Новації в частині трансфертного ціноутворення

Законом від 21.12.16 р. № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» (далі – Закон № 1797) внесено зміни до Податкового кодексу (далі – ПК), які стосуються, зокрема, і трансфертного ціноутворення (далі – ТЦУ). Слід зазначити, що значна частина цих змін носить суто технічний або редакційний характер. Зупинимося на тих, які суттєво змінюють норми ПК щодо ТЦУ.

1. Вартісні показники визнання операцій контрольованими визначені ПК в умовах значної девальвації гривні, обумовлювали необхідність підготовки звітності та документації з ТЦУ представниками бізнесу, яких не завжди можна було віднести до великих платників, що призводило до додаткових невиправданих витрат бізнесу.

Тому, аби зменшити витрати підприємств на ведення бізнесу, для визнання операцій контрольованими запроваджується збільшення (пп. 39.2.1.7 ПК):

• річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухобліку, з 50 млн до 150 млн грн. за звітний (податковий) рік;
• обсягу господарських операцій платника податків з одним контрагентом, визначеного за правилами бухобліку, з 5 млн до 10 млн грн. за звітний (податковий) рік.

2. Розширено коло контрагентів, операції з якими визнаються контрольованими. Відтепер контрольованими є господарські операції з нерезидентами особливих організаційно-правових форм, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) та/або не є податковими резидентами країни, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. До таких особливих організаційно-правових форм нерезидентів можуть бути віднесені, наприклад, компанії у формі LLC (Limited liability company) або LLP (Limited liability partnership). Такі норми спрямовані на недопущення використання схем мінімізації податкових зобов’язань нерезидентів із респектабельних юрисдикцій, які мають особливий режим обкладення податком на прибуток (корпоративним податком).

Перелік особливих організаційно-правових форм (далі – Перелік) буде затверджуватися КМУ (пп. 39.2.1.1 ПК). Тому платникам податків потрібно буде уважно звіряти організаційно-правові форми своїх контрагентів із Переліком.

Водночас, якщо нерезидент, організаційно-правова форма якого включена до Переліку, у звітному році сплачував податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків із таким нерезидентом за відсутності інших істотних критеріїв, установлених для контрольованих операцій пп. «а»–«в» пп. 39.2.1.1 ПК, визнаються неконтрольованими. Звісно, для визнання операції неконтрольованою платнику податку доведеться докласти додаткових зусиль – отримати інформацію (довідку) від таких нерезидентів про сплату податку на прибуток (корпоративного податку).

Варто зауважити, що законодавець урахував той факт, що Перелік ніяк не може бути затверджений 1 січня 2017 року, тому відповідно до п. 41 підрозд. 10 розд. ХХ ПК господарські операції, визначені пп. «г» пп. 39.2.1.1 ПК, визнаються контрольованими з дати набрання чинності Переліку. При цьому обсяг господарських операцій із кожним контрагентом, передбаченийпп. 39.2.1.7 ПК, для зазначених цілей розраховується у 2017 році за підсумками звітного (календарного) року. Що це означає? Розглянемо на прикладі.

Припустимо, що Перелік буде затверджено 20 лютого 2017 року. Резидент, у якого річний дохід за 2017 рік перевищує 150 млн грн., здійснює операції з LLP (Великобританія). Сума операцій, проведених до 20.02.17 р., становить 7 млн грн., після цієї дати – 4 млн грн. Оскільки загальна сума операцій дорівнює 11 млн грн., що більше встановленого показника у 10 млн грн., операції в сумі 4 млн грн. будуть визнаватися контрольованими та відображатися у звіті про такі операції.

3. З метою спрощення та покращення адміністративних процедур зокрема вдосконалено критерії включення країн до Переліку держав (територій), операції з резидентами яких визнаються контрольованими (пп. 39.2.1.2 ПК). А саме: при формуванні цього переліку враховується такий критерій, як держави, компетентні органи яких не забезпечують своєчасний та повний обмін податковою та фінансовою інформацією на запити центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

4. Для більш якісної підготовки звітів про ТЦУ останній день подання звіту перенесено з 1 травня на 1 жовтня (пп. 39.4.2 ПК). Додатковий час дасть можливість отримати повну фінансову інформацію від своїх іноземних материнських компаній, у яких можуть бути інші строки підготовки фінансової документації, або визначитися із застосуванням методів ТЦУ для відображення відповідної інформації у звіті.

