не учитывать» информацию о выплаченных предпринимателям доходы в ф. № 1ДФ в пользу своей позиции приводят, среди прочего, следующие основные аргументы:

• плательщик дохода предпринимателю не является налоговым агентом, а только налоговый агент должен отражать доходы в ф. № 1ДФ;
• НК прямо не предусматривает такой обязанности;
• наличие в Порядке заполнения и представления налоговыми агентами Налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу физических лиц, и сумм удержанного с них налога, утвержденного приказом Минфина от 13.01.15 г. № 4 (далее - Порядок № 4) признака дохода «157» не является основанием для отражения дохода;
• судебная практика в пользу компаний.

Аргументы «отражать»

Сторонники варианта «отражать» информацию о выплаченных предпринимателям доходы в ф. № 1ДФ в пользу своей позиции приводят следующие основные аргументы:

• это обязанность налогового агента, предусмотренная в положениях НК;
• в налоговых разъяснениях налоговый орган требует отображения;
• наличие в Порядке № 4 признака дохода «157» является основанием для отражения дохода;
• судебная волокита себя не оправдывает.

Обязанности налогового агента

В вопросе «отражать - не учитывать выплаты предпринимателям в ф. № 1 ДФ» обе стороны апеллируют к понятию «налоговый агент», но каждая трактует его по-своему.

Пунктом 18.1 НК определено, что налоговым агентом признается лицо, на которое настоящим Кодексом возлагается обязанность по исчислению, удержанию из доходов, начисляемых (выплачиваются, предоставляются) плательщику, и перечислению налогов в соответствующий бюджет от имени и за счет средств налогоплательщика.

Поскольку на юридическое лицо, выплачивающее доходы предпринимателю, не возлагается обязанность по исчислению, удержанию из доходов, начисляемых (выплачиваются, предоставляются) плательщику, и перечислению налога в соответствующий бюджет от имени и за счет средств такого предпринимателя - получателя доходов¹, то такие юридические лица не признаются налоговыми агентами. Логично. Поэтому сторонники варианта «не учитывать», ссылаясь на п. 51.1 НК, утверждают, что отражать выплаты предпринимателям в ф. № 1ДФ не нужно, поскольку подавать контролирующим органам в сроки, установленные настоящим Кодексом для налогового квартала, налоговый расчет сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков обязаны налоговые агенты.

В то же время в п. 18.2 НК сказано, что налоговые агенты приравниваются к налогоплательщикам и имеют права и выполняют обязанности, установленные настоящим Кодексом для налогоплательщиков. А п. 51.1 НК, если быть дословным, установлено, что «налогоплательщики, в т. ч. налоговые агенты обязаны подавать контролирующим органам в сроки, установленные настоящим Кодексом для налогового квартала, налоговый расчет сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков».

Иначе говоря, даже не будучи налоговым агентом по отношению к предпринимателю, предприятие, выплачивающее ему доход остается налогоплательщиком. Так если в п. 51.1 НК обязанность подавать ф. № 1ДФ закреплено и за налогоплательщиком, то почему предприятие не должно включать доходы предпринимателей в ф. № 1ДФ?

Сторонники отображения дополнительно апеллируют еще и пп. 14.1.180 НК, в котором дается определение понятия налогового агента именно по налогу на доходы физических лиц. Это юридическое лицо (его филиал, отделение, другое обособленное подразделение), самозанятое лицо, представительство нерезидента - юридического лица, инвестор (оператор) по соглашению о разделе продукции, которые независимо от организационно-правового статуса и способа обложения другими налогами и/или формы начисления (выплаты, предоставления) дохода (в денежной или неденежной форме) обязаны начислять, удерживать и уплачивать налог, предусмотренный разделом IV настоящего Кодекса, в бюджет от имени и за счет физического лица с доходов, выплачиваемых акий лицу, вести налоговый учет, подавать налоговую отчетность контролирующим органам и нести ответственность за нарушение его норм в порядке, предусмотренном ст. 18 и разделом IV настоящего Кодекса.

Какая из норм НК является специальной в определении понятия налогового агента по НДФЛ: норма п. 18.1, в которой говорится лишь о удержание и уплату налога или норма пп. 14.1.180 НК, в которой еще идет и представления отчетности?

Подпункт 14.1.180 НК, в котором дополнительно говорится и об обязанности «вести налоговый учет, и об обязанности подавать налоговую отчетность контролирующим органам», как и п. 51.1 НК, не связывает вопрос содержания (и уплаты налога) и вопрос предоставления отчетности. Эти обязанности закреплены в пп. 14.1.180 НК по налоговым агентом через запятую «платить налог ... вести налоговый учет, подавать налоговую отчетность». И если отбросить обязанность налогового агента по удержанию и уплате налога, все равно остаются обязанности «вести налоговый учет, подавать налоговую отчетность».

Обязанность подавать отчетность налоговым агентом предусмотрена не только в ст. 51 НК, но и в пп. «б» п. 176.2 НК: «лица, которые в соответствии с настоящим Кодексом имеют статус налоговых агентов, обязаны подавать в сроки, установленные настоящим Кодексом для налогового квартала налоговый расчет суммы дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков, а также суммы удержанного с них налога в контролирующий орган по месту своего расположения. Такой расчет подается только в случае начисления сумм указанных доходов плательщику налога налоговым агентом в течение отчетного периода».

