Річний перерахунок ПДФО

Із цієї статті ви дізнаєтеся: у яких випадках та в які строки податкові агенти повинні проводити річний перерахунок ПДФО, яким є механізм його проведення та відображення у звітності, яку відповідальність передбачено за непроведення перерахунку.

Хто та для чого має проводити річний перерахунок ПДФО

ВІдповідно до пп. 169.4.2 Податкового кодексу (далі – ПК) наприкінці року роботодавці повинні провести перерахунок сум доходів, нарахованих працівникам у вигляді зарплати, а також суми наданої податкової соціальної пільги (далі – ПСП).

Метою перерахунку є перевірка:

• правильності нарахування ПДФО за кожен податковий місяць звітного періоду;
• наявності підстав для застосування ПСП. Якщо, наприклад, ПСП не була застосована або була застосована неправомірно, сума ПДФО підлягає уточненню.

Іншими словами, необхідність перерахунку ПДФО полягає у виявленні недоплати/переплати ПДФО щодо конкретного працівника. І причиною тут може бути не тільки помилка бухгалтера. Так, недоплати/переплати з ПДФО можуть виникати зовсім з інших причин, наприклад:

• такі виплати, як лікарняні та відпусткові, підлягають розподілу за місяцями, за які вони нараховані. Адже ці виплати часто нараховуються й виплачуються в одному місяці, але можуть стосуватися двох (чи навіть більше) суміжних місяців. Це може вплинути на застосування ПСП у таких місяцях;
• працівнику нарахована та виплачена зарплата, до якої застосована ПСП, але згодом йому була нарахована премія або надана матеріальна допомога. І може статися, що внаслідок цього працівник втратив право на ПСП, якою він уже скористався.

Річний перерахунок проводять за результатами звітного податкового року під час нарахування зарплати за останній місяць звітного року, тобто за грудень.

Які виплати працівникам беруть участь у перерахунку

Для проведення перерахунку враховуються тільки доходи у вигляді зарплати. Тобто виплати, що належать до основної та додаткової зарплати, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які здійснюються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом (пп. 14.1.48 ПК). Для визначення видів виплат, що включаються до зарплати, користуються Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Держкомстату від 13.01.04 р. № 5.

До зарплати також належать деякі виплати, що прирівняні до зарплати, але не входять до фонду оплати праці, зокрема лікарняні (як оплата перших п’яти днів хвороби за кошти роботодавця, так і допомога з тимчасової непрацездатності) (абзац третій пп. 169.4.1 ПК). Такі виплати відносяться до періодів їх нарахування.

Алгоритм перерахунку

Зазначимо, що ні ПК, ні іншими нормативними документами механізм перерахунку ПДФО не встановлено. Тому будемо користуватися роз’ясненнями податківців, зокрема в ЗІР (категорія 103.08.04). Отже, покроковий алгоритм проведення перерахунку виглядає так.

Крок 1. Уточнюються за кожний місяць доходи, виплачені у звітному періоді, з урахуванням сум, які було нараховано безпосередньо за відповідні звітні місяці, тобто з урахуванням розподілу перехідних відпусткових і лікарняних за місяцями, за які вони нараховані, а також віднесення до конкретного місяця інших виплат, які нараховані в одному місяці, але стосуються попередніх місяців (зокрема, індексація, нарахована загальною сумою в одному місяці через помилкове її ненарахування в попередньому місяці).

Водночас нараховані в місяцях доходи перевіряються на наявність арифметичних та інших помилок. Уточнені місячні оподатковувані доходи розглядаються як окремі об’єкти оподаткування.

Крок 2. Якщо працівник мав право на ПСП, перевіряється наявність підстав для застосування ПСП до зарплати в кожному окремому місяці, а також наявність на підприємстві заяви працівника про самостійне обрання ним місця застосування ПСП і документів, що підтверджують його право на ПСП (за необхідності).

Крок 3. Проводиться остаточне оподаткування розрахованого (уточненого) оподатковуваного доходу кожного місяця і визначається сума ПДФО для кожного місяця окремо.

Крок 4. Визначається остаточна загальна річна сума ПДФО, що складається із сум ПДФО, визначених за результатами перерахунку кожного окремого місячного оподатковуваного доходу.

Крок 5. Річна сума ПДФО, обчислена за результатами перерахунку, порівнюється з фактично утриманою сумою ПДФО протягом звітного податкового року, і якщо вона:

перевищує суму ПДФО, фактично утриманого у звітному році, то має місце недоплата ПДФО. Сума недоплати стягується роботодавцем за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) грудня, а за недостатністю такого доходу – за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців (січень, лютий тощо) до повного погашення суми такої недоплати (абзац перший пп. 169.4.4 ПК).

менша, ніж сума ПДФО, фактично утриманого у звітному році, то йдеться про переплату ПДФО. На суму такої переплати зменшується сума ПДФО, що утримується з оподатковуваного доходу грудня, а в разі її недостатності – зменшується сума ПДФО, яка підлягає утриманню з оподатковуваного доходу наступних місяців (січень, лютий і т. д.), до її повного погашення.