5. Запроваджено механізм визначення ціни на підставі форвардного або ф’ючерсного контракту (пп. 39.2.1.3, 39.3.3.3 ПК). Для цього уточнено визначення поняття «форвардний контракт» (пп. 14.1.45.3 ПК), стандартизована форма якого буде затверджуватися КМУ (пп. 14.1.45 ПК).

Відповідність умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки», які здійснюються на підставі форвардного або ф’ючерсного контракту, визначатиметься за форвардними або ф’ючерсними котируваннями відповідного товару.

З метою запобігання маніпулюванню датами укладання таких контрактів Законом № 1797 вводиться така умова: платник податку повинен повідомити фіскальний орган про факт укладення контракту. Таке повідомлення здійснюється в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису протягом 10 робочих днів із дня укладення відповідного форвардного або ф’ючерсного контракту. Форма такого повідомлення повин­на бути затверджена Мінфіном.

6. Удосконалено вимоги та систематизовано перелік інформації, що має бути відображена в документації з ТЦУ, а саме: необхідно надати зокрема, опис структури управління платника податків, схему його організаційної структури; опис діяльності та стратегії ділової активності, що провадиться платником податків, зокрема економічні умови діяльності, аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), на яких здійснює свою діяльність платник податків, основні конкуренти; відомості про участь платника податків у реструктуризації бізнесу або передачі нематеріальних активів у звітному або попередньому році з поясненням аспектів цих операцій, що вплинули або впливають на його діяльність, тощо (пп. 39.4.6 ПК).

7. Методи встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» приведено у відповідність із рекомендаціями ОЕСР. Зокрема, уточнено, що для застосування методів ціни перепродажу та «витрати плюс» використовуються фінансові показники, розраховані на базі валової рентабельності, а для методу чистого прибутку також може бути розраховано показник рентабельності операційних витрат.

8. У разі проведення платником податків самостійного коригування ціни контрольованої операції передбачено можливість розрахунку податкових зобов’язань у контрольованій операції відповідно до верхнього або нижнього значення діапазону цін замість медіани діапазону, як було раніше. Водночас, якщо податковий орган установить невідповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», податкові зобов’язання будуть донараховані відповідно до медіани діапазону цін (рентабельності) (пп. 39.3.2.3, 39.5.4.1 ПК).

9. Чітко розмежовано штрафні санкції за неподання та (окремо) за несвоєчасне подання звіту про контрольовані операції та документації з ТЦУ (п. 120.3, 120.4 ПК). Це дає можливість платнику у разі неумисного неподання звіту у визначений законодавством термін (невключення до поданого звіту інформації про всі контрольовані операції) уникнути застосування великих штрафних санкцій, сплативши зменшений штраф тільки за дні «протермінування».

Водночас розширено перелік штрафних санкцій, що має дисциплінувати платників. Так, відповідно до норм ПК сплата фінансових санкцій (штрафів) не звільняє платника податків від обов’язку подання звіту про контрольовані операції та/або документації з ТЦУ.

Тому, якщо платник податків і після сплати штрафів не вважатиме за доцільне подати такій звіт, після спливу 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку сплати штрафу, на нього накладатиметься додатковий штраф у розмірі 5 прожиткових мінімумів (далі – ПМ) для працездатної особи, який встановлено законом на 1 січня податкового (звітного) року за кожен календарний день неподання звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з ТЦУ (п. 120.3 ПК).

Зауважимо, що внаслідок підвищення мінімальної зарплати вдвоє розмір штрафу прив’язано до ПМ, установленого законом для працездатної особи на 1 січня податкового (звітного) року (на 1 січня 2017 року ПМ становить 1 600 грн.). Як наслідок абсолютне значення штрафних санкцій майже не змінилось.

10. Удосконалено поняття попереднього узгодження ціноутворення (п. 39.6 ПК) (чинна редакція ПК передбачала просто узгодження цін). Відповідно до міжнародної практики укладання договорів про попереднє ціноутворення акцент робиться саме на процесі ціноутворення, а не на конкретній ціні як такій.

Співавтор Роман Радченко,
головний консультант секретаріату
Комітету Верховної Ради України
з питань податкової та митної політики

Погоджено з Миколою Мішиним,
начальником відділу перевірок
трансфертного ціноутворення
Департаменту аудиту ДФС України