• Быстрый поиск надежных решений
    и практической информации

Uteka

Я ищу...

Где искать:

расширенный поиск
Получите доступ к более 2 миллионов готовых решений, публикаций и обзоров
Оформить
подписку

Правила исправления ошибок в бухучете и финотчетности

25.11.2019 1540 0 3

Бухучет по П(С)БУ и МСФО

Исправление ошибок в учете и отчетности: практическое руководство

Как исправить ошибки в учете и отчетности


При получении (или составлении) первичных документов бухгалтер проверяет их форму (в т. ч. наличие обязательных реквизитов) и содержание. Затем он переносит информацию о хозяйственной операции из этих документов в учетные регистры – бумажные или электронные носители в виде ведомостей (ордеров, книг, журналов и т. д.), в которых данная информация систематизируется на счетах бухучета. При этом бухгалтер, как и любой другой человек, может ошибиться – отразить хозоперацию не на тех счетах, не в той сумме, не в том периоде и т. д. и т. п. В консультации рассмотрим, как исправить такие ошибки в бухучете и финотчетности.


Общие положения о порядке исправления ошибок 

Обязательно ли нужно исправлять ошибки в бухучете?

Обязательно. Ведь финансовая, налоговая, статистическая и прочие виды отчетности предприятия, которые используют денежный измеритель, основываются на данных бухучета (ч. 2 ст. 3 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV, далее - Закон № 996). Поэтому ошибки в бухучете приводят, как минимум, к ошибкам в финансовой и налоговой отчетности.

При этом ошибки в финотчетности делают ее недостоверной. А это чревато принятием неверных решений ее пользователями и негативными последствиями для предприятия. Например, в результате ошибки в бухучете был завышен финрезультат отчетного года и чистая прибыль общества. На основании данной информации, отраженной в финотчетности, участники общества приняли решение о выплате дивидендов в завышенной сумме, что могло привести к недоначислению НДФЛ, военного сбора и, соответственно, наложению финансовых санкций на предприятие.

Кроме того, за ошибки в бухучете, которые «перетекли» в налоговую отчетность, могут начислить штраф и пеню.

Есть ли срок давности для исправления бухучетной ошибки?

Нет, нормативные документы бухучета не содержат никаких ограничений по сроку исправления бухгалтерских ошибок. Поэтому даже очень старую ошибку нужно исправить в периоде ее выявления. Тем более что такие ошибки могут иметь далеко идущие последствия, которые, в свою очередь, влияют на текущие отчетные периоды и приводят к налоговым доначислениям.

Например, в 2014 году в первоначальную стоимость строящегося здания ошибочно включили стоимость предоплаты за доработку его проекта, который так и не был доработан. В результате первоначальная стоимость здания оказалась завышенной, как и суммы ежемесячной амортизации этого здания. Если налоговики придут проверять предприятие в 2019 году или позже, они могут обнаружить продолжающееся до сих пор завышение расходов текущих отчетных периодов и доначислят обязательства по налогу на прибыль, да и к тому же применят финансовые санкции.

Что считать ошибкой?

Национальные стандарты бухучета не содержат определения понятия «ошибка». А как следует из § 5 МСБУ 8 ошибками в бухучете считаются ошибки, возникшие при применении учетной политики, проведении математических подсчетов, из-за невнимательности или неверного толкования фактов, а также в результате мошенничества.

Обратите внимание: изменение учетной оценки не считается ошибкой!

Напомним, учетная оценка – это предварительная оценка, которая используется предприятием в целях распределения доходов и расходов между соответствующими отчетными периодами (п. 3 П(С)БУ 6). Последствия изменения учетной оценки не влияют на результаты учета прошлых отчетных периодов, а отражаются в финотчетности, начиная с того отчетного периода, в котором такое изменение произошло (п. 8 П(С)БУ 6).

