Первинні документи: оригінал, копія чи дублікат?

У чому відмінність між копією та дублікатом? Чи мають вони силу оригіналу та, відповідно, чи можуть слугувати підставою для відображення операцій? У цій статті розставимо всі крапки над «і».

Термінологічний екскурс

З 1 січня 2018 року вдосконалення деяких положень нормативно-правової бази щодо відносин у сфері бухгалтерського обліку торкнулися й первинних облікових документів та регістрів бухгалтерського обліку.

Відповідно до п. 8 розд. І Закону від 05.10.17 р. № 2164-VIII «Про внесення змін до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо вдосконалення деяких положень» первинні облікові документи втратили у своїй назві обліковий характер. Вони стали просто первинними документами, без визнання їх обліковими.

Та це й логічно, адже у ст. 1 Закону від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) первинний документ не названо обліковим. Більше того, відповідно до Закону від 03.11.16 р. №1724-VIII «Про внесення змін до деяких законів України щодо усунення адміністративних бар’єрів для експорту послуг» визначення поняття первинного документа було скорочено: первинний документ – це документ, який лише містить відомості про господарську операцію. Він більше не є документом, що підтверджує здійснення господарської операції.

Первинні документи, з якими працюють бухгалтери, як відомо, бувають у формі оригіналу, дубліката чи копії. Звісно, це не просто різні слова. Вони ще й наповнені відповідним юридичним змістом з різними юридичними наслідками.

Національний стандарт України «Діловодство й архівна справа» ДСТУ 2732:2004 визначає, що:

• документ – це інформація, зафіксована на матеріальному носії, основною функцією якого є зберігати та передавати її в часі та просторі;
• службовий документ – це документ, який створила або отримала установа (чи інший суб’єкт господарювання) у процесі діяльності;
• оригінал (службового документа) – це примірник службового документа, що першим набуває юридичної сили;
• дублікат оригіналу (службового документа) – це повторно оформлений службовий документ для використання замість втраченого чи пошкодженого оригіналу, що має таку саму юридичну силу.
• копія (документа) – це документ, що містить точне знакове відтворення змісту чи документної інформації іншого документа і в окремих випадках – деяких його зовнішніх ознак.

Водночас терміни, визначені зазначеним стандартом, треба застосовувати в усіх видах нормативних документів стосовно діловодства й архівної справи, а також для робіт зі стандартування. Положення стандарту чинні для застосовування в роботі органів державної влади, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ, організацій усіх форм власності, інших суб’єктів господарювання, що діють в Україні, а також технічних комітетів стандартизації, науково-технічних та інженерних товариств.

Оригінал документа

Оригінал згадується, наприклад, у ст. 435 Цивільного кодексу України (далі – ЦК), якою закріплено презумпцію авторства: «за відсутності доказів іншого автором твору вважається фізична особа, зазначена звичайним способом як автор на оригіналі або примірнику твору».

Глава IX Уніфікованого закону про переказні векселі і прості векселі (Конвенція, до якої Україна приєдналася 06.07.99 р.) регулює відносини щодо видачі примірників і копій векселів. Так, відповідно до ст. 64 цього Закону «переказний вексель може бути виданий у двох або більше тотожних примірниках. Ці примірники повинні містити порядковий номер у самому тексті документа; в іншому разі кожний з них розглядається як окремий переказний вексель». Отже, пронумеровані примірники – це один вексель, а не пронумеровані – це різні векселі. А згідно зі ст. 67 цього Закону «кожний держатель переказного векселя має право знімати з нього копії. Копія повинна точно відтворювати оригінал, включаючи індосаменти і всі інші позначки, що містяться у ньому».

Тож оригінал документа – це, власне, сам документ, створений першоджерелом, та такий, що сам слугує першоджерелом для похідних від нього документів: дублікатів, копій, витягів...

Примірник – це той самий оригінал, який створюється у разі складання одного документа двічі й більше разів. Наприклад, дво- та багатосторонній договір про спільну діяльність. Усі примірники такого договору є оригіналами.

Обов’язкові реквізити первинного документа та незначні недоліки

Стаття 9 Закону № 996 містить перелік реквізитів первинного документа, а саме:

• назва документа (форми);
• дата складання;
• назва підприємства, від імені якого складено документ;
• зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції;
• посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
• особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до ч. 2 цієї ж статті неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

У ч. 2 ст. 9 зазначеного Закону йдеться також про те, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені в паперовій або в електронній формі, та про те, які саме обов’язкові реквізити такі документи повинні мати.