Зверніть увагу! На практиці інколи перерахунок не призводить до недоплати або переплати ПДФО (результат дорівнюватиме нулю). Таке можливо, якщо:

працівникові в місяцях звітного року не нараховувалися перехідні відпусткові, лікарняні або інші виплати, щодо яких проводиться перерахунок;

у всіх місяцях звітного року до зарплати працівника не застосовувалася ПСП і перерахунок місячних доходів не призвів до виникнення права працівника на отримання ПСП (доходи у всіх місяцях 2020 року були більшими за 5 880 грн).

Відображення результатів перерахунку у формі № 1ДФ та бухобліку

Чинним законодавством не визначено спеціальної форми документа для відображення річного перерахунку ПДФО. Тому податковий агент може скласти його в довільній формі у вигляді бухгалтерської довідки з обґрунтуванням причин коригування ПДФО.

Результати перерахунку сум доходів, нарахованих платнику податків у формі зарплати, сум наданих ПСП і загалом ПДФО за 2020 рік мають відображатися роботодавцями в податковому розрахунку за формою № 1ДФ за ІV квартал цього року так:

• у колонках 3 «Сума виплаченого доходу» та 3a «Сума нарахованого доходу» – відповідно виплачені та нараховані доходи у звітному періоді (ІV кварталі);
• у колонках 4 «Сума перерахованого податку» та 4а «Сума нарахованого податку» – сума ПДФО з урахуванням сум переплат/недоплат ПДФО (тобто сума ПДФО, відкоригована шляхом річного перерахунку). Якщо суми ПДФО недостатньо для повного повернення працівнику, то в графах 4 і 4а проставляють нулі, а непогашений залишок переносять у зменшення майбутніх податкових зобов’язань.

У бухобліку донарахування ПДФО у разі виявлення його недоплати відображається проведенням Дт 661 – Кт 641, а переплата ПДФО – аналогічним записом методом «сторно».

Розглянемо порядок проведення перерахунку на прикладі.

Приклад

Зарплата працівниці Терленко О. І. у 2020 році становить 5 700 грн на місяць. Працівниця є матір’ю двох дітей віком до 18 років. До її доходу застосовується 100%-ва ПСП у розмірі 1 051 грн у розрахунку на кожну дитину. Граничний дохід, до якого застосовується ПСП, визначається пропорційно до кількості дітей та становить 5 880 грн (2 940 грн х 2). Тобто зарплата працівниці дозволяє застосувати ПСП.

Протягом 2020 року працівниця була на лікарняному із 7 до 18 квітня, скористалася щорічною відпусткою з 27 серпня до 20 вересня.

У грудні 2020 року роботодавець здійснив перерахунок ПДФО (див. таблицю).

(грн)

Як показав перерахунок, працівниці треба повернути ПДФО в сумі 1 164,96 грн (8 762,04 грн – – 7 597,08 грн). Для цього необхідно зменшити розмір грудневого ПДФО, що підлягає утриманню, на суму ПДФО за перерахунком. Оскільки сума до повернення вийшла більша, ніж грудневий ПДФО, в грудні податок з доходу працівниці становить 0 грн. На решту ПДФО у сумі 517,32 грн (1 164,96 грн – 647,64 грн), що підлягає поверненню працівниці, слід зменшити розмір січневого ПДФО.

У формі № 1ДФ за IV квартал 2020 року має бути наведено:

• у рядках 3 та 3а – сума нарахованої та виплаченої зарплати за звітний квартал – 17 100 грн (5 700 грн х 3);
• у рядках 4 та 4а – сума ПДФО за жовтень та листопад (1 295,28 грн), сума ПДФО за грудень дорівнює нулю.

Відповідальність за непроведення перерахунку

Зазначимо, що ПК не передбачено окремого штрафу за непроведення перерахунку ПДФО. Але непроведений перерахунок може призвести до недоплати ПДФО в бюджет і, як наслідок, до застосування штрафних санкцій за такі порушення, установлені п. 127.1 ПК.

Так, ненарахування, неутримання, несплата податків податковим агентом до або під час виплати доходу на користь фізособи тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 % суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. За ті самі дії, вчинені повторно протягом 1 095 днів, накладається штраф у розмірі 50 % суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Зазначені дії, вчинені протягом 1 095 днів утретє та більше, караються штрафом у розмірі 75 % суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Крім того, у разі подання форми № 1ДФ не в повному обсязі, з недостовірними даними або помилками, якщо це призвело до зменшення та/або збільшення суми ПДФО, застосовується штраф у розмірі 1 020 грн, а за повторне порушення протягом року – у розмірі 2 040 грн (п. 119.2 ПК).

Проте ці штрафи не застосовуються у випадках, коли недостовірні відомості або помилки у формі № 1ДФ були виправлені протягом податкового (звітного) року відповідно до п. 169.4 ПК та вимог ст. 50 ПК.