К изменениям учетной оценки относятся, например, изменения стоимостных признаков предметов, входящих в состав малоценных необоротных материальных активов, метода начисления амортизации и срока полезного использования основных средств и нематериальных активов (п. 5.12 Методрекомендаций, утвержденных приказом Минфина от 16.11.09 г. № 1327; Письма Минфина от 02.11.09 г. № 31-34000-20-23-5535/5708, от 14.05.12 г. № 31-08410-07-25/12004).

Исправление бухгалтерских ошибок в учетных регистрах

Положением, утвержденным приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88, (п. 4) и Методрекомендациями, утвержденными приказом Минфина от 29.12.2000 г. № 356 (далее - Методрекомендации № 356) (п. 9) предусмотрено три способа исправления бухгалтерских ошибок в учетных регистрах: корректурный, «сторно» и дополнительная запись (см. табл. 1).

Таблица 1. Способы исправления ошибок в учетных регистрах

№ п/п

Название способа

Суть способа

Условия применения

1

2

3

4

1

Корректурный

Неправильный текст и/или цифры зачеркиваются и над ними пишется правильный текст и/или цифры. Зачеркивание осуществляется одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. Кроме того, исправление ошибки должно сопровождаться надписью «исправлено» и заверяться подписями лиц, которые подписали данный учетный регистр, с указанием даты исправления

Если в текущем отчетном периоде нужно аннулировать ошибочные записи, сделанные в бумажных учетных регистрах за данный текущий период

2

«Сторно»

В месяце выявления ошибки составляется бухгалтерская справка*, в которой отражается суть ошибки и порядок ее исправления. При этом в бумажных учетных регистрах ошибка (сумма, корреспонденция счетов) записывается красными чернилами (пастой шариковой ручки и т. п.) или в скобках, а правильная запись (сумма, корреспонденция счетов) вносится темными чернилами (пастой шариковой ручки и т. п.). Кроме того, справка должна содержать причину ошибки, ссылку на документы и учетные регистры, в которых допущена ошибка. Справка подписывается работником, который ее составил, а после проверки – главным бухгалтером. Данные бухгалтерской справки в месяце ее составления отражаются в соответствующем регистре бухучета и Главной книге

Если в текущем отчетном периоде нужно аннулировать записи, сделанные в учетных регистрах за прошедший отчетный период

3

Дополнительная запись

В месяце выявления ошибки составляется бухгалтерская справка (см. выше), в которой делается дополнительная бухгалтерская проводка на полную сумму неучтенной операции либо на разницу между правильной суммой операции и суммой, отраженной в учетном регистре

Если в результате ошибки в учетных регистрах не отразили какую-либо операцию или отразили в меньшей сумме

* Форма бухгалтерской справки приведена в Методрекомендациях № 356, но предприятие, в случае необходимости, может дополнить ее своими реквизитами.

Как правильно применять способы исправления бухучетных ошибок?

Применение различных способов исправления бухгалтерских ошибок зависит от вида таких ошибок (см. табл. 2).

Таблица 2. Классификация ошибок и способы их исправления в бухучете

№ п/п

Характеристика ошибки

Виды ошибок

Способ исправления

1

2

3

4

1

Период возникновения ошибки

Ошибки предыдущих периодов (лет)

Корректируется нераспределенная прибыль на начало года (т. е. в корреспонденции счетов вместо доходных/расходных счетов используется субсчет 441 «Прибыль нераспределенная»). Исправление ошибки отражается в финотчетности

Ошибки отчетных периодов текущего года

Исправляются корректурным способом, «сторно» или дополнительной записью. В финотчетности за следующие отчетные периоды информация отражается нарастающим итогом с учетом исправленной ошибки

2

Влияние ошибки на нераспределенную прибыль и финрезультат

Ошибки, повлиявшие на нераспределенную прибыль и финрезультат

В зависимости от периода возникновения ошибки применяются способы исправления, приведенные в строке 1 таблицы

