Розподільчий рахунок у банку і його місце в бухобліку підприємства

РЕКОМЕНДАЦІЇ

1. Підприємство може вести облік готівки і руху інвалюти на розподільчому рахунку, застосовуючи субрахунок 316, починаючи з 24.07.15 р. (дати набуття чинності Наказу № 573).

2. Курсові різниці за монетарними статтями можна визначати на дату зарахування інвалюти на розподільчий рахунок. Крім того, на цю дату можна брати курс НБУ для визначення доходу від експорту товарів, робіт або послуг, коли першою подією в операції є отримання передоплати від нерезидента.З цієї статті ви дізнаєтеся: для чого призначений розподільчий рахунок, які надходження інвалюти на адресу клієнта банку йдуть через цей рахунок та як організувати облік коштів на розподільчому рахунку.

Що можна зробити на практиці: увести до Плану рахунків підприємства субрахунок 316, налагодити бухгалтерську облікову програму на ведення обліку готівки та руху інвалюти на розподільчому рахунку так, як це робиться для інших монетарних статей балансу.

Які рахунки і для яких цілей банк відкриває клієнтові

Згідно із чинним законодавством (п. 1.8 Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затвердженої постановою Правління НБУ від 12.11.03 р. № 492, далі – Інструкція № 492), банк відкриває клієнтові:

· поточні рахунки – за договором банківського рахунка;

· вкладні (депозитні) рахунки – за договором банківського вкладу.

Основний (поточний) рахунок призначений для зберігання грошей і здійснення розрахунково-касових операцій за допомогою платіжних інструментів відповідно до умов договору та вимог українського законодавства.

На практиці банки відкривають поточні рахунки в національній та іноземних валютах або мультивалютні поточні рахунки, а також «особливі» поточні рахунки. До останніх належать:

· рахунки із спеціальним режимом використання – відкриваються у випадках, передбачених законами України або актами КМУ;

· поточні рахунки типу «Н» – відкриваються в гривнях офіційним представництвам і представництвам юросіб-нерезидентів, які не ведуть підприємницьку діяльність на території України;

· поточні рахунки типу «П» – відкриваються в гривнях постійним представництвам;

· інвестиційні рахунки – відкриваються нерезидентам-інвесторам для провадження інвестиційної діяльності в Україні, а також для повернення іноземної інвестиції та прибутку, доходів, інших коштів, отриманих іноземним інвестором від інвестиційної діяльності в Україні;

· поточні (накопичувальні) рахунки виборчих фондів і фонду референдуму.

Вкладний (депозитний) рахунок призначений для зберігання грошей (в інвалюті або у гривнях), які передаються клієнтом в управління на встановлений строк або без зазначення такого строку під певний процент (дохід) і підлягають поверненню клієнтові відповідно до законодавства України та умов договору.

Банк зобов'язаний у встановленому законодавством порядку відіслати повідомлення до відповідного контролюючого органу про відкриття або закриття клієнтами своїх поточних/вкладних рахунків. І лише після цього клієнт може проводити видаткові операції з рахунка (п. 1.13 Інструкції № 492).

Поточний валютний рахунок призначений для таких цілей (п. 5.2 Інструкції № 492):

· для зберігання коштів і проведення розрахунків у безготівковій і готівковій інвалюті;

· здійснення поточних операцій;

· інвестування за кордон;

· отримання іноземних інвестицій із-за кордону;

· розрахунків за купівлю-продаж облігацій зовнішньої державної позики;

· зарахування, використання і погашення кредитів, позик, фінансової допомоги в інвалюті;

· проведення операцій, передбачених генеральною ліцензією НБУ на здійснення валютних операцій.

Повний перелік операцій з руху коштів на поточних інвалютних рахунках суб'єктів господарювання наведено в п. 5.3–5.7 Інструкції № 492.

Порядок зарахування інвалюти на рахунок резидента

Згідно з правилами, установленими НБУ, при зарахуванні коштів на інвалютні рахунки підприємства частина коштів надходить на поточний інвалютний рахунок безпосередньо, а частина – через розподільчий рахунок (п. 5.2 Інструкції № 492).

1. Надходження інвалюти безпосередньо на поточний інвалютний рахунок відбувається в результаті:

· купівлі, валютообміну через уповноважений банк;

· отримання кредиту, позики, фінансової допомоги згідно з угодою;

· перерахування з власного депозитного рахунка в уповноваженому банку;

· нарахування процентів на залишок коштів на власному поточному і депозитному рахунках;

· перерахування з власного поточного рахунка;

· зарахування готівкових коштів у випадках, визначених НБУ;

· перерахування з рахунка отримувача гуманітарної допомоги на рахунок набувача гуманітарної допомоги, а також нарахування процентів на залишок коштів, що надійшли на рахунок як гуманітарна допомога;

· перерахування з рахунка для ведення спільної інвестиційної діяльності за участю нерезидента-інвестора без створення юрособи – у разі припинення спільної діяльності;

· повернення суми, раніше розміщеної в банку на умовах субординованого боргу.

