Загибель посівів: оформлення, облік та оподаткування

Для кого ця стаття: для тих сільгосппідприємств, у яких частково чи пов­ністю загинули посіви зернових чи інших сільськогосподарських культур.

Документальне оформлення

Перш за все керівник сільгосппідприємства має видати наказ про створення комісії щодо обстеження посівів. У наказі зазначається склад комісії, її обов’язки та повноваження. До складу комісії, як правило, включаються фахівець з об’єкта дослідження (наприклад, агроном сільгосппідприємства), керівник господарства або виробничого підрозділу, представники управління сільського господарства та продовольства райдержадміністрації та сільської ради тощо.

Якщо посіви загинули на значній території, то до роботи комісії залучають ще й представника територіальних органів держслужби з надзвичайних ситуацій. А в разі загибелі посівів, які були застраховані, до складу комісії необхідно включити представника страхової компанії.

Комісія оглядає посіви, оцінює їх стан та з’ясовує причини загибелі, після чого розробляє пропозиції щодо їх подальшого використання та вжиття додаткових технологічних заходів. Результати діяльності комісії оформлюються актом обстеження та списання загиблих посівів (далі – Акт) довільної форми (чинним законодавством форму такого акта не затверджено), який підписується всіма членами комісії та затверджується керівником.

Зазначений Акт має містити всі обов’язкові реквізити первинного документа, наведені у ст. 9 Закону від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а також: склад комісії, що обстежувала посіви; координати поля або його номер; дані про вид загиблої культури; площу, на якій загинули посіви; ступінь їх загибелі (повна чи часткова); рекомендації щодо подальших дій (див. зразок 1 у кінці консультації). До акта доцільно додати фотографії поля, довідку центру гідрометеорології тощо.

Бухгалтерський облік

Згідно з п. 8.2 Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Мінагрополітики від 18.05.01 р. № 132 (далі – Методрекомендації № 132), витрати на обробіток площ, на яких повністю загинув урожай унаслідок стихійного лиха, списуються (Дт 977 – Кт 23).

Однак якщо поле, на якому загинули посіви, пересівається, то витрати слід поділити на дві групи:

• повторювані витрати – це ті витрати, які було понесено сільгосппідприємством із метою отримання врожаю і які необхідно понести знову, щоб замість загиблих посівів виростити нову порість та отримати врожай. До таких витрат, зокрема, належать: вартість насіння, витрати на передпосівний обробіток ґрунту, сівбу та інші роботи, які виконуються знову при пересіві площ під загиблими культурами;
• неповторювані витрати – це витрати, у повторному здійсненні яких немає необхідності для того, щоб отримати врожай. Прикладом таких витрат є витрати на лущення стерні, вартість добрив та витрати на їх внесення тощо, які списуються в розрізі статей на пересіяну культуру.

Отже, у разі пересівання площ, на яких загинули посіви, сільгосппідприємство повинне в Дт субрахунка 977 із Кт рахунка 23 списати тільки повторювані витрати. Неповторювані витрати списуються із Кт рахунка 23 у Дт рахунка 23 у розрізі аналітичних статей на пересіяну культуру.

Оформити зазначений розподіл можна бухгалтерською довідкою або актом, які складаються в довільній формі (див. зразок 2 у кінці консультації).

Якщо посіви на полі загинули частково й сільгосппідприємством прийнято рішення не здійснювати пересівання іншої культури, а продовжити вирощування вже засіяної культури, то вважаємо, що в такому разі здійснювати списання витрат не потрібно. Такі витрати доцільно залишити у складі собівартості врожаю, що буде зібрано з такого поля.

Наслідки з ПДВ

Обчислення суми податкових зобов’язань

Згідно з п. 198.5 Податкового кодексу (далі – ПК) платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПК, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01.07.15 р. – якщо під час такого придбання або виготовлення суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема:

• в операціях, що здійснюються в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання;
• операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Твердження, що витрати, понесені на вирощування загиблих посівів, не пов’язані з господарською діяльністю, є досить спірним. Адже сільгосппідприємство засіяло поля та мало намір зібрати врожай, а загибель посівів сталася з не залежних від сільгосппідприємства причин. Однак податківці (ЗІР, категорія 101.24) наполягають на тому, щоб зазначені витрати розглядати саме як використані в негосподарській діяльності, адже із посівів, що загинули, уже не буде зібрано врожай і відповідно не з’явиться дохід від реалізації сільгосппродукції.