Ошибки, затронувшие только сальдо счетов активов и пассивов баланса

Корректурным способом, методом «сторно» или дополнительной записью корректируется сальдо тех счетов актива и пассива, которые связаны с исправлением ошибки

3

Период обнаружения ошибки

Ошибка уже существовала на дату баланса, но была выявлена до утверждения финотчетности за текущий отчетный период

Исправление ошибки способами, приведенными в строках 1 и 2 таблицы, отражается в финотчетности за текущий отчетный период

Ошибка уже существовала на дату баланса, но была выявлена после утверждения финотчетности за текущий отчетный период

Исправление ошибки способами, приведенными в строках 1 и 2 таблицы, отражается в финотчетности за отчетный период, в котором была выявлена ошибка

4

Существенность

Ошибки, которые могут повлиять на решения пользователей финотчетности

Ошибки исправляются способами, приведенными в строках 1 и 2 таблицы, в зависимости от периода их возникновения и влияния на нераспределенную прибыль и финрезультат. Исправление существенной ошибки отражается в финотчетности

Несущественные ошибки, не влияющие на решения пользователей финотчетности

Отражение исправления ошибки в бухучете и финотчетности

Порядок отражения исправлений бухучетных ошибок в финотчетности зависит от периода их возникновения.

Ошибка текущего года

Отчетным периодом для составления финотчетности является календарный год (ч. 1 ст. 13 Закона № 996). Но есть еще и промежуточная отчетность, которая составляется нарастающим итогом за год по итогам квартала, полугодия и трех кварталов.

Обращаем внимание! Если ошибка возникла в текущем году, то результаты ее исправления автоматически отразятся в финотчетности за тот отчетный период года, в котором она была исправлена. Поэтому никаких специальных исправлений в финотчетность можно не вносить.

Отметим, что предприятиям, которые согласно учетной политике рассчитывают отсроченные налоговые обязательства и активы (далее – ОНО и ОНА), на дату промежуточной отчетности, возможно, придется провести корректировку отсроченных налогов и отразить ее в финотчетности.

В бухучете такая корректировка сопровождается записями: Дт 98 «Налог на прибыль» – Кт 17 «Отсроченные налоговые активы», 54 «Отсроченные налоговые обязательства»; Дт 17, 54 – Кт 98.

Корректировка ОНО, связанная с ошибкой при отражении операций с дооцененным необоротным активом, проводится через счета 41 «Капитал в дооценках» и/или 42 «Дополнительный капитал».

На заметку! Законом № 996 (ч. 6 ст. 14) предусмотрена подача уточненной финотчетности взамен ранее поданной в целях исправления самостоятельно выявленных ошибок.

Таким образом, предприятие после исправления ошибки может составить уточненную финотчетность за «ошибочный» период:

Пример 1

В ноябре 2019 года предприятие (плательщик налога на прибыль с базовым годовым отчетным периодом) выявило в бухучете ошибку, допущенную в марте этого года. А именно: начисление амортизации нового компьютера начато в месяце его ввода в эксплуатацию, то есть в марте, вместо апреля. Сумма излишне начисленной амортизации составила 200 грн. Предприятие составляет финотчетность ежеквартально по формам № 1-м, № 2-м, ведет учетные регистры и подает финотчетность в электронном виде.

В результате ошибки в I квартале, полугодии и трех кварталах 2019 года на 200 грн:

  • занижены остаточная балансовая стоимость компьютера, финрезультат и нераспределенная прибыль;
  • завышена сумма износа компьютера.

В ноябре предприятие исправляет ошибку:

составляет бухгалтерскую справку;

на основании записи в бухгалтерской справке вносит исправления в учетные регистры (сторнирует проводку марта по начислению амортизации).

Приведем пример составления бухгалтерской справки (см. образец).

Образец

ТОВ «Селен»

Бухгалтерська довідка від 11.11.19 р.