2. Надходження інвалюти на поточний рахунок через розподільчий рахунок відбувається в результаті:

· зарахування готівкових коштів у випадках, визначених НБУ в нормативних актах, що регулюють використання готівкової інвалюти на території України;

· зарахування за платіжними документами, отриманими із-за кордону (надісланими, увезеними і задекларованими на митниці) на ім’я власника рахунка;

· отримання коштів із-за кордону від нерезидентів за ЗЕД-контрактами;

· перерахування нерезидентами коштів за придбані ними у резидента облігації зовнішньої державної позики;

· повернення від нерезидентів позик, виданих раніше резидентами, а також розміщених резидентами на депозити за кордоном;

· повернення нерезидентами раніше перерахованих їм коштів із будь-яких причин;

· перерахування коштів із-за кордону від покупця-нерезидента посередникові-резидентові (комісіонеру, повіреному, агенту з продажу товарів, робіт, послуг) для подальшого перерахування комітентові (довірителеві, принципалу) і перерахування коштів безпосередньо комітентові (довірителеві, принципалу);

· перерахування резидентом-посередником виручки, що надійшла йому від нерезидента-покупця на користь власника рахунку;

· перерахування коштів від постійних представництв нерезидентів в Україні, якщо у призначенні платежу зазначено, що кошти, які надійшли із-за кордону, належать резидентові згідно з договором;

· зарахування благодійного внеску від юросіб-нерезидентів (або їх представництв в Україні) і фізосіб-нерезидентів;

· зарахування винагороди за використання авторського права резидентів;

· зарахування платежу за видачу охоронних документів на використання об'єктів промислової діяльності та підтвердження їх дійсності на території України;

· отримання кредиту, позики, фінансової допомоги від нерезидентів;

· отримання гуманітарної допомоги від нерезидента, яка визнана такою згідно із законодавством України;

· перерахування коштів на експлуатаційні витрати юрособі-резиденту, агентові нерезидента згідно з Кодексом торговельного мореплавства, а також для виплати капітанові судна судновласника-нерезидента;

· надходження коштів на користь адвокатських та інших компаній-резидентів у справах, що знаходяться у провадженні цих компаній відповідно до їх статутної діяльності та ліцензії;

· інших операцій, що не суперечать законодавству України.

При цьому інвалютні надходження, перелічені вище в п. 2 (що потрапили на поточний рахунок через розподільчий рахунок), підлягають обов'язковому продажу в розмірі 75 % загальної суми такого надходження, за винятком, зокрема, таких видів надходжень:

· коштів, отриманих резидентами-посередни­ками і призначених для подальшого перерахування їх власникам (довірителям, принципалам, комітентам);

· благодійної допомоги на користь її набувача;

· помилкових переказів;

· інших надходжень, перелічених у п. 2 постанови Правління НБУ від 03.06.15 р. № 354 (далі – Постанова № 354).

Нагадаємо, що обов'язковому продажу підлягає інвалюта 1-ї групи Класифікатора інвалют і банківських металів, затвердженого постановою Правління НБУ від 04.02.98 р. № 34, і російські рублі.

Продаж інвалюти здійснюється з розподільчого рахунка без доручення клієнта виключно наступного дня після її зарахування із цього приводу (п. 2 Постанови № 354).

Ось ми і підійшли до розподільчого рахунка. З вищенаведених норм законодавства випливає, що цей рахунок не відноситься безпосередньо до поточних або депозитних рахунків клієнта, зокрема до рахунків із спеціальним режимом використання.

Що ж це за рахунок?

Розподільчий рахунок у банківському обліку

Згідно з банківськими нормативними актами (Планом рахунків бухгалтерського обліку банків України та Інструкцією про його застосування, що затверджені постановою Правління НБУ від 17.06.04 р. № 280, далі – Інструкція № 280), операції з клієнтами – суб'єктами господарювання (юрособами і фізособами-підприємцями), органами державної влади і самоврядування, а також звичайними фізособами – зокрема за розрахунками, наданими кредитами і залученими депозитами – відображаються на балансових банківських рахунках класу 2 «Операції з клієнтами» (п. 11 Інструкції № 280). При цьому банк веде мультивалютний облік операцій, тобто облік операцій в інвалюті ведеться на тих самих рахунках, що й у гривнях (п. 6 Інструкції № 280).

