Новации в части трансфертного ценообразования

Законом от 21.12.16 г. № 1797-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно улучшения инвестиционного климата в Украине» (далее – Закон № 1797) внесены изменения в Налоговый кодекс (далее – НК), которые касаются, в частности, и трансфертного ценообразования (далее – ТЦО). Следует заметить, что значительная часть этих изменений носит сугубо технический или редакционный характер. Остановимся на тех, которые существенно изменяют нормы НК относительно ТЦО.

1. Стоимостные показатели признания операций контролируемыми, определенные НК в условиях значительной девальвации гривни, обусловливали необходимость подготовки отчетности и документации по ТЦО представителями бизнеса, которых не всегда можно было отнести к крупным плательщикам, что приводило к дополнительным неоправданным расходам бизнеса.

Поэтому, чтобы уменьшить расходы предприятий на ведение бизнеса, для признания операций контролируемыми вводится увеличение (пп. 39.2.1.7 НК):

• годового дохода от любой деятельности, определенного по правилам бухучета, с 50 млн до 150 млн грн. за отчетный (налоговый) год;
• объема хозяйственных операций налогоплательщика с одним контрагентом, определенного по правилам бухучета, с 5 млн до 10 млн грн. за отчетный (налоговый) год.

2. Расширен круг контрагентов, операции с которыми признаются контролируемыми. Отныне контролируемыми являются хозяйственные операции с нерезидентами особых организационно-правовых форм, которые не платят налог на прибыль (корпоративный налог) и/или не являются налоговыми резидентами страны, в которой они зарегистрированы как юридические лица. К таким особым организационно-правовым формам нерезидентов могут быть отнесены, например, компании в форме LLC (Limited liability company) или LLP (Limited liability partnership). Такие нормы направлены на недопущение использования схем минимизации налоговых обязательств нерезидентов из респектабельных юрисдикций, которые имеют особый режим обложения налогом на прибыль (корпоративным налогом).

Перечень особых организационно-правовых форм (далее – Перечень) будет утверждаться КМУ (пп. 39.2.1.1 НК). Поэтому налогоплательщикам нужно будет внимательно сверять организационно-правовые формы своих контрагентов с Перечнем.

В то же время, если нерезидент, организационно-правовая форма которого включена в Перечень, в отчетном году платил налог на прибыль (корпоративный налог), хозяйственные операции налогоплательщика с таким нерезидентом при отсутствии других существенных критериев, установленных для контролируемых операций пп. «а»–«в» пп. 39.2.1.1 НК, признаются неконтролируемыми. Конечно, для признания операции неконтролируемой налогоплательщику придется приложить дополнительные усилия – получить информацию (справку) от таких нерезидентов об уплате налога на прибыль (корпоративного налога).

Стоит заметить, что законодатель учел тот факт, что Перечень никак не может быть утвержден 1 января 2017 года, потому в соответствии с п. 41 подразд. 10 разд. ХХ НК хозяйственные операции, определенные пп. «г» пп. 39.2.1.1 НК, признаются контролируемыми с даты вступления в силу Перечня. При этом объем хозяйственных операций с каждым контрагентом, предусмотренный пп. 39.2.1.7 НК, для указанных целей рассчитывается в 2017 году по итогам отчетного (календарного) года. Что это означает? Рассмотрим на примере.

Допустим, что Перечень будет утвержден 20 февраля 2017 года. Резидент, у которого годовой доход за 2017 год превышает 150 млн грн., осуществляет операции с LLP (Великобритания). Сумма операций, проведенных до 20.02.17 г., составляет 7 млн грн., после этой даты – 4 млн грн. Поскольку общая сумма операций равняется 11 млн грн., что больше установленного показателя в 10 млн грн., операции в сумме 4 млн грн. будут признаваться контролируемыми и отражаться в отчете о таких операциях.

3. В целях упрощения и улучшения административных процедур, в частности, усовершенствованы критерии включения стран в Перечень государств (территорий), операции с резидентами которых признаются контролируемыми (пп. 39.2.1.2 НК). А именно при формировании этого перечня учитывается такой критерий, как государства, компетентные органы которых не обеспечивают своевременный и полный обмен налоговой и финансовой информацией на запросы центрального органа исполнительной власти, который реализует государственную налоговую и таможенную политику.

4. Для более качественной подготовки отчетов о ТЦО последний день представления отчета перенесен с 1 мая на 1 октября (пп. 39.4.2 НК). Дополнительное время даст возможность получить полную финансовую информацию от своих иностранных материнских компаний, у которых могут быть другие сроки подготовки финансовой документации, или определиться с применением методов ТЦО для отражения соответствующей информации в отчете.

5. Введен механизм определения цены на основании форвардного или фьючерсного контракта (пп. 39.2.1.3, 39.3.3.3 НК). Для этого уточнено определение понятия «форвардный контракт» (пп. 14.1.45.3 НК), стандартизированная форма которого будет утверждаться КМУ (пп. 14.1.45 НК).

Соответствие условий контролируемых операций принципу «вытянутой руки», которые осуществляются на основании форвардного или фьючерсного контракта, будет определяться по форвардным или фьючерсным котировкам соответствующего товара.

В целях предотвращения манипулирования датами заключения таких контрактов Законом № 1797 вводится следующее условие: налогоплательщик должен уведомить фискальный орган о факте заключения контракта. Такое уведомление осуществляется в электронной форме с соблюдением требований закона относительно электронного документооборота и электронной цифровой подписи в течение 10 рабочих дней со дня заключения соответствующего форвардного или фьючерсного контракта. Форма такого уведомления должна быть утверждена Минфином.

6. Усовершенствованы требования и систематизирован перечень информации, которая должна быть отражена в документации по ТЦО, а именно: необходимо предоставить в частности, описание структуры управления налогоплательщика, схему его организационной структуры; описание деятельности и стратегии деловой активности, которая осуществляется налогоплательщиком, в частности экономические условия деятельности, анализ соответствующих рынков товаров (работ, услуг), на которых осуществляет свою деятельность налогоплательщик, основные конкуренты; сведения об участии налогоплательщика в реструктуризации бизнеса или передаче нематериальных активов в отчетном или предыдущем году с объяснением аспектов этих операций, которые повлияли или влияют на его деятельность, и т. п. (пп. 39.4.6 НК).

7. Методы установления соответствия условий контролируемой операции принципу «вытянутой руки» приведены в соответствие с рекомендациями ОЭСР. В частности, уточнено, что для применения методов цены перепродажи и «расходы плюс» используются финансовые показатели, рассчитанные на базе валовой рентабельности, а для метода чистой прибыли также может быть рассчитан показатель рентабельности операционных расходов.

8. В случае проведения налогоплательщиком самостоятельной корректировки цены контролируемой операции предусмотрена возможность расчета налоговых обязательств в контролируемой операции в соответствии с верхним или нижним значением диапазона цен вместо медианы диапазона, как было раньше. В то же время, если налоговый орган установит несоответствие условий контролируемой операции принципу «вытянутой руки», налоговые обязательства будут доначислены в соответствии с медианой диапазона цен (рентабельностью) (пп. 39.3.2.3, 39.5.4.1 НК).

9. Четко разграничены штрафные санкции за непредставление и (отдельно) за несвоевременное представление отчета о контролируемых операциях и документации по ТЦО (п. 120.3, 120.4 НК). Это дает возможность плательщику в случае непреднамеренного непредставления отчета в определенный законодательством срок (невключение в представленный отчет информации обо всех контролируемых операциях) избежать применения крупных штрафных санкций, уплатив уменьшенный штраф только за дни «просрочки».

В то же время расширен перечень штрафных санкций, который должен дисциплинировать плательщиков. Так, в соответствии с нормами НК уплата финансовых санкций (штрафов) не освобождает налогоплательщика от обязанности представления отчета о контролируемых операциях и/или документации по ТЦО.

Поэтому, если налогоплательщик и после уплаты штрафов не будет считать целесообразным представить такой отчет, после истечения 30 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока уплаты штрафа, на него будет налагаться дополнительный штраф в размере 5 прожиточных минимумов (далее – ПМ) для трудоспособного лица, который установлен законом на 1 января налогового (отчетного) года за каждый календарный день непредставления отчета о контролируемых операциях (уточняющего отчета) и/или документации по ТЦО (п. 120.3 НК).

Заметим, что в результате повышения минимальной зарплаты вдвое размер штрафа привязан к ПМ, установленному законом для трудоспособного лица на 1 января налогового (отчетного) года (на 1 января 2017 года ПМ составляет 1 600 грн.). Как следствие абсолютное значение штрафных санкций почти не изменилось.

10. Усовершенствовано понятие предварительного согласования ценообразования (п. 39.6 НК) (действующая редакция НК предусматривала просто согласование цен). В соответствии с международной практикой заключения договоров о предварительном ценообразовании акцент делается именно на процессе ценообразования, а не на конкретной цене как таковой.

Соавтор Роман Радченко,
главный консультант секретариата
Комитета Верховной Рады Украины
по вопросам налоговой и таможенной политики

Согласовано с Николаем Мишиным,
начальником отдела проверок
трансфертного ценообразования
Департамента аудита ГФС Украины