У березні 2019 року бухгалтером О. А. Васько було допущено помилку. Під час відображення в обліку введення в експлуатацію комп’ютера (інв. № 1078, Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів типової форми № ОЗ-1 від 01.03.19 р.) на його вартість була нарахована амортизація в сумі 200 грн (Дт 92 – Кт 131 – 200 грн). Тобто нарахування амортизації було розпочато на місяць раніше, ніж передбачено п. 29 П(С)БО 7.

Внаслідок цього в березні 2019 року було завищено адміністративні витрати на суму 200 грн.

Для виправлення помилки в обліку необхідно здійснити такий запис:

(грн)

№ з/п

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Дт

Кт

Сумма

1

2

3

4

5

1

Скориговано методом «сторно» суму амортизації, нарахованої в березні 2019 року

92

131

200

Виконавець    (підпис)    О. А. Васько

Головний бухгалтер    (підпис)    К. М. Манько

Если нужно, составляется уточненная финотчетность за I квартал, полугодие и три квартала 2019 года. Но в любом случае исправления, сделанные в бухучете в ноябре, будут учтены в финотчетности за 2019 год.

В форме № 2 за I квартал 2020 года в графе 4 нужно будет отразить правильную информацию за этот период 2019 года.

Пример 2

В ноябре 2019 года при сверке с поставщиками товара было обнаружено, что товар стоимостью 240 000 грн (в т. ч. НДС – 40 000 грн) в сентябре этого года оприходовали как поставленный поставщиком А. На самом деле товар получен от поставщика Б. При этом на дату поставки товара за предприятием А числилась дебиторская задолженность по перечисленной предоплате в сумме 240 000 грн. В результате ошибочного оприходования товара дебиторская задолженность предприятия А в учете закрылась. На дату выявления ошибки прихода товара от поставщика А не было. Предприятие ведет учетные регистры и подает финотчетность в электронном виде.

В данном случае ошибка не повлияла ни на финрезультат отчетного периода, ни на нераспределенную прибыль предприятия. «Пострадало» состояние расчетов с поставщиками и достоверность финотчетности за три квартала 2019 года. Ведь из графы 4 формы № 1 «Баланс» за данный отчетный период следует, что задолженностей по расчетам с поставщиками А и Б нет: с поставщиком А – задолженность по предоплате закрыта, а с поставщиком Б – вообще не возникала.

Ошибку нужно исправить в ноябре методом «сторно». В бухучете предприятия на основании бухгалтерской справки данное исправление отразится так:

(грн)

№ п/п

Содержание операции

Первичные документы

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма

1

2

3

4

5

6

1

Откорректированы методом «сторно» расчеты с поставщиком А:

– на стоимость товара

Бухгалтерская справка

281

631/А

200 000

– сумму налогового кредита по НДС

644/А

631/А

40 000

– сумму взаимозачета задолженностей

631/А

371/А

240 000

2

Отражены правильные расчеты с поставщиком Б

Бухгалтерская справка, накладная

281

631/Б

200 000

3

Отражен налоговый кредит по НДС

Налоговая накладная

641/НДС

631/Б

40 000

Если до момента утверждения финотчетности за 2019 год ничего в расчетах предприятия с поставщиками А и Б не поменяется, то в графе 4 формы № 1 «Баланс» должны отразиться:

  • в строке 1130 актива – сумма дебиторской задолженности поставщика А по предоплате (240 тыс. грн);
  • строке 1615 пассива – сумма кредиторской задолженности от поставщика Б за товар (240 тыс. грн).

Ошибка прошлых лет

Порядок исправления ошибки, допущенной при составлении финотчетности в предыдущих годах, зависит от того, повлияла она на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет или нет.

Вариант 1. Ошибка не повлияла на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет

В таком случае корректируется только сальдо на начало года тех счетов актива и пассива, которые связаны с исправлением ошибки.

Пример 3

Исходные данные возьмем из примера 2. Только допустим, что ошибку обнаружат в марте 2020 года.