Залишки й рух коштів клієнтів на поточних рахунках (у т. ч. інвалютних або мультивалютних) обліковується на балансовому рахунку IV порядку класу 2 рахунків «Кошти на вимогу суб'єктів господарювання» (2600).

Розподільчий рахунок належить до цього ж класу рахунків банку. Він є балансовим банківським рахунком IV порядку рахунків класу 2 «Розподільні рахунки суб'єктів господарювання» (2603). Цей рахунок відкривається персонально кожному клієнтові та застосовується для обліку коштів, що підлягають розподілу або додатковому контролю (див. п. 2 попереднього розділу), у тому числі в інвалюті, призначеній для обов'язкового продажу.

Режим роботи рахунка для клієнта банку обмежений: про зарахування інвалюти та її списання з такого рахунка він дізнається з відповідних виписок банку, при цьому самостійно розпоряджатися грошима не може.

Розподільчий рахунок є транзитним: він використовується банком для обліку платежів на якийсь час до перерахування їх за призначенням згідно з нормативно-правовими актами або договорами (п. 4 Інструкції № 280). Проте інвалюта, зарахована на розподільчий рахунок, безперечно, належить клієнтові, на користь якого вона зарахована. А гроші, перераховані з розподільчого рахунка на поточний рахунок, опиняються в повному розпорядженні клієнта.

Саме «транзитний» характер розподільчого рахунка і неможливість клієнта розпоряджатися своїми коштами на такому рахунку свого часу породила облікову проблему.

Кошти на розподільчому рахунку – це актив підприємства чи ні?

Як відомо, кошти на рахунку в банку належать до активів підприємства.

Нагадаємо, що активи – це ресурси, що контролюються підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому (ст. 1 Закону від 16.07.99 р. № 996-XIV, далі – Закон № 996).

Для обліку наявності та руху коштів на рахунках у банку, які можуть бути використані для поточних операцій, у бухобліку призначено синтетичний рахунок 31 «Рахунки в банках». Для обліку інвалюти передбачені субрахунки 312 «Поточні рахунки в інвалюті» та 314 «Інші рахунки в банку в інвалюті» (Інструкція, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291, далі – Наказ № 291). У балансі гроші на рахунках у банках відображаються в рядку 1167 у складі оборотних активів (додаток 1 до НП(С)БО 1).

Чи можна вважати активом інвалюту на розподільчому рахунку, яка належить підприємству, але підприємство не розпоряджається нею? Це питання виникло досить давно.

Частина фахівців в галузі бухобліку (і небезпідставно) схилялися до того, що інвалюта на розподільчому рахунку – це актив, оскільки це гроші підприємства і її облік можна вести на субрахунку 314.

Інша частина вважала, що таку інвалюту не можна вважати повноцінним активом, оскільки підприємство не контролює цю суму і не може використовувати її на свій розсуд, а отже, їй не місце і в бухобліку. Ця позиція, на наш погляд, більше відповідає нормам П(С)БО, і її дотримувався «Баланс». Відповідаючи на запитання про оподаткування в разі визнання доходів в інвалюті (особливо цей момент відчутний для єдинників), такої ж точки зору дотримувалися і податкові органи. Останні роз'яснення на цю тему див. у ЗІР (категорії 114.02 та 108.01.02).

Тому, щоб уникнути непорозумінь і зайвих непродуктивних спорів, «БАЛАНС» рекомендував не відображати в обліку рух інвалюти на розподільчому рахунку. Адже йшлося тільки про тимчасову (як правило, не більш 1-го дня) розбіжність у даних у банку та клієнта. Те саме стосувалося й дати розрахунку курсових різниць і, власне, самого курсу інвалюти. Тим більше, коли курс НБУ до основної валюти розрахунку з нерезидентами – долару – був фіксованим, а це тривало багато років.

Із часу запровадження в 2014 році плаваючого курсу ситуація дещо змінилася: навіть один день затримки інвалюти на розподільчому рахунку міг призвести до появи значних курсових різниць через різкі стрибки валютного курсу. Але ніяких змін до чинного законодавства не вносилося, тому й наша позиція залишалася незмінною.

І ось Мінфін визнав за доцільне дати підприємствам можливість відображати в обліку рух інвалюти на розподільчому рахунку (наказ Мінфіну від 18.06.15 р. № 573, далі – Наказ № 573, короткий огляд див. у «БАЛАНСІ», 2015, № 60-61, с. 9).

До речі, поява спецрахунка для цієї мети побічно підтверджує тезу про те, що раніше такої можливості не було. До Плану рахунків бухгалтерського обліку, затвердженого Наказом № 291, уведено спеціальний субрахунок 316 «Спеціальні рахунки в іноземній валюті», призначений для обліку коштів в інвалюті, які підлягають розподілу або додатковому попередньому контролю, у тому числі сум в інвалюті, що підлягають обов'язковому продажу відповідно до законодавства». Як видно, опис субрахунка 316 повністю відповідає опису рахунка 2603, наведеному в Інструкції № 280, про що ми згадували вище.

Ніяких додаткових роз'яснень про порядок застосування субрахунка 316 у бухобліку Мінфін офіційно поки що не надав. Немає роз'яснень і від НБУ, і це при тому, що в його нормативних актах із цьому приводу взагалі нічого не змінилося.

Проте, на нашу думку, Мінфін фактично визнав, що:

· кошти на розподільчому рахунку належать до активів;

· рух грошей на розподільчому рахунку можна вважати господарською операцією, тобто дією або подією, яка викликає зміну в структурі активів і зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону № 996);

· залишок інвалюти на розподільчому рахунку можна вважати монетарною статтею, тобто статтею про кошти (п. 4 П(С)БО 21);

· дату надходження інвалюти на розподільчий рахунок можна вважати датою визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат. Нагадаємо, що операції в інвалюті під час первісного визнання відображаються в гривнях за курсом НБУ на початок дня здійснення такої операції (п. 5 П(С)БО 21). А сума інвалютного авансу за товари, роботи, послуги перераховується в гривні на початок дня сплати авансу (п. 6 П(С)БО 21);

· за залишком інвалюти на розподільчому рахунку, як і за всіма монетарними статтями, визначаються курсові різниці на дату балансу і на дату здійснення господарської операції – в її межах або за всією статтею, що визначається обліковою політикою підприємства) (п. 8 П(С)БО 21);

· на кожну дату балансу залишок інвалюти на розподільчому рахунку відображається з використанням валютного курсу на кінець дня дати балансу (курси на початок і кінець дня – збігаються згідно з п. 9 Положення, затвердженого постановою Правління НБУ від 12.11.03 р. № 496, в редакції від 19.03.15 р.).

Розподільчий рахунок і валютний контроль в експортерів

Тепер декілька слів про валютний контроль. Банк знімає експортну операцію резидента з валютного контролю після зарахування виручки за цією операцією на поточний рахунок резидента (п. 2.3 Інструкції, затвердженої постановою Правління НБУ від 24.03.99 р. № 136).

На дату надходження інвалюти від нерезидента на розподільчий рахунок підприємство зробить проведення Дт 316 – Кт 362 і вважатиме заборгованість нерезидента закритою. Це повною мірою стосується і випадку, коли інвалюта надійшла в останній день строку, установленого для зарахування інвалютної виручки в цілях валютного контролю. Такий строк на цей час і по 03.09.15 р. становить 90 днів із дати оформлення експортної митної декларації (п. 2 Постанови № 354).

А що скаже на це уповноважений банк? Чи буде він для цілей валютного контролю чекати дня зарахування виручки на поточні рахунки підприємства (валютний і гривневий)? Підприємство цією датою зробить проведення Дт 312 – Кт 316 (25 % в інвалюті), Дт 311 – Кт 334 (75 % у гривнях після обов'язкового продажу), тобто відобразить переказ грошей між своїми рахунками, при цьому заборгованість покупця (Дт 362) уже закрита (наприклад, попереднім днем). Поки що чіткої відповіді на це запитання немає.

Адже, строго кажучи, розподільчий рахунок, що відкривається до поточного валютного рахунка, сам поточним не є. І повторюємо ще раз: із цього приводу НБУ не вносив ніяких змін до своїх нормативних актів. Проте вважаємо, що логіка дій Мінфіну не вступає у принципову суперечність з нормативами НБУ. Тому останній, можливо, дозволить уповноваженим банкам знімати експортні операції клієнтів з валютного контролю на дату зарахування інвалютної виручки на розподільчий рахунок. Залишається дочекатися офіційних роз'яснень із цього приводу.

РЕКОМЕНДАЦІЇ

1. Підприємство може вести облік готівки і руху інвалюти на розподільчому рахунку, застосовуючи субрахунок 316, починаючи з 24.07.15 р. (дати набуття чинності Наказу № 573).

2. Курсові різниці за монетарними статтями можна визначати на дату зарахування інвалюти на розподільчий рахунок. Крім того, на цю дату можна брати курс НБУ для визначення доходу від експорту товарів, робіт або послуг, коли першою подією в операції є отримання передоплати від нерезидента.