Як застосовувати договори про уникнення подвійного оподаткування в 2020 році

ДПС оприлюднила свіжий лист від 04.02.20 р. № 1852/7/99-00-09-02-02-07 про міжнародні договори (угоди, конвенції), що діють в Україні, про уникнення подвійного оподаткування. Перелік країн, порівняно з переліченими в листі ДФС від 04.02.19 р. № 3470/7/99-99-26-02-03-17, залишився незмінним. Підкориговано назви декількох країн: Білорусь стала Білорусією, Республіка Корея – Кореєю, ФРН – Німеччиною, Російська Федерація – Росією. Крім того, у листі зазначено, що в 2019 році були внесені зміни до договорів з В’єтнамом (з 05.12.19 р.) і Кіпром (з 28.11.19 р.).

Необхідно взяти до уваги, що в поточному році застосовувати положення міжнародних угод про уникнення подвійного оподаткування слід з огляду на Багатосторонню конвенцію з виконання заходів, що стосуються угод про оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування і виведенню прибутку з-під оподаткування (MLI, Multilateral Instrument, далі – Конвенція). 

Нагадаємо, що Конвенція ратифікована Законом від 28.02.19 р. № 2692-VIII і набула чинності з 01.12.19 р. (лист МЗС від 14.08.19 р. № 72/14-612/1-2056).

Підписання Конвенції є одним із заходів щодо виконання Плану протидії BEPS (крок 15), про що ми писали в «Ратифікована багатостороння конвенція з протидії розмиванню податкової бази та виведенню прибутку з-під оподаткування» , і спрямоване на імплементацію таких кроків цього Плану:

• крок 2 «Усунення відмінностей в оподаткуванні гібридних інструментів»;
• крок 6 «Запобігання зловживанням положеннями угод про уникнення подвійного оподаткування»;
• крок 7 «Запобігання штучному уникненню статусу постійного представництва»;
• крок 14 «Поліпшення механізму вирішення спорів».

Завважимо, що станом на 1 лютого Конвенцію вже підписали 94 країни світу.

Для України положення Конвенції діють:

• стосовно податків, що утримуються із сум, сплачених або перерахованих нерезидентам, якщо подія, у результаті якої виникають такі податки, відбувається в перший день або після першого дня наступного календарного року, – з найбільш пізньої з дат, коли Конвенція набуває чинності для кожної зі сторін угоди про оподаткування, на яке поширюється дія Конвенції (тобто з 01.01.20 р.); 
• стосовно всіх податків, утриманих за податкові періоди, що починаються з або після закінчення періоду в шість календарних місяців (або коротшого періоду, якщо всі сторони повідомляють депозитарій, що вони мають намір застосувати такий коротший період), – з найбільш пізньої з дат, коли Конвенція набуває чинності для кожної зі сторін угоди про оподаткування, на яку поширюється дія Конвенції (тобто з 01.06.20 р.).

Одним з ключових положень Конвенції є правило (принцип) основної мети (Principal purpose test, PPT), згідно з яким податкові пільги, передбачені угодою, не надаються, якщо є підстави зробити висновок, що отримання пільги було однією з основних цілей домовленості або операції. Іншими словами, договори й операції між контрагентами повинні бути обґрунтованими, мати зрозумілий економічний сенс. 

У Коментарях до Модельної Конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР, англ. Organization for Economic Cooperation and Development, OECD) і Фінальному звіті із застосування кроку 6 Плану протидії BEPS рекомендується при визначенні відповідності тієї або іншої операції/структури правилу основної мети аналізувати, з якими намірами платник податків скористався податковими пільгами цієї угоди – податковими чи неподатковими.

Якщо метою платника податків є в основному отримання податкових преференцій, то слід проаналізувати, чи відповідає це цілям самої угоди про уникнення подвійного оподаткування. 

Зрозуміти, чи носить операція ділову мету, допоможе також аналіз економічної присутності (substance) нерезидента в юрисдикції. Ознаками присутності служать, наприклад, наявність у такого нерезидента офісних приміщень, кваліфікованого персоналу, адміністративних витрат, можливості нести комерційні ризики за своїми операціями, підтвердження фактів здійснення реальної господарської діяльності в юрисдикції тощо.

Щоб Конвенція поширювалася на відповідну угоду про уникнення подвійного оподаткування між країнами, обидві договірні юрисдикції повинні внести цю угоду до протоколу про приєднання до Конвенції. Якщо це зробила тільки одна договірна юрисдикція, то правила Конвенції до цієї угоди не застосовуються.

Щоб з’ясувати, чи застосовується Конвенція до тих або інших угод про уникнення подвійного оподаткування, можна скористатися інструментом, розміщеним на сайті ОЕСР (https://www.oecd.org/tax/treaties/mli...). Завважимо, що текст поданий англійською мовою у форматі таблиці Excel, тому рекомендуємо скористатися онлайн-перекладачем.

Для своєчасного інформування платників податків про наслідки застосування Конвенції в Україні ДПС опублікувала на своєму сайті (https://tax.gov.ua/media-tsentr/novin...) Інформаційний лист № 4, у якому надане загальне уявлення про мету і правила Конвенції, а також наведені пояснення стосовно:

• практичного застосування правила основної мети (ст. 7);
• оподаткування доходів від продажу акцій/часток, вартість яких формується в основному за рахунок нерухомості (ст. 9);
• застосування пільгових ставок стосовно доходів нерезидентів, що отримуються його постійними представництвами, розміщеними в інших юрисдикціях (ст. 10);
• штучного уникнення статусу постійного представництва шляхом застосування договорів комісії та інших подібних стратегій (ст. 12);
• штучного уникнення статусу постійного представництва шляхом застосування винятків, передбачених для окремих видів діяльності (наприклад, що носять допоміжний або підготовчий характер) (ст. 13);
• розділення контрактів у рамках одного довгострокового проекту між різними нерезидентами на періоди менше 12 місяців, щоб не реєструвати постійне представництво (ст. 14);
• процедури взаємного узгодження спірних ситуацій між договірними державами (ст. 16).