Новації відносно бухгалтерської первинки

Законом № 1724 до Закону № 996 унесено зміни, що стосуються первинних документів (набули чинності з 4 січня 2017 року). Це викликало в бухгалтерів чимало запитань, сумнівів і спорів. Але чи є революційними ці зміни, розповімо в консультації.

Оновлене визначення первинного документа

Згідно з новою редакцією ст. 1 Закону № 996 первинний документ – це документ, який містить відомості про господарську операцію. У цьому визначенні тепер не сказано, що первинний документ підтверджує здійснення господарської операції. Чи змінюється щось у зв’язку із цим для бухгалтера? На нашу думку, ні.

Первинний документ, як і раніше, є підставою для бухобліку господарської операції. Крім того, він має дату складання і повинен бути підписаний особою, яка брала особисту участь у господарській операції. Значить, підпис особи, яка брала участь у госпоперації, підтверджує факт її здійснення.

Обов'язкові реквізити первинного документа

Щоб первинні документи мали юридичну силу і доказовість, вони повинні містити обов'язкові реквізити, передбачені діючим законодавством.

Законом № 1724 до складу таких реквізитів унесено зміну: реквізит «місце складання» виключено (ч. 2 ст. 9 Закону № 996). Тобто тепер уже не важливо, де саме складено документ, що особливо актуально у випадку, коли сторони договору обмінюються документами в електронній формі.

Таким чином, первинні і зведені облікові документи можуть бути складені в паперовій або електронній формі і повинні містити такі обов'язкові реквізити:

• назву документа (форми);
• дату складання;
• назву підприємства, від імені якого складено документ;
• зміст, обсяг та одиницю виміру господарської операції;
• посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення;
• особистий підпис або інші дані, що дозволяють ідентифікувати особу, яка брала участь у господарській операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються в бухобліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Нагадаємо, оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов'язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного відповідно до Закону № 852 (ч. 1 ст. 17 Закону № 851).

Отже, первинний документ повинен містити всі обов'язкові реквізити та підтверджувати факт здійснення господарської операції.

Протягом 2016 року контролюючими органами були розроблені документи, зокрема Методичні рекомендації з фіксування в актах перевірок результатів відпрацювання документально оформлених платниками податків нереальних господарських операцій з товарами, наведені у додатку до листа ДФС України 16.05.16 р. № 16872/7/99-99-14-02-02-17 (далі – Методрекомендації № 16872) і Рекомендації з формування доказової бази щодо нереальних господарських операцій з легалізацією сировини (продукції) невідомого походження при виробництві на давальницьких умовах готової (побічної (супутньої)) продукції та її послідуючої реалізації на експорт або на внутрішньому ринку України, наведені у листі ДФС від 11.09.15 р. № 33787/7/99-99-22-02-01-17, що передбачають практичні дії щодо встановлення нереальності проведення господарських операцій суб'єктами господарювання (далі – СГ).

Нагадаємо, господарська операція – це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів і зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону № 996).

За логікою контролюючих органів, якщо операція викликає сумніви в її реальності, то первинний документ, яким би формально ідеальним він не був, не може підтвердити факт її здійснення. Як видно, зміни, унесені у визначення первинного документа, мали на меті нівелювати безумовність визнання факту здійснення господарської операції тільки на підставі первинного документа, що підтверджує її (за фактом – це папірець, який не може підтвердити те, чого не було, а саме реальної господарської операції).

Ось чому податківцям рекомендується (у Методрекомендаціях № 16872) аналізувати обставини, при яких проводилися госпоперації, шукати всілякі нестиковки та невідповідності, що виникають у господарській діяльності СГ.

Водночас тільки правильно складений первинний документ підтверджує факт здійснення госпоперації, і це враховують суди, приймаючи рішення в спорах платників податків із контролюючими органами (див. ухвалу ВАСУ від 31.08.16 р., ЄДРСР, реєстр. № 60758830).

Як можна підписувати первинний документ?

Раніше в ст. 9 Закону № 996 було визначено, що первинний документ містить обов'язковий реквізит – особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного відповідно до Закону № 852, або інші дані, що дозволяють ідентифікувати особу, яка брала участь у господарській операції. Тепер в абзаці третьому ч. 2 цієї статті йдеться про особистий підпис або інші дані, що дозволяють ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згадування про аналог власноручного підпису (під ним на практиці розумілося факсиміле) та електронного цифрового підпису з формулювання забрали. Як бачимо, нове визначення стало більш загальним. Чим тепер можна замінити «живий» підпис? На нашу думку, загальна фраза «інші дані» містить у собі всі альтернативи особистого підпису, що допускаються чинним законодавством, у первинному документі.

Інші нововведення

Зазначимо ще одну зміну, унесену до Закону № 996: дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця (раніше було – на перше число кожного місяця) (абзац другий ч. 3 ст. 9).

Висновки

Первинний документ повинен бути складений відповідно до вимог Закону № 996, зокрема мати всі обов'язкові реквізити.

Первинний документ підписується особою, яка брала особисту участь у господарській операції, і підтверджує тільки фактично здійснену господарську операцію.