Записи в бухгалтерской справке и учетных регистрах будут такими же, как и в примере 2. Но откорректированные показатели статей актива и пассива (1130 и 1615) будут отражаться уже в графе 3 формы № 1 «Баланс» за I квартал 2020 года. То есть по состоянию на 1 января 2020 года.

Вариант 2. Ошибка повлияла на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет

Согласно П(С)БУ 6 при исправлении такой ошибки в финотчетности:

  • корректируется сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного года (п. 4);
  • повторно отражается соответствующая сравнительная информация (п. 5);
  • в примечаниях раскрывается информация об ошибке (п. 20).

Рассмотрим эту процедуру подробнее.

1. Корректировка сальдо. Корректировка сальдо нераспределенной прибыли отражается в бухучете на основании бухгалтерской справки в корреспонденции с соответствующим счетом актива либо пассива. Затем суммы корректировок отражаются в графе 3 Баланса (формы № 1, № 1-к, № 1-м, № 1-мс) в статьях нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), активов, обязательств и собственного капитала, которые изменились вследствие исправления ошибки.

Кроме того, сумма ошибки прошлых лет, которая повлияла на статьи капитала предприятия (в т. ч. на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток), отражается в соответствующих графах строки 4010 «Виправлення помилок» Отчета о собственном капитале (форма № 4).

2. Сравнительная информация. В Отчете о финансовых результатах (Отчете о совокупном доходе) (форма № 2, № 2-к, № 2-м, № 2-мс) и Отчете о движении денежных средств (форма № 3, № 3-н, № 3-к, № 3-кн) за текущий отчетный период в графе «За аналогічний період попереднього року» нужно отразить правильные данные с учетом исправленной ошибки.

Раскрытие информации об ошибке. Согласно п. 20 П(С)БУ 6 в примечаниях к финотчетам нужно раскрывать:

  • содержание и сумму ошибки;
  • статьи финотчетности прошлых периодов, которые были пересчитаны с целью повторного представления сравнительной информации;
  • факт повторного обнародования исправленных финотчетов или нецелесообразность повторного обнародования.

Следует знать! Здесь имеются в виду не Примечания к годовой финансовой отчетности (форма № 5), а дополнение к финотчетности, составленное в произвольной форме.

Повторное обнародование. Согласно ч. 3 ст. 14 Закона № 996 отдельные предприятия обязаны обнародовать свою финотчетность, а именно: предприятия-эмитенты, ценные бумаги которых допущены к торгам на фондовых биржах, публичные акционерные общества, банки, страховщики, негосударственные пенсионные фонды, другие финансовые учреждения, субъекты естественных монополий на общегосударственном рынке и субъекты хозяйствования, которые осуществляют деятельность в добывающих отраслях, крупные и средние предприятия.

Если такое предприятие обнаружило ошибку в уже обнародованной финотчетности, оно обязано обнародовать исправленную финотчетность повторно. Но только если речь идет о существенной ошибке.

Как следует из разъяснений Минфина в письме от 13.01.05 г. № 31-04200-20-10/508, существенность ошибки и целесообразность повторного обнародования финотчетности определяет само предприятие. При этом оно учитывает порог существенности, который устанавливается учетной политикой предприятия согласно методрекомендациям, приведенным в письме от 29.07.03 г. № 04230-04108. Кроме того, признаки существенности статей финотчетности приведены в пп. 2.20.3 Методрекомендаций № 635.

Для справки. Повторное обнародование исправленной финотчетности осуществляется в том же порядке, что и обнародование финотчетности, в которой была допущена ошибка (ч. 6 ст. 14 Закона № 996).

Пример 4

В ноябре 2019 года предприятие выявило в бухучете ошибку, допущенную в декабре 2018 года. А именно: не была списана кредиторская задолженность перед поставщиком товара в сумме 6 000 грн (в т. ч. НДС – 1 000 грн) в связи с истечением срока исковой давности. Предприятие является плательщиком налога на прибыль с базовым годовым отчетным периодом и не обязано обнародовать финотчетность.

Ошибка повлияла на финрезультат до налогообложения за 2018 год и сумму нераспределенной прибыли, поскольку был занижен доход 2018 года.

В ноябре 2019 года предприятие исправляет ошибку:

  • составляет бухгалтерскую справку;
  • на основании записей в бухгалтерской справке вносит исправления в учетные регистры (способом дополнительной записи) (см. стр. 3 табл. 1);
  • подает в налоговый орган уточняющий расчет (далее – УР) по налогу на прибыль за 2018 год и уточненную финотчетность за 2018 год, которую составляет дополнительно, а также УР по НДС за декабрь 2018 года.
  • При составлении финотчетности за 2019 год предприятие:
  • корректирует показатели статей актива и пассива формы № 1 по состоянию на 1 января 2019 года;
  • отражает сравнительную информацию в форме № 2 и приводит информацию об ошибке в форме № 4 и примечаниях к финотчетности.

В бухучете предприятия исправление ошибки отражается так:

(грн)

№ п/п

Содержание операции

Первичные документы

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма

1

2

3

4

5

6

1

Откорректирована нераспределенная прибыль за 2018 год на сумму дохода от списания кредиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности

Бухгалтерская справка

631

441

6 000

2

Начислены компенсирующие налоговые обязательства по НДС согласно п. 198.5 НК

Бухгалтерская справка,
сводная налоговая накладная

441

641/НДС

1 000

3

Доначислен налог на прибыль за 2018 год

[(6 000 – 1 000) х 18 %]

Бухгалтерская справка

441

641/НП

900

4

Отражено начисление штрафов и пени в связи с доначислением налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС

948

641/НДС, 641/НП

850

Исправление ошибки в финотчетности за 2019 год:

  1. В графе 3 формы № 1 показатель: строки 1420 «Нерозподілений прибуток (непокритий убуток)» увеличивается на 4,1 тыс. грн (6 000 грн – – 1 000 грн – 900 грн); строки 1615 «Поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги» уменьшается на 6 тыс. грн; строки 1620 «Поточна кредиторська заборгованість за розрахунками з бюджетом» увеличивается на 1,9 тыс. грн; строки 1621 «Поточна кредиторська заборгованість за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток» увеличивается на 0,9 тыс. грн.
  2. В графе 4 формы № 2 приводят данные за 2018 год с учетом исправленных показателей дохода (строки 2120, 2190), финрезультата до налогообложения (стр. 2290), расходов на налог на прибыль (стр. 2300) и чистого финрезультата (стр. 2350).
  3. В графе 7 строки 4010 «Виправлення помилок» формы № 4 указывается сумма ошибки (4,1 тыс. грн).
  4. В примечаниях к финансовой отчетности в произвольной форме отражают информацию об исправлении ошибки.

Выводы. Ошибки за отчетный период и за предыдущие годы: как исправить правильно

  1. Ошибки в бухучете приводят, как минимум, к ошибкам в финансовой и налоговой отчетности. При этом нормативные документы бухучета не содержат никаких ограничений по сроку исправления бухгалтерских ошибок.
  2. Если ошибка возникла в текущем году, то результаты ее исправления автоматически отразятся в финотчетности за тот отчетный период, в котором она была исправлена. Поэтому никаких специальных исправлений в финотчетность можно не вносить.
  3. Порядок исправления ошибки, допущенной в предыдущих годах, зависит от того, повлияла она на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет или нет.

Зразок_Бухгалтерська довідка.docx

Скачать

Таблица_Пример4.docx

Скачать

Таблица_Пример2.docx

Скачать

Таблица 2. Классификация ошибок и способы их исправления в бухучете.docx

Скачать

Таблица 1. Способы исправления ошибок в учетных регистрах.docx

Скачать

Комментарии к материалу

Оформить подписку на раздел «Коммерция»

Надежные решения по бухучету, налогам и праву

2592 грн. / год

Купить

Лучшие материалы