Поскольку речь идет о НДФЛ, то автор склонен считать, что в п. 176.2 НК имеется в виду налоговый агент, определение которому дано в пп. 14.1.180 НК - лицо, которое должно вести налоговый учет и подавать налоговую отчетность контролирующим органам.

Выше имеем как минимум два вопроса, которые требуют ответов, но не находим их у противников.

Как известно, в разделе IV НК приведен ряд доходов, которые или освобождаются от налогообложения, или не являются объектом налогообложения в момент выплаты. Поэтому вопрос встречный: если работодатель выплачивает (предоставляет) работнику необлагаемый доход, его следует включать в ф. № 1ДФ?

Например, нужно ли отражать материальную помощь в размере до 2240 грн? алименты? расходы на обучение и т.д.? Если предприятие с них налог не удерживает, то оно не является налоговым агентом, а затем и не должно их включать в ф. № 1ДФ. Логично? Почему нет? Понятие налогового агента, по логике противников, привязано не к лицу получателя дохода, а в доход: если с дохода необходимо удерживать налог - плательщик налоговый агент, не нужно - не агент. А если с одного дохода необходимо удерживать налог, а с другой нет (или части дохода)?

Порядок № 4

В пп. 1.1 Порядка № 4 сказано, что он определяет порядок заполнения и представления ф. № 1ДФ в соответствии с требованиями ст. 51, пп. 70.16.1, 70.4.2 и пп. «б» п. 176.2 НК. Нормы ст. 51 и пп. «б» п. 176.2 НК мы проанализировали.

Статья 70 НК определяет порядок ведения Государственного реестра физических лиц - плательщиков налогов и пп. 70.16.1 определено, что юридические лица и физические лица - предприниматели, налоговые агенты представляют в налоговый орган информацию о дате приема на работу или увольнение с работы физических лиц, а также информацию, предусмотренную ст. 51 этого Кодекса. Как видим, в числе подавальщиков - юридические лица и через запятую - налоговые агенты. Перефразируя поэта: «агентом можешь ты не быть, и отчитываться ты должен». И обязанность отчетности в этом случае привязана не к сумме удерживаемого налога, а к сумме выплачиваемого дохода.

Так, в п. 70.3 НК сказано, что в информационную базу Государственного реестра включаются следующие данные о физических лицах:

• источники получения доходов;
• объекты налогообложения;
• сумма начисленных и/или полученных доходов;
• сумма начисленных и/или выплаченных налогов;
• информация о налоговой скидке и налоговых льготах налогоплательщика.

Для этого в Справочнике признаков доходов в Порядке № 4 и предусмотрен признак дохода «157». Но противники отображения Порядок № 4 во внимание предлагают не брать, так как он является подзаконным актом и противоречит НК, а потому не может быть основанием для привлечения предприятия к ответственности.

Ответственность

Если предприятие не отражает в ф. № 1ДФ доходы, выплаченные предпринимателям, то в ходе проверок налоговики, как правило, накладывают штраф по п. 119.2 НК как за представление не в полном объеме, с недостоверными сведениями налоговой отчетности о суммах доходов, начисленных (уплаченных) в пользу налогоплательщика, суммы удержанного с них налога в сумме 510 грн.

Именно вокруг этого штрафа «крутится» вся судебная практика, с которой делается вывод, что отражать доходы предпринимателей в ф. № 1ДФ не нужно, поскольку суды отменяют эти штрафные санкции по тем мотивам, что предприятие «не является налоговым агентом в отношении субъектов хозяйствования и не имеет обязанности представлять в налоговый орган отчет 1ДФ» (см., Например, решение в деле К/800/51452/14 от 08.06.2016 г.). И подобных судебных решений можно найти еще несколько.

Как действовать

Выше автор задал несколько вопросов, на которые не может найти ответы в законодательстве и которые, по его мнению, указывают на то, что доходы предпринимателей в ф. № 1ДФ отражать нужно. Не могут дать ответы на эти вопросы и противники отображения, поскольку их основными аргументами остаются п.18.1 НК и судебная практика.

В то же время автор считает, что обязанность отражать доходы предпринимателей в ф. № 1ДФ зависит не столько от статуса (не) налогового агента, как от обязанности каждого налогоплательщика - предприятия и предпринимателя - предоставлять налоговым органам информацию для ведения информационной базы Государственного реестра в соответствии со ст. 70 НК. А налоговикам, поскольку они проигрывают суды по п. 119.2 НК, стоит обратить внимание на п. 119.1 НК. Им установлена ответственность за непредставление или нарушение порядка представления налогоплательщиком информации для формирования и ведения Государственного реестра физических лиц - плательщиков налогов, предусмотренного настоящим Кодексом, в размере 85 грн. (За повторное нарушение - 170 грн.). Здесь у них больше шансов.

_________________________

¹При условии подтверждения им своего статуса, как это требует п. 177.8 НК.