Для тих сільгосппідприємств, які не бажають сперечатися з податківцями (у т. ч. навіть у судах), пропонуємо все ж таки здійснити нарахування податкових зобов’язань відповідно до вищенаведеної норми п. 198.5 ПК.

Слід звернути увагу: нарахування податкових зобов’язань (умовний продаж) слід здійснювати лише щодо повторюваних витрат, та й то не всіх, а лише тих за якими було сформовано податковий кредит. Тобто товари (послуги), що входять до повторюваних витрат, але були придбані без ПДВ (зокрема, у неплатників ПДВ) умовно «продавати» не потрібно, адже при їх придбанні не було сформовано податковий кредит. Не підлягають умовному продажу й витрати на заробітну плату, амортизацію тощо, оскільки вони не пов’язані із придбанням товарів і послуг та не містять ПДВ. Для правильного визначення суми ПДВ, що підлягає нарахуванню, рекомендуємо оформити бухгалтерську довідку (див. зразок 3 у кінці консультації).

Податкова накладна та звітність

Згідно з п. 11 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.15 р. № 1307 (далі – Порядок № 1307), у разі нарахування податкових зобов’язань відповідно до п. 198.5 ПК платник податку складає окремі зведені ПН за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання/починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Такі зведені ПН складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.

У таких зведених ПН у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П. І. Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «600000000000», а у верхній лівій частині зазначається тип причини – «13 – Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності)».

У п. 16 Порядку № 1307 зазначено, що в разі складання зведених ПН, особливості заповнення яких викладено в п. 11 цього Порядку, у графі 2 «номенклатура товарів (послуг)» зазначаються дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов’язання відповідно до п. 198.5 ПК. У такому разі у графі 6 слід зазначити «1», а у графах 7 та 10 (показники в них будуть однакові) – загальний обсяг постачання (без ПДВ) (або його частина, якщо для вирощування загиблих посівів був використаний не увесь придбаний товар (послуга)). У графі 8 зазначається – «20» (код ставки оподаткування – 20 %).

Слід звернути увагу: номер такої ПН слід проставляти без «/2», оскільки відображатися вона буде у загальній декларації з ПДВ. Це пов’язано з тим, що згідно з п. 3 розд. V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Мінфіну від 28.01.16 р. № 21, рядки 4.1, 4.2 (передбачені для відображення податкового зобов’язання, що нараховується, зокрема, згідно з п. 198.5 ПК) можуть заповнюватися лише в загальній декларації з ПДВ (0110).

Водночас на цю саму суму можна збільшити податковий кредит загальної декларації з ПДВ. А саме: у рядку 13 спецрежимної декларації та в рядку 8 таблиці 1 додатка 10 до цієї декларації слід зазначити відповідну суму ПДВ (за даними зразка 3 – 35 400 грн.) зі знаком «–», а в цьому ж рядку загальної декларації – зі знаком «+».

У результаті у спецрежимній декларації з ПДВ буде зменшено податковий кредит (що, власне, і мало відбутися), а в загальній декларації з ПДВ буде відображено однакові суми і податкового зобов’язання, і податкового кредиту.

Слід зазначити, що такий спосіб відображення операцій з умовного постачання сільгосппідприємствами-спецрежимниками в даний час нічим не регламентовано (тобто не прописано в жодному нормативному документі ), але саме так рекомендує її відображати фахівець ДФС (див. відповідь у статті «Як сільгосппідприємству-спецрежимнику відобразити «умовний продаж» у звітності з ПДВ?»).

Операцію зі списання загиблих посівів (чи їх частини) сільгосппідприємствам доводиться здійснювати, на жаль, чи не щороку. Процедура такого списання не змінилась, за винятком його відображення у звітності з ПДВ. Це пов’язане зі зміною з 01.01.16 р. порядку застосування спецрежиму та форми декларації з ПДВ. Якщо в минулих роках операція з умовного продажу відображалась у спецрежимній декларації з ПДВ, то у 2016 році її слід відображати в загальній декларації з одночасним перенесенням податкового кредиту.