Законодавці, вказавши на те, що неістотні недоліки документів не можуть бути підставою для невизнання самої господарської операції, залишили «відкритим» перелік таких неістотних недоліків. Про це свідчить останнє слово дев’ятого абзацу ч. 2 ст. 9 – «тощо». Це означає, що:

• наявність усіх обов’язкових реквізитів первинного документа вже не є обов’язковою для визнання господарської операції;
• існує певний, ще не визначений перелік обов’язкових реквізитів первинного документа, який свідчить про те, що оформлена ним господарська операція усе ж відбулася. Принаймні, первинний документ містить інформацію про неї, хоча й не повну, проте достатню для її ідентифікації;
• такий невизначений перелік у кожному окремому випадку свій. Він не є уніфікованим хоча б тому, що не Закон № 996 визначає його достатнім чи недостатнім, а той, від кого залежатиме рішення в разі виникнення конфлікту щодо того, неістотні чи істотні недоліки містить первинний документ (суд, контролюючий орган…);
• існує певний ряд осіб, органів державної влади, яким надається право оцінювати, істотні чи неістотні недоліки містить первинний документ: внутрішні та зовнішні користувачі інформації про діяльність підприємства, контролюючі органи, судові органи…

Наприклад, якщо за договором поставки поставлено 10 автомобілів покупцеві, але в накладній не зазначено лише одиницю виміру, то цілком зрозумілим є те, що автомобілі вимірюються штуками. Такий недолік (відсутність одиниці виміру в накладній) є неістотним, адже він не перешкоджає ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції від імені постачальника і покупця, містить відомості про дату складання документа, зміст та обсяг господарської операції.

Іншим прикладом можна назвати акт про надання послуг усного синхронного перекладу. Якщо в такому акті зазначено, що замовник отримав послуги усного синхронного перекладу на переговорах, які відбулися 11 листопада 2019 року у приміщенні замовника, переклад здійснювався протягом 5 годин, вартість години перекладу – 100 грн, загальна вартість – 500 грн, вказано представника замовника і самого замовника, представника виконавця і самого виконавця, то відсутність дати складання такого акта буде неістотним недоліком, який не надає контролюючому органу підстави не визнавати саму господарську операцію.

У наведених прикладах неістотні недоліки усуваються певними відомостями, інформацією, що містяться в самому первинному документі та за допомогою простих логічних ланцюжків відсутній реквізит первинного документа стає зрозумілим (розкривається іншою інформацією). Тобто неістотність недоліку підтверджується іншою інформацією із самого первинного документа.

Інший шлях доведення неістотності недоліку первинного документа є вчинення певних процесуальних дій у разі, коли спір з контролюючим органом потрапив до суду. Наприклад, у справі №2а-2792/12/1070, яка 2012 року розглядалася в Київському окружному адміністративному суді, а потім – і в Київському апеляційному господарському суді, представники податкового органу наполягали на тому, що в акті приймання виконаних будівельних робіт і в податковій накладній від імені підрядника підпис поставила невстановлена особа, ідентифікувати яку неможливо. Водночас «підробку» підпису податківці підтверджували експертним висновком експерта органів податкової міліції. Саме тому в акті перевірки відповідач зазначав, що цей недолік первинних документів є підставою невизнання господарської операції (будівельних робіт), а тому й підставою виключення їх вартості зі складу витрат та податкового кредиту.

Платник податку – замовник будівельних робіт попросив суд викликати директора підприємства-підрядника і підтвердити в суді автентичність власного підпису на обох документах, що директор підприємства-підрядника й учинив.

В ухвалі Вищого адміністративного суду України від 18.05.17 р. у справі № К/800/25002/16 йдеться про те, що документами, які підтверджують фактичне отримання маркетингових послуг, можуть бути: акт приймання-передачі послуг або інший документ, який підтверджує фактичне надання послуги та який повинен мати всі обов’язкові реквізити первинних документів, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону № 996; звіт про проведення маркетингових досліджень, в якому мають бути викладені результати таких досліджень і надані рекомендації замовнику; бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення асортименту товарів, обсягу продажу, розміру доходу тощо. Водночас ВАСУ зазначив, що жодним нормативно-правовим актом не затверджено форми бланка акта надання послуг чи звіту, крім мінімуму обов’язкових реквізитів, установлених ст. 9 Закону № 996 для первинних та зведених облікових документів. З цього ВАСУ зробив висновок про те, «що незначні недоліки в заповненні актів носять оціночний характер та не є підставою для висновку про позбавлення юридичної сили і доказовості зазначеного первинного документа щодо наданих позивачу послуг».

Колегія суддів погодилася «з висновками суду першої інстанції, що спірні господарські операції позивача з придбання маркетингових послуг мали реальний характер, були пов’язані з господарською діяльністю позивача, спричиняючи зміни в структурі його активів, підтверджені належним чином оформленими документами первинного бухгалтерського обліку, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст».

Більше того, у постанові від 20.04.16 р. у справі №К/800/50904/15 ВАСУ вказує на те, що «законодавцем презюмується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, а також достовірність документів податкового обліку, доки податковим органом це не спростовано належними та однозначно розтлумаченими доказами». Досить вагоме для платників твердження ВАСУ. Та найголовніше полягає в тому, що воно цілком відповідає ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України.

Далі ВАСУ в цій справі доходить іншого, ще більш цікавого висновку: «доводи відповідача про відсутність доказів сертифікації придбаного товару спростовуються залученими до матеріалів справи копіями паспортів якості на нафтопродукти, в яких наведено опис, характеристики товару, а також дані про його виробника і дату виготовлення. Наведені відомості є достатніми індивідуалізуючими характеристиками придбаного товару. Водночас слід враховувати, що сертифікаційні документи на товар, які не містять відомостей про учасників та умови господарської операції з поставки, не можуть слугувати підтвердженням або спростуванням реальності господарської операції; сертифікати якості не є документами первинного бухгалтерського або податкового обліку, що фіксують рух активів. А тому навіть їх відсутність не має вирішального значення для встановлення фактичного руху активів у процесі виконання поставок».

Тобто діє презумпція добросовісності платників та інших учасників правовідносин у сфері економіки (ухвала ВАСУ від 22.03.16 р. № К/800/268/15, постанова ВС від 24.09.19 р. у справі № 813/185/15, постанова ВС від 12.03.19 р. у справі № 823/1220/17). Однак, якщо встановлено невідповідність первинних документів податкового та бухгалтерського обліку законодавчо встановленим вимогам до їх змісту і форми, це виключає дію презумпції правомірності дій платника податків (постанова ВС від 19.03.19 р. у справі №825/2073/18 (№К/9901/3789/19)

До речі: слід мати на увазі, що первинний документ істотно відрізняється від договору. Або ж навіть так: договір не є первинним документом.

Відповідно до ст. 11 ЦК одним із правочинів, що породжують виникнення прав і обов’язків, є договір.

Про безпідставність ототожнення договору й первинного документа йдеться в постанові Верховного Суду України від 27.10.15 р. у справі № 826/661/1421-1539а15: «… договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов’язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) у майбутньому, а не про їх фактичне виконання». Тобто господарська операція пов’язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу, про який свідчить саме первинний документ, а не договір.

Відображення первинного документа в регістрах синтетичного та аналітичного бухгалтерського обліку не свідчить і не може свідчити про виникнення прав і обов’язків контрагентів господарської операції. Права та обов’язки виникають на підставі договору. Проте це не свідчить і про нікчемність первинних документів як таких, що підтверджують певні факти, містять про них відомості.

Про доказову силу первинного документа

До доказів ст. 72 КАСУ відносить і письмові докази. Такими доказами є документи (у т. ч. електронні ), акти, листи, телеграми, будь-які інші письмові записи, що містять у собі відомості про обставини, які мають значення для справи (ст. 94 КАСУ).

Як уже було зазначено, первинний документ містить відомості про господарську операцію. Тож він є письмовим доказом у розумінні ст. 94 КАСУ, хоча й не є підставою виникнення прав та обов’язків контрагентів. Водночас цікавим є те, що сама собою господарська операція, контрагентом за якою виявився фіктивний контрагент, не завжди стає фіктивною. Так, якщо відомості, зазначені в первинних документах, відповідають дійсності і господарська операція, зазначена в них, належним чином відображена в бухгалтерському обліку, вона вважається реальною.

Наприклад, у постанові ВАСУ від 04.04.17 р. №К/800/57161/13 зазначено, що, приймаючи до уваги «індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, правильним є висновок, що в разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв’язку з чим право платника податків, тобто позивача, на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою.

Нереальність господарських операцій із придбання платником податку товару має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватися лише допущеними контрагентом порушеннями вимог законодавства. Якщо вказаний контрагент допустив такі порушення, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо нього, адже законом іншого не передбачено.

При дотриманні контрагентом законодавчо встановлених вимог щодо оформлення відповідних документів підстави для висновку про недостовірність або суперечливість відомостей, зазначених у таких первинних документах, відсутні, якщо не встановлені обставини, що свідчать про обізнаність покупця про зазначення продавцем недостовірних відомостей».

Щоправда, у постанові ВСУ від 20.05.21 р. № 826/16627/18 зазначено: «у випадку нез’ясування платником податків наявності повноважень у представника контрагента щодо укладення угоди, у здійсненні господарської операції та оформленні первинних документів, така поведінка може свідчити про наявність умислу на безпідставне одержання податкової вигоди та тягнути за собою ризик настання негативних наслідків для такого платника, зокрема – неврахування для цілей податкового обліку господарських операцій, підтверджених документами, оформленими з порушенням приписів чинного законодавства». Тобто до вибору контрагентів треба ставитися обачно.

Дублікат документа

Як було сказано вище, відповідно до ДСТУ 2732:2004 дублікат оригіналу – це повторно оформлений службовий документ для використання замість втраченого чи пошкодженого оригіналу, що має таку саму юридичну силу.

Про дублікати йдеться, наприклад, у пп. 19 п. 1 Перехідних положень Господарського процесуального кодексу України: «До дня початку функціонування Єдиного державного реєстру виконавчих документів…у разі втрати виконавчого документа суд, який розглядав справу як суд першої інстанції, незалежно від того, суд якої інстанції видав виконавчий документ, може видати його дублікат, якщо стягувач або державний виконавець, приватний виконавець звернувся із заявою про це до закінчення строку, встановленого для пред’явлення виконавчого документа до виконання».

З наведеного вище не важко дійти висновку, що дублікат – це той самий оригінал, хоча й виданий повторно.

Чому він називається дублікатом, а не просто ще одним оригіналом? Та тому, що видати дублікат може фізична особа, яка є відмінною від тієї, що видала оригінал. Наприклад, якщо змінився працівник суду чи іншої державної установи або юридичної особи, яка є джерелом появи оригіналу. У такому разі на дублікаті стоятиме підпис представника такої державної установи чи юридичної особи, що відрізнятиметься від підпису особи, що був на оригіналі.

Крім того, напис на документі «дублікат» пояснюватиме відмінність дати його видачі від дати видачі самого оригіналу.

Що стосується первинного документа, то на дату видачі дубліката цілком логічною може бути зміна керівника, бухгалтера чи завідувача складом, чиї підписи стояли на оригіналі.

До того ж, напис «дублікат» не дає змогу контрагенту двічі (на підставі оригіналу, а потім ще й дубліката) провести одну ц ту саму операцію в обліку.

Отже, дублікат – це той самий оригінал з тією самою юридичною силою, проте дата видачі дубліката відрізнятиметься від дати видачі оригіналу (тому в дублікаті первинного документа варто зазначити й дату видачі його оригіналу), можуть також відрізнятися особи, які видали такий документ, в силу об’єктивних причин.

Копія документа

Як було сказано раніше, відповідно до ДСТУ 2732:2004 копія (документа) – це документ, що містить точне знакове відтворення змісту чи документної інформації іншого документа і в окремих випадках – деяких його зовнішніх ознак. Копія буває засвідчено і незасвідченою.

Незасвідчена копія (службового документа) – це копія службового документа, в якій немає реквізитів, що надають їй юридичної сили, а засвідчена копія (службового документа) – це копія службового документа, що містить реквізити, які в окремих випадках надають їй юридичної сили оригіналу.

Відповідно до ст. 44 ПК «для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством». Водночас «платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами», зазначеними вище.

Пункт 44.3 ПК зобов’язує платників податків забезпечити зберігання згаданих документів, а також документів, пов’язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів із дня подання податкової звітності, для складення якої вони використовуються (плюс строк подовження у випадках з п. 102.3 ПК, зокрема і на період мораторію на перевірки).

Як бачимо, жодного натяку на те, що документ – це обов’язково оригінал. Лише в п. 44.7 ПК ідеться про те, що копія і документ – не одне й те саме. Так, «у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків – фізичної особи або посадової особи платника податків – юридичної особи)».

З цього можна було би зробити висновок, що документ – це обов’язково оригінал, проте жодної заборони робити копію з оригіналу, дубліката, примірника документа ПК не містить. До того ж, у цій нормі ПК прямо вказує на необхідність подавати копії, а не оригінали, підтверджуючи той факт, що контролюючий орган повинен приймати рішення на підставі таких копій і що копія також є документом і має юридичну силу. А це вже підтверджує той факт, що копії також мають доказову силу стосовно підтвердження факту здійснення господарської операції.

Як зазначено вище, згідно зі ст. 44 ПК облік доходів, витрат та інших показників платник податків веде на підставі первинних документів бухгалтерського обліку. А відповідно до ст. 9 Закону № 996 первинні документи можуть бути складені в паперовій чи в електронній формі й повинні мати певні обов’язкові реквізити.

Паперова форма первинного документа не є виключною. Так, відповідно до ч. 6 ст. 9 Закону № 996 «у разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов’язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами». У такому разі презюмується, що інші учасники господарських операцій, а також правоохоронні органи та відповідні органи в межах своїх повноважень, передбачених законами, зобов’язані наділити таку копію силою оригіналу, тобто силою нести в собі та підтверджувати інформацію, аналогічну тій, що відображена в електронному документі. Це тому, що оригінал у цьому випадку – електронний, а паперовою є лише копія.

А відповідно до ч. 9 зазначеної статті «копії первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку можуть бути вилучені в підприємства лише за рішенням відповідних органів, прийнятим у межах їх повноважень, передбачених законами. Обов’язковим є складання реєстру документів, що вилучаються у порядку, встановленому законодавством». Як бачимо, хоча й вилучаються копії, складається реєстр документів. Значить, копія також є документом. Принаймні, це зазначено в наведеній нормі Закону № 996.

Стосовно відряджень у пп. 170.9.1 ПК зазначено, що «не є доходом платника податку – фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд…, оплату вартості проживання в готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги…, на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в’їзд (віз), обов’язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов’язані з правилами в’їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв’язку із здійсненням таких витрат».

Водночас зазначені витрати не є об’єктом обкладення ПДФО лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат. Такими документами ПК вважає: транспортні квитки або транспортні рахунки (багажні квитанції), у тому числі електронні квитки за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, зокрема чартерних рейсів, рахунки, отримані з готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, серед іншого бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо. Тобто перелік не є вичерпним, але про те, що це мають бути лише оригінали, ПК не стверджує. Та й не логічно стверджувати це хоча би тому, що у ст.44 ПК та ст. 9 Закону № 996 копії також називаються документами.

В нормативних документах ніде не сказано, що господарська операція підтверджується лише оригіналом первинного документа. Жодного слова «оригінал» немає і в Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88 (далі – Положення № 88). Проте можливість підтвердження факту здійснення господарської операції копією згадується в п. 2.6 цього Положення, відповідно до якого «фізичні та юридичні особи, які беруть участь у здійсненні операцій, пов’язаних з прийомом і видачею грошових коштів, цінних паперів, товарно-матеріальних цінностей та інших об’єктів майна, забезпечуються підприємством, установою, що виконує ці операції, копіями первинних документів про таку операцію». Отже, і Положення № 88 усуває можливість стверджувати про абсолютну нікчемність копії як документа.

Юридичної сили копіям надають ті нормативні акти, на підставі яких копії видаються. Наприклад, згідно зі ст. 20 Закону від 05.07. 12 р. № 5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» адвокат має право «посвідчувати копії документів у справах, які він веде, крім випадків, якщо законом установлено інший обов’язковий спосіб посвідчення копій документів».

Якщо уявити собі ситуацію, що контролюючий орган не приймає копію для підтвердження факту господарської операції (наприклад, проживання відрядженого працівника в готелі), то цілком логічно, що доведеться й уявляти процесуальне розв’язання такого спору. А вирішувати такий спір вправі суд.

У ході вчинення правосуддя суд установлює об’єктивну істину. Що стосується первинних документів, то об’єктивною істиною в такому разі є факт здійснення господарської операції. І увесь спір може полягати в тому, що контролюючим органом заперечується сам цей факт з огляду лише на те, що копія не може підтверджувати факт здійснення господарської операції. Та чи відповідає це процесуальному Закону?

Відповідно до ст. 72 КАСУ «доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд установлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги й заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи». Ці дані встановлюються судом, зокрема, на підставі письмових доказів. Згідно зі ст.79 КАСУ «письмовими доказами є документи (крім електронних документів), які містять дані про обставини, що мають значення для правильного вирішення спору».

КАСУ у ст. 95 регулює поведінку суду з оригіналами письмових доказів, що опинилися у справі. Відповідно до цієї норми «оригінали письмових доказів до набрання судовим рішенням законної сили повертаються судом за клопотанням осіб, які їх подали, якщо це можливо без шкоди для розгляду справи. У справі залишається засвідчена суддею копія письмового доказу». Це в тому разі, якщо суд досліджував оригінал. Проте можлива ситуація, коли суд досліджував копію документа, а оригінал ніхто й не оглядав у суді.

Відповідно до ст. 160 КАСУ в позовній заяві має бути зазначено перелік документів та інших матеріалів, що додаються. Водночас у ній зазначаються відомості «щодо наявності в позивача або іншої особи оригіналів письмових або електронних доказів, копії яких додано до заяви». Отже, позивач має право надати копію документа замість оригіналу. У нього в такому разі виникає обов’язок зазначити місце знаходження оригіналу доказу.

Згідно зі ст. 90 КАСУ «суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об’єктивному дослідженні». Проте «ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили». Це означає, що суд не має права наділяти копію документа відсутністю можливості доказувати факт господарської операції лише тому, що це копія. Зрозуміло, що сумніви в суду можуть виникнути, але розумні сумніви, а не впевненість у відсутності самого факту, відображеного в копії.

Наприклад, якщо податківці не заперечують сам факт проживання відрядженої особи в готелі, а заперечують лише право підтверджувати цей факт копією, а не оригіналом, то спір із площини підтвердження факту господарської операції переміщуються у площину правомірності його підтвердження копією документа, тобто у площину допустимості копії як доказу.

Іншими словами, податківці визнають факт проживання відрядженого працівника в готелі, але не визнають право платника податку підтверджувати цей факт копією квитанції. У цьому разі слід виходити з того, що відповідно до ч. 3 ст. 72 КАСУ «обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання».

Тобто в цьому разі слід виходити з того, що податківці визнають факт здійснення господарської операції, але не визнають факт належного оформлення такої операції.

Відповідно до ч. 3 ст. 90 КАСУ «суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв’язок доказів у їх сукупності». Згідно зі ст. 70 КАСУ «належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування». Допустимість доказів означає, що:

а) докази одержано без порушення закону;

б) обставини, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися жодними іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Копія квитанції про проживання в готелі є належним доказом, оскільки в ній ідеться про факт проживання відрядженого працівника в готелі. Більше того, цей факт не ставиться під сумнів сторонами спору, включаючи податківців.

Що стосується допустимості копії квитанції як доказу проживання в готелі, то, по-перше, складання копії саме собою не є порушенням закону, оскільки існування копій первинних документів передбачено нормами ПК, Закону № 996, Положення № 88. А, по-друге, як було сказано вище, законодавство не передбачає, що факт проживання в готелі має підтверджуватися лише оригіналом квитанції.

Просто такої норми не існує, проте існують норми, згідно з якими «у разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов’язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами» (ч. 6 ст. 9 Закону № 996).

Тож якщо готель складає та зберігає первинні документи з використанням електронних засобів оброблення інформації, податківці «приречені» змиритися з тим, що паперовою формою такої квитанції може бути лише її копія.

І насамкінець зауважимо, що копія є засвідченою копією лише в тому разі, коли вона засвідчена правильно. Так, згідно з п. 5.26 ДСТУ 4163:2020 «Уніфікована система організаційно-розпорядчої документації. Вимоги до оформлення документів» відмітка про засвідчення копії документа складається з таких елементів: слів «Згідно з оригіналом» (без лапок), найменування посади, особистого підпису особи, яка засвідчує копію, її власного імені та прізвища, дати засвідчення копії. У випадках, визначених законодавством, копії документів засвідчують відбитком печатки юридичної особи, структурного підрозділу (служби діловодства, служби кадрів, бухгалтерії тощо) юридичної особи або печатки «Для копій».

Отакі вони, непрості ці слова: оригінал, дублікат, копія. Особливо, якщо їх застосовують контролюючі органи з упередженими поглядами на добросовісність платника податків. Останньому залишається чітко розуміти значення цих термінів.