Акцизний податок з українських виробників: як нарахувати, сплатити та відобразити в обліку

Із цієї статті ви дізнаєтесь: як відобразити в обліку суми акцизного податку з обсягу вироблених на території України підакцизних товарів. А також коли та в якому порядку застосовується пільгова нульова ставка акцизного податку.

Що можна зробити на практиці: нарахувати та сплатити акцизний податок з оборотів із реалізації підакцизних товарів, включивши його до ціни реалізації. У разі застосування нульової ставки акцизного податку продавцю та покупцю підакцизних товарів слід виконати передбачені законодавством формальності.

Особи, які виробляють підакцизні товари (продукцію) на митній території України, є платниками акцизного податку (пп. 212.1.1 Податкового кодексу, далі – ПК). Розглянемо податковий та бухгалтерський облік сум акцизного податку на прикладі виробництва бензолу сирого кам’яновугільного (далі – БСК) (код УКТЗЕД 2707 10 90 00), який може бути сировиною як для процесів органічного синтезу в хімічній промисловості, так і для виробництва моторного палива. Зазначимо, що виробництво спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів має свої особливості, які в цій статті не розглядаються.

Ставка податку

Для виробленого БСК передбачена специфічна ставка податку (пп. 215.3.4 Податкового кодексу, далі – ПК).

Специфічною (абсолютною) є ставка, згідно з якою розмір податкових нарахувань установлюється як фіксована величина стосовно певної одиниці бази оподаткування (п. 28.1 ПК). У разі застосування специфічної ставки податку базою оподаткування є величина, визначена у фізичних одиницях виміру (п. 214.4 ПК).

Ставка акцизного податку для БСК визначена в розмірі 250 євро за 1 000 кг готової продукції (пп. 215.3.4 ПК).

Отже, ставка оподаткування зазначена в іноземній валюті.

Яким чином (за яким валютним курсом та на яку дату) перевести суму податку в національну валюту?

Відповідь знаходимо у п. 217.3 ПК: для обчислення суми податку застосовується офіційний курс НБУ, що діє на перший день кварталу, у якому відбулась реалізація продукції, та залишається незмінним протягом такого кварталу.

Наприклад, курс НБУ на 01.01.15 р. – 19,232908 грн. за 1 євро. Отже, протягом І кварталу, тобто з 1 січня по 31 березня 2015 року (включно), акцизний податок із реалізованого виробником БСК становитиме 4 808,23 грн. (€250 х 19,232908) за 1 000 кг відвантаженої продукції.

Логічно було б брати до уваги курс НБУ, розрахований відповідно до постанови НБУ від 12.11.03 р. № 496, тобто середньозважений курс, що склався протягом поточного дня. Адже норми п. 391.1 ПК (у разі використання курсу НБУ, що діє на 0 годин дня) передбачені лише для розрахунку митних платежів. Однак, на думку фіскальних органів, висловлену в листі Міндоходів від 10.04.14р. № 8414/7/99-99-19-03-01-17, для визначення сум податків та зборів, у тому числі митних платежів, протягом усієї доби застосовується офіційний курс НБУ, що діє на 0 годин відповідної доби. Ми вважаємо, що таким роз’ясненням фіскалів можна скористатись та брати до уваги курс НБУ, що діє на 0 годин першого дня відповідного кварталу.

Порядок обчислення податку

Податкові зобов’язання виникають на дату реалізації (тобто дату відвантаження) підакцизної продукції виробником, незалежно від цілей та напрямів її подальшого використання (п. 216.1 ПК).

Увага! Із цього правила є виняток, визначений п. 229.6 ПК, який ми також розглянемо у цій статті.

Нагадаємо, що під продажем (реалізацією) товарів слід розуміти будь-які операції, здійснені згідно з договорами купівлі-продажу (міни, поставки) та іншими господарськими чи цивільно-правовими договорами, котрі передбачають передачу права власності на товари за плату (іншу компенсацію), незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання (дарування) товарів (пп. 14.1.202 ПК).

Зрозуміло, що суму акцизного податку виробник включає до ціни реалізації продукції (пп. 14.1.4 ПК). Виникає запитання:

Чи слід нараховувати ПДВ на суми акцизного податку?

Відповідь – так. Адже базою оподаткування операцій із постачання товарів є їх договірна вартість з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п. 188.1 ПК). Згідно з пп. 9.1.4 ПК акцизний податок належить до загальнодержавних. Таким чином, під час реалізації вироблених на митній території України підакцизних товарів сума акцизного податку буде обкладатися ПДВ.

Нагадаємо: податкові зобов’язання з акцизного податку виникають у момент реалізації продукції, а податкові зобов’язання з ПДВ – за правилом першої події, установленим п. 187.1 ПК. Цю особливість слід мати на увазі для правильного бухгалтерського та податкового обліку та обчислення сум цих непрямих податків.

Звітність та сплата податку

Звітним періодом для платників акцизного податку є календарний місяць (п. 223.1 ПК). Декларацію з акцизного податку слід подати протягом 20 календарних днів після закінчення звітного місяця (п. 223.2 ПК). Форма декларації затверджена наказом Мінфіну від 23.01.15 р. № 14 (далі – Наказ № 14). Заповнюється таким чином: загальна частина податкової декларації, розділ А, додаток 1. Декларація подається органу ДФС за місцем реєстрації платника.

Важливий момент! Платник податку, який має діючі (у т. ч. призупинені) ліцензії на здійснення операцій із підакцизними товарами, подає декларацію незалежно від того, були в нього у звітному періоді оподатковувані операції чи ні, здійснював він взагалі господарську діяльність чи ні (п. 4 розд. ІІІ Наказу № 14). А відповідно до постанови КМУ від 17.08.98 р. № 1287 операції з виготовлення та реалізації бензолу підлягають ліцензуванню. Отже, виробникам БСК слід подавати декларацію в будь-якому випадку.

Сплатити податкові зобов’язання слід протягом 10 календарних днів після закінчення терміну для подання декларації (пп. 222.1.1 ПК).

Бухгалтерський облік

Відповідно до Інструкції, затвердженої наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291, для обліку акцизного податку використовуємо субрахунок 641 «Розрахунки за податками», відкривши субрахунок другого порядку (наприклад, 6417 «Розрахунки з акцизного податку»).

Якщо підприємство є платником акцизного податку з декількох видів діяльності, доцільно відкрити декілька таких субрахунків для обліку акцизного податку окремо для кожного виду діяльності.

За кредитом субрахунка 6417 відображаємо належні до сплати суми акцизного податку – у кореспонденції з рахунком обліку доходу від реалізації готової продукції (Дт 701), за дебетом – сплату акцизного податку в бюджет – у кореспонденції з рахунком обліку грошових коштів (Кт 311, можливо 372 – якщо сплата податку відбулась через підзвітну особу за певних форс-мажорних обставин із банком платника).

При такому обліку належна до сплати за підсумками звітного періоду сума акцизного податку буде дорівнювати кредитовому сальдо субрахунка 6417 на кінець останнього дня звітного періоду або ж обороту Дт 701 – Кт 6417.

Приклад

ТОВ «Імекс» (платник ПДВ) є виробником БСК (код УКТЗЕД 2707 10 90 00). У лютому 2015 року підприємство відвантажило 50 т продукції на загальну суму 454 200 грн. (у т. ч. ПДВ – 75 700 грн.), тобто відпускна ціна – 9 084 грн. за 1 т продукції. Фактичний курс НБУ на 01.01.15 р. – 19,232908 грн. за 1 євро. Ставка акцизного податку – 250 євро за 1 т. Оплата надійшла таким чином: у січні отримано попередню оплату в розмірі 236 184 грн. (за 26 т), остаточний розрахунок здійснено після відвантаження продукції.

Покажемо, як відобразити нарахування акцизного податку в обліку.

(грн.)

У податковому обліку під час розрахунку податку на прибуток коригувань фінансового результату не передбачено.

Оподаткування за нульовою ставкою

Відповідно до пп. 229.6.1 ПК операції з реалізації бензолу можуть обкладатись акцизним податком за нульовою ставкою. Це відбувається у випадку використання бензолу як сировини для хімічної промисловості на митній території України, а не як компонента моторного палива. Таким чином, нульова ставка застосовується, якщо бензол використовується як сировина для хімічної промисловості:

• в єдиному технологічному циклі в межах однієї юридичної особи;
• покупцями підприємства – виробника бензолу.

Цільове використання бензолу в цих випадках контролюється фіскальними органами шляхом розміщення на таких підприємствах податкових постів. Завдання та діяльність податкових постів регулюється відповідним Порядком, затвердженим наказом Мінфіну від 27.03.13 р. № 430 (далі – Наказ № 430).

У першому випадку (використання бензолу в межах однієї юридичної особи) цільове використання підтверджується шляхом подання фіскальному органу Довідки векселедавця про цільове використання (форма затверджена Наказом № 430). Довідка має бути погоджена з представником податкового посту. Хоча податковий вексель у цьому разі не використовується! Такий порядок установлено абзацом третім пп. 229.6.1 ПК.

У другому випадку (реалізація бензолу) виробник нараховує акцизний податок за нульовою ставкою. Однак покупець (не виробник! – пп. 229.6.3 ПК) до фактичного отримання відповідної кількості бензолу зобов’язаний оформити податковий вексель у порядку, установленому постановою КМУ від 04.02.13 р. № 69.

Вексель має бути авальований установою банку, держателем векселя є фіскальний орган за місцем реєстрації покупця бензолу. Термін дії векселя – не більше 90 календарних днів із дати авалювання векселя банком.

Вексельна сума дорівнює сумі акцизного податку, що підлягав би сплаті в разі використання бензолу як компонента моторного палива. Разом із векселем покупець бензолу подає Довідку векселедавця про прогнозований обсяг речовин, які планується отримати від виробника або ввезти на митну територію України (форма затверджена Наказом № 430).

Додамо, що за цільове використання бензолу, як і за сплату в цьому випадку акцизного податку, відповідальність несе покупець, а не виробник бензолу. Вексель погашається покупцем бензолу шляхом подання Довідки про цільове використання.

У разі нецільового використання бензолу з векселедавця стягується штраф у розмірі встановленої ставки акцизного податку з коефіцієнтом 1,5 (пп. 229.6.14 ПК).

В обох випадках виробник бензолу подає разом із загальною частиною декларації та розділом В також додаток 4.

Акцизний податок з обсягу вироблених в України підакцизних товарів включається до ціни реалізації продукції.

У бухгалтерському обліку:

• нарахування акцизного податку відображається в кореспонденції з рахунком обліку доходів від реалізації продукції (за Кт 701);
• сплата податку – записом за дебетом субрахунка 701 у корреспонденції з рахунком обліку сум акцизного податку (наприклад, субрахунком 6417).

Під час розрахунку фінансового результату за правилами бухобліку сума акцизного податку не включається до доходів. Тому в розрахунку податку на прибуток сума акцизного податку не бере участі. Але сума акцизного податку буде базою для обкладення